臺灣彰化地方法院行政-CHDA,105,簡,35,20170306,2

臺灣彰化地方法院行政訴訟判決 105年度簡字第35號
106年2月22日辯論終結
原 告 陸協碾米工廠股份有限公司
代 表 人 陳廖靜江
訴訟代理人 謝崇浯律師
被 告 彰化縣地方稅務局
代 表 人 楊瑞美（局長）
訴訟代理人 葉佩玲
陳德慶
林淑惠
上列當事人間因房屋稅事件，原告不服彰化縣政府民國105年10月6日府法訴字第1050276377號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

壹、程序方面：本件原告起訴時，被告代表人為邱森輝，訴訟進行中變更為楊瑞美。

茲據被告新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

貳、實體部分：

一、事實概要：緣坐落彰化縣二林鎮竹圍子段7-2、115-3、116、116-1、116-3、116-5地號6筆土地（下稱系爭土地）上之鋼骨、鋼鐵造建物（下稱系爭建物），為未辦保存登記建物，亦未申報房屋稅籍，前經被告彰化縣政府稅務局以民國102年1月14日彰稅北分二字第1020318453號函核定訴外人壽米屋企業有限公司（下稱壽米屋公司）為系爭建物之使用人課徵房屋稅，然經壽米屋公司於102年1月31日提出異議書主張系爭建物為原告陸協碾米工廠股份有限公司所興建，並無所有人不明之情事，被告經調查後，改以103年4月11日彰稅北分二字第1030322389號函核定原告為系爭建物之納稅義務人，應自84年起按非住家非營業用稅率課徵房屋稅並補徵98至101年房屋稅（102年房屋稅業由壽米屋公司繳納）及課徵103年房屋稅（稅籍編號：00000000000），原告不服，提起復查，經被告駁回，原告復提起訴願，亦經彰化縣政府駁回，嗣被告依據房屋稅條例（下稱同條例）第4條第1項及彰化縣房屋稅徵收細則（下稱同細則）第2條規定，續以原告為系爭建物之納稅義務人，分別於104、105年課徵房屋稅，其中104年房屋稅部分業經原告於104年5月29日繳納完竣，105年房屋稅部分，經被告核定課徵房屋稅新臺幣（下同）10萬412元，原告不服，於105年6月3日申請復查，經被告以105年7月18日彰稅法字第1050013641號復查決定駁回，未獲變更，原告仍不服，於105年7月28日提起訴願，亦經彰化縣政府以105年10月6日府法訴字第1050276377號訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、原告起訴主張：

(一)房屋稅之課徵既係以建物實際使用情形作為核課依據，建物之實際使用情形亦非長久不變，且其變動並非難事，如當事人已否認建物目前之實際使用情形，行政機關自應依職權重新調查證據，就建物之現實使用狀況盡舉證之責，不應援用先前所調查之證據，據以臆測嗣後之管理使用事實，否則自有違經驗及論理法則。

(二)經查，系爭建物為未辦理保存登記建物，亦未申報房屋稅籍。

訴願決定及復查決定認定原告為系爭建物之「實際管理人」，無非係以：原告前有提供系爭建物供農糧署中區分署（下稱農糧署中區分署）存放公糧使用、曾提供系爭建物部分供訴外人壽米屋公司使用保管及部分放置原告之廢棄碾米設備機器、訴外人洪淑津（原任職於原告公司）陳稱關於系爭建物之修繕使用皆由原告全權處理、以原告名義課徵之系爭建物104年度房屋稅繳款書業經原告繳納完畢等情，認定原告對系爭建物具有相當之直接支配、管理權限。

惟查：1.原告僅於94年及98年間與農糧署中區分署簽定公糧經收保管合約；

而原告提供系爭建物供訴外人壽米屋公司使用及部分放置原告設備等事實，亦係發生於98年底之前（原告之前代表人陳肇浩於房屋稅訪查表示：「98年底」壽米屋公司要求可否使用系爭建物…），均不足以認定系爭建物於105年度仍為原告所管理使用。

至洪淑津於房屋稅訪查雖表示：系爭建物之使用修繕皆由原告全權處理，然洪淑津早已去職多年，根本無從了解系爭建物嗣後於105年之使用情況，且前開房屋稅訪查表之製作時間為102年間，亦不足作為認定系爭建物於105年度仍為原告管理使用之證據。

2.至於以原告名義課徵之104年度房屋稅繳款書，固經原告繳納完畢，然此係因被告轄下之北斗分局，先前命原告補繳98年度至101年度及課徵103年度房屋稅，經原告屢屢申請復查、提起訴願，不斷解釋伊非各該期間系爭建物之管理使用人等情，往來爭訟耗時費力，最終卻未獲主管機關採認，致原告心灰意冷，不願再就104年度之房屋稅款與行政機關爭執，並非承認原告即為系爭建物104年度之管理使用人。

況且，倘若僅因當事人先前未爭執繳款書之內容、並按時繳款之事實，即得認定該當事人嗣後仍為納稅義務人，則訴外人壽米屋公司先前已繳納系爭建物102年度之房屋稅，嗣後理應持續再向訴外人壽米屋公司課徵系爭建物之房屋稅，豈有改以原告為納稅義務人之理。

訴願決定據此認定原告為系爭建物105年度之「實際管理人」（納稅義務人），自屬倒果為因，無法讓人接受。

(三)綜上所述，被告以94年及98年間發生之事實或102年調查之證據，認定系爭建物105年度之實際使用情形，前後時點相距過遠，原告既已否認系爭建物105年度仍為伊所管理使用，被告依法自應重新調查證據。

被告徒以數年前所調查之證據，臆測系爭建物之管理使用現況，顯然有違經驗及論理法則。

訴願決定未予糾正，亦有未合。

爰聲明求為撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），請求判決如聲明所示。

三、被告則答辯以：

(一)卷查系爭建物為未辦保存登記之建物，未申報房屋稅籍，前經北斗分局現場勘查及依據訴外人壽米屋公司101年12月28日填具之房屋稅訪查表內容，以102年1月14日彰稅北分二字第1020318453號函核定壽米屋公司為系爭建物之使用人，並自101年9月起課房屋稅，然壽米屋公司102年1月31日異議書略以：「……今查該系爭建物，原為陸協碾米工廠股份有限公司所興建，興建後係供放置政府公糧使用之倉庫，……並無所有人不明之情事，……」及102年3月29日米屋字第102032901號函文略以：「……公司與原使用單位陸協碾米工廠股份有限公司商議建物使用權與倉庫內報廢機具清運事宜，同時無法取得陸協碾米工廠股份有限公司產權證明與租約，在多重考量下，決定不再協助負擔該處保管維護與安全之責。

……」，嗣北斗分局分別於102、103年間函文詢問農糧署中區分署存放公糧合約事宜，該署遂以102年5月21日、102年8月19日、103年4月3日農糧中儲字第1021129137、0000000000、0000000000號等函文檢附「公糧稻米經收保管加工撥付業務委託合約」、「委託辦理公糧稻米經收保管加工撥付業務合約」等資料，其載有：「……乙方（按：即原告）收儲公糧之庫房，應於每期經收前妥予準備，凡經甲方(按：即農糧署中區分署）列管編號之庫房，不論為甲方補助（貸款）興建或乙方自有倉庫，在合約有效期間內……」等內容；

另據原告前代表人陳肇浩（現為原告董事）102年11月4日房屋稅訪查表略以：「我不清楚該屋是否為陸協碾米工廠股份有限公司（股）公司或其他個人所建。

我自84年8月進陸協工作，該屋已作為陸協提供糧食局存放公糧所用，……另南邊公糧倉庫（即該屋）是否可以使用？我說南邊公糧倉庫放置一些陸協公司拆卸下來廢棄碾米設備機器等，不要移動，其餘部分可由壽米屋公司使用保管。」

及系爭建物坐落部分基地（二林鎮竹圍子段116、116-1地號土地）之原持分所有人洪淑津102年12月13日房屋稅訪查表略以：「本人洪淑津開始於陸協碾米工廠股份有限公司任職時（非財務主管，僅負責業務），此鋼鐵造建物已存在，其後此建物使用修繕皆為陸協碾米工廠股份有限公司全權處理，……」等內容，綜上，原告前有提供系爭建物供農糧署中區分署存放公糧使用之事實，嗣亦曾提供系爭建物部分供壽米屋公司使用保管及部分放置原告之廢棄碾米設備機器，且依洪淑津所述關於系爭建物之修繕使用事宜皆係由原告全權處理，又系爭建物104年房屋稅繳款書前經北斗分局以原告名義課徵，業經原告於104年5月29日繳納完竣，依據一般經驗法則判斷應足認原告對系爭建物具有相當之直接支配、管理權限，雖未辦理所有權登記，然原告對系爭建物既得實質管理、使用，應足認原告為系爭建物之「實際管理人」，依同條例第4條第4項規定及稅捐稽徵法（下稱同法）第12條之1揭櫫實質課稅之公平原則，以原告為房屋稅納稅義務人，核定課徵105年房屋稅，依法有據。

(二)至原告主張被告不應以101、102年訪查資料及94、98年與農糧署中區分署簽訂「委託辦理公糧稻米經收保管加工撥付業務合約」等數年前所調查之證據，認定系爭建物105年度仍為原告管理使用之證據，應依職權重新調查最新證據等語。

按司法院釋字第537號解釋：「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。

……。」

系爭建物前經北斗分局以103年4月11日彰稅北分二字第1030322389號函通知原告為系爭建物之納稅義務人，自84年起按非住家非營業用稅率課徵房屋稅並補徵98年至101年房屋稅（102年房屋稅，已由當時使用人即訴外人壽米屋公司繳納）及課徵103年房屋稅在案，並經復查決定駁回，復提起訴願，案經本縣縣政府訴願決定駁回確定，又104年房屋稅之課徵，北斗分局依同條例第4條第1項及同細則第2條規定，續以原告為系爭建物之納稅義務人，亦經原告於104年5月29日繳納完竣，嗣原告再次主張系爭建物非其所有、105年度非其使用，請被告重新調查，依前揭解釋意旨及下稱同條例第7條規定，原告亦負有向被告申報建物使用情形之協力義務，惟並未說明、提供系爭建物係何人所有或由何人所建等資料，又如前述之事證，北斗分局業依職權善盡查證之能事，是原告所訴，委無可採。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、本件兩造不爭執如事實概要欄所載之事實，並有壽米屋公司房屋稅改課申請書、異議書、102年3月29日米屋字第102032901號函、被告所屬北斗分局102年1月14日、同年2月7日、同年4月30日彰稅北分二字第1020318453、1020320121、1020324413號函、被告房屋稅主檔查詢、105年房屋稅繳款書、彰化縣房屋稅籍紀錄表、被告103年4月11日彰稅北分二字第1030322389號函、彰化縣二林鎮地籍圖查詢資料、被告現場勘查紀錄表各1份、被告房屋稅訪查表2份、系爭土地建物查詢資料6份、現場照片10張，分別附訴願卷及原處分卷可稽，應堪認定。

是本件兩造之爭點應為：原告是否為系爭建物房屋稅之納稅義務人？被告對原告核課105年度房屋稅10萬412元，是否合法？茲述之如下：

(一)按同條例第3條、第4條第1項前段、第4項、第7條規定：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」

「（第1項）房屋稅向房屋所有人徵收之。

（第4項）未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之；

無使用執照者，向建造執照所載起造人徵收之；

無建造執照者，向現住人或管理人徵收之。」

「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；

其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」

又按同細則第2條規定：「本條例第四條第一項所稱之房屋所有人，指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」

(二)按同法第12條之1第1、4、5項規定：「（第1項）涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。

……（第4項）前項租稅規避及第2項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。

（第5項）納稅義務人依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」

另大法官釋字第537號解釋明揭：「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。

……」至於納稅義務人未善盡申報協力義務時，依實務通說，稅捐稽徵機關可減輕其舉證責任，或降低相關待證事實之證明標準，以為平衡。

準此而言，私人財產來源，稅捐稽徵機關無從得知，故稅捐稽徵機關依據同法第30條規定行使調查權，當事人自應就所主張取得財產之實質關係及有關內容，負釐清之協力義務；

倘納稅義務人未善盡其協力義務，具體而合理說明其財產實質移轉內容，則稅捐稽徵機關自非不得依其查得之客觀事證為合乎經驗及論理法則之認定，以貫徹公平合法課稅之目的。

(三)查系爭建物為未辦理保存登記之建物，未申報房屋稅籍，前經被告訪查，認定訴外人壽米屋公司為使用人，而為房屋稅納稅義務人，自101年9月起核課房屋稅乙節，已如上述，惟壽米屋公司於102年1月31日出具異議書表示：「…今查該系爭建物，原為陸協碾米工廠股份有限公司所興建，興建後係供放置政府公糧使用之倉庫，…並無所有人不明之情事，…」等語，更以同年3月29日米屋字第10203 2901號函表示：「…公司與原使用單位陸協碾米工廠股份有限公司商議建物使用權與倉庫內報廢機具清運事宜，同時無法取得陸協碾米工廠股份有限公司產權證明與租約，在多重考量之下，決定不再協助負擔該處保管維護與安全之責。」

等語，是系爭建物原係由原告提供壽米屋公司使用甚明。

又農糧署中區分署102年5月21日、103年4月3日農糧中儲字第102112137、1031139969號函所檢附之「公糧稻米經收保管加工撥付業務委託合約」、「委託辦理公糧稻米經收保管加工撥付業務合約」，已載明「94年5月1日起至98年3月31日止」、「98年4月1日起至102年3月31日止」，被告受農糧署中區分署委託，辦理公糧稻米經收、保管、加工及撥付業務，且「委託倉庫收儲各項糧食位置分佈圖」，亦包括系爭建物在內（農糧署中區分署102年8月19日農糧中儲字第1021131892號函參照），再原告前代表人陳肇浩於102年11月4日訪查時陳稱：「我自84年8月進陸協工作，該屋（系爭建物）已作為陸協提供糧食局存放公糧所用。」

等語，足見系爭建物亦由原告提供農糧署中區分署儲放公糧之用。

加以，原告職員洪淑津於102年12月13日訪查時陳稱：「本人洪淑津開始於陸協碾米工廠股份有限公司任職時（非財務主管，僅負責業務），此鋼鐵造建物已存在，其後此建物使用修繕皆為陸協碾米工廠股份有限公司全權處理，…」等語，是原告尚負責系爭建物之修繕。

綜上分析，顯然原告為系爭建物之管理人無訛。

(四)依被告所查得之資料，系爭建物之使用人為原告乙情，已如上述，原告否認105年伊為系爭建物管理人，自應就所主張目前系爭建物之使用情形，暨原取得系爭建物管理權之實質關係及內容，負釐清及協力之義務，惟迄本件言詞辯論終結，原告均未能提出證據資料以供查核（見本院卷第61頁），是其空言否認，自非可採。

(五)末按同條例第8條規定：「房屋遇有焚燬、坍塌、拆除至不堪居住程度者，應由納稅義務人申報當地主管稽徵機關查實後，在未重建完成期內，停止課稅。」

是若系爭建物有不堪使用情形，亦應由原告先行提出申報，經查實後，始能停止課稅，從而，原告質疑系爭建物已非「房屋」，請求履勘現場，並無必要，亦予敘明。

五、綜上所述，本件原處分及復查決定並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

六、又本件事證已臻明確，兩造其餘主張及舉證，與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 106 年 3 月 6 日
行政訴訟庭 法 官 張鶴齡
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書(須按他造人數附繕本)。
上訴理由應表明原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事項。
中 華 民 國 106 年 3 月 6 日
書記官 林嘉賢