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臺灣彰化地方法院刑事判決 97年度訴字第3467號
公 訴 人 臺灣彰化地方法院檢察署檢察官
被 告 己○○
（原名許中和）
戊○○
上二人共同
選任辯護人 林伸全 律師
上列被告等因偽造文書案件，經檢察官提起公訴（96年度偵字第11047 號、97年度偵字第7443號），本院判決如下：
主 文
己○○共同連續犯行使偽造文書罪，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
扣案附表所示之印章、印文及簽名，均沒收。
戊○○共同連續犯行使偽造文書罪，處有期徒刑拾月，減為有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
扣案附表所示之印章、印文及簽名，均沒收。
犯罪事實
一、己○○於民國82年間起迄88年間止，係阿秋活蟹系列餐廳連鎖店總管理處（址設臺中市○○○街38號2 樓）之負責人及兼任總經理一職；
戊○○則於總管理處擔任總會計。
其二人於83年間籌劃開設阿秋活蟹彰化店（址設彰化縣彰化市○○路225 號，向彰化縣稅捐稽徵處登記之名義為「阿秋活蟹」，全銜並無「彰化店」字樣，惟為便於敘述，故稱之為「阿秋活蟹彰化店」），遂向各分店員工及不特定之人招募資金，詎其等共同基於行使偽造私文書及使公務員登載不實之概括犯意聯絡，連續於如附表所示之時間，未得如附表所示投資人之同意或授權，其中庚○○並未投資，其投資款係由辛○○以庚○○之名義入股，竟先後經由不知情之會計事務所承辦人員，委託同樣不知情之刻印業者，偽造如附表所示被害人之印章，並冒用其等之名義蓋用上開印章及簽名，而偽造如附表所示之私文書，以表明如附表所示之投資人乃阿秋活蟹彰化店前後任合夥人之意；
嗣又委由不知情之會計事務所承辦人員先於84年1 月4 日持上開偽造如附表編號一所示之私文書，再於85年12月28日持附表編號二、三、四所示之私文書，連續向彰化縣稅捐稽徵處行使申辦營業登記、變更合夥人登記，俾能辦理設籍課稅，而以此不實事項，致不知情之該管公務員誤認如附表所示之人為阿秋活蟹彰化店前後任之合夥人，而登載於職務上所掌之公文書。
期間，己○○與戊○○並承前使公務員登載不實之概括犯意聯絡，委由不知情之會計事務所承辦人員，自84年起迄88年間止，連續向上開稅捐主管機關申報不實之營利事業投資人明細及分配盈餘表，致該機關之承辦人，亦誤認如附表所示之人為阿秋活蟹彰化店前後任之合夥人，並據以核課阿秋活蟹彰化店各合夥人之個人綜合所得稅之營利所得，而登載於職務上所掌之公文書。
迨88年3 月1 日阿秋活蟹彰化店向主管機關申請歇業登記後，己○○與戊○○仍承前概括之犯意聯絡，於88年4 月22日再委由不知情之會計事務所承辦人員，向上開稅捐主管機關申報不實之股東（或合夥人）清算分配報告表，亦致上開稅捐主管機關之承辦人誤認阿秋活蟹彰化店之合夥人業已清算完畢，並因此核准阿秋活蟹彰化店歇業之登記，而登載於職務上所掌之公文書，均足生損害於如附表所示之被害人，及稅捐主管機關對稅捐管理、核課之正確性。
二、案經甲○○、丙○○訴請及臺灣彰化地方法院檢察署檢察官自動檢舉偵查起訴。
理 由
壹、證據能力部分：
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項定有明文。
證人甲○○、湯佑民、丙○○、壬○○（即趙麗珠）、庚○○、乙○○、辛○○於檢察事務官面前所為之陳述，及告訴人甲○○所提出之告訴理由狀均屬審判外之陳述，依首揭法條規定，原則上亦無證據能力。
然被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1 至之4 之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。
當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，此刑事訴訟法第159條之5 亦定有明文。
本件被告己○○、戊○○及其等之辯護人於本院準備程序中對證據能力亦不爭執，且至言詞辯論終結前，就前開證人等言詞之證據能力亦未聲明異議。
再前開證人等之陳述，未經被告等主張有何非出於自由意志之情形，是本件認為容許渠等陳述之證據能力，亦無不當，應依刑事訴訟法第159條之5 之規定，認前開證人等上開之證述具有證據能力。
二、其餘本案後述所引用被告以外之人於審判外之供述證據，被告2 人及其辯護人於準備程序本院訊問時對證據能力均不爭執，且至言詞辯論終結前，其等亦未聲明異議，又無不適當情形，符合刑事訴訟法第159條之5 規定，應得為證據。
貳、實體部分：
一、訊據被告己○○固坦承確實曾責由會計即共同被告戊○○負責阿秋活蟹彰化店申辦設籍課稅、變更合夥人以及於經營期間申報營利事業投資人明細及分配盈餘表，於結束營業時申報股東（或合夥人）清算分配報告表等情，惟矢口否認有何行使偽造私文書及使公務員登載不實之犯行，辯稱：只要有人不同意列入合夥人的，伊就不會列入，其餘的既然都是股東，都應該列名為合夥人，伊沒有偽造文書之犯意云云；
被告戊○○固坦承確實由其委託會計事務所辦理設籍課稅、變更合夥人以及申報營利事業投資人明細及分配盈餘表，於結束營業時申報股東（或合夥人）清算分配報告表，且於填載如附表所示之文件前，確實未得該等投資人之同意，事後亦未告訴他們已將其等列為合夥人等情，惟矢口否認有何行使偽造私文書及使公務員登載不實之犯行，辯稱：他們都是股東，所以列名合夥人不會有問題云云。
二、經查：㈠被告2 人未得如附表所示被害人之同意或授權，先後於如附表所示之時間，委由不知情之會計事務所承辦人員，代為刻印，並以其等之名義書立合夥契約書、讓渡契約書、阿秋活蟹合夥人同意書、合夥契約書（見本院卷一第95、96、100至103 頁），並先後持附表一、編號二至四之文書向彰化縣稅捐稽徵處辦理設籍課稅之營業登記、變更合夥人登記；
嗣並自84年間起迄88年間止，先後以附表所示之被害人為阿秋活蟹彰化店前後任之合夥人，向上開稅捐主管機關申報營利事業投資人明細及分配盈餘表，以資做為各合夥人年度綜合所得稅之營利所得，後於阿秋活蟹彰化店申請歇業時，再檢附股東（或合夥人）清算分配報告表，向稅捐主管機關申報清算結果之事實，業據附表所示之各投資人於偵查中及本院審理時均證述明確，並有上開私文書及申報之報表影本附卷可稽；
參以，被告戊○○於本院審理時亦供陳，系爭文件、申報表是由記帳業者書寫及申報的，伊有請會計事務所代刻印章，確定沒有將保管員工的印章交給會計事務所，上開文件事先沒有得到附表投資人的同意，事後也沒有告訴他們等語（見本院卷二第53頁反面、第54頁），均堪信為真實。
至附表編號一至三所示之庚○○，並未投資阿秋活蟹彰化店，以其名義所繳納之股款，乃由辛○○所出資等情，業據於證人庚○○於本院審理時證述綦詳，核與證人辛○○於本院審理時之證述情節相符（見本院卷第127 頁、第132 頁反面），此部分之事實，亦堪採信。
㈡被告己○○、戊○○雖以前揭情詞置辯，然查，被告己○○於偵查中即屢屢表明：阿秋活蟹彰化店之股東係由其決定何人登記為合夥人，除非是股東聲明不願意具名，否則其就會將之列名為股東（應指合夥人）；
當時列名為股東（應指合夥人）都曾經過同意，若不想列名且事先告知者，其才不會列名為股東（應指合夥人）等語（見96年度偵字第1748號卷第12頁）；
其於本院準備程序中亦陳明：除了起訴書所載甲○○、丙○○、庚○○、乙○○、辛○○及壬○○等6 人沒有告訴其不得以渠等之名義登記為合夥人外，其餘投資股東，都有跟其說不要出名等語（見本院卷一第43頁），是觀之被告己○○所辯，其意旨乃指倘投資股東未積極言明不願擔任合夥人者，其都會將之列名為合夥人，也應該將其等列名為合夥人，徵諸告訴人所提出之「彰化店股東名冊」（見95年度他字第1999號卷第4 頁）、被告己○○及辯護人所提出之「彰化店股東名單」、「阿秋活蟹彰化店股東退股領取退股金清冊」（96年度偵字第316 號卷第57頁、本院卷第143頁）所示，阿秋活蟹彰化店之股東分別有56人、15人及55人，而以人數較為接近之「彰化店股東名冊」、「阿秋活蟹彰化店股東退股領取退股金清冊」以觀，經比對後，前者較後者多出劉心宇、曾玄倫2 人，後者則較前者多出鍾秋天1 人，除此之外，二份名單上之股東成員均相符；
被告戊○○對此亦證稱：「（問：彰化店股東的投資款是由何人負責收取？）全部阿秋活蟹的股東，包括歷次入股的股東以及各分店的股東投資款，都是我負責收取。
（問：【提示今日辯護狀證一退股金清冊】這份退股金清冊是否由妳製作的？）是的，當初彰化店預計所需要的資金是6 百萬元，但是因為收取的投資金額超過，所以後來己○○認為不需要這麼多資金，所以辦理退股。
（問：【提示今日辯護狀證一退股金清冊】清冊所列股東是否都是彰化店剛成立時，就加入了？）是的。
（問：【提示96年度偵字第1748號卷第8 頁彰化店股東名單】這份股東名單是否由你製作？）是我製作的，何時製作的，我不記得了；
應該是85年變更登記之後的名冊。
（問：你剛才說，開店所需要的資金是600 萬元，為何依上開名單合計只有265 萬元？）這是88年結束營業之後製作的。
（問：83年收取甲○○10萬8 千元的股款，於85年間退股款1 萬3 千5 百元，為何於88年結束營利後記載的股東名單上，甲○○的繳款金額記載為10萬元？）可能是我剛稱於88年結束後，所製作的股東名單時間點有誤，我真的不記得了。」
等語（見本院卷一第128 頁反面至第131 頁反面）。
顯見，倘依製作人被告戊○○所述，其對於確有多少投資股東乙節，均已不復記憶，本院固無從取得確定之資料以憑判斷阿秋活蟹彰化店於成立之始，或於辦理退股後，或迄於辦理歇業結束營業時，各究有多少股東，然如以上開退股金清冊所載人數為據，阿秋活蟹彰化店之股東至少應有55人，可堪認定，則依彼等所述，除如附表編號一所示83年12月31日合夥契約書上所載之7 名合夥人，係未表示不擔任合夥人外，其餘40餘投資人均已向被告己○○言明，不願擔任合夥人一事；
果如此，則何以於85年12月23日製作如附表編號二至四之文書時，又有甲○○、丙○○、趙麗珠、辛○○等未表明不願意擔任合夥人之出現，以致可以替換成為新任之合夥人？被告己○○、戊○○既於偵查中分別自陳：如果不將他們列為股東並登記，否則他們是否會告伊侵占，伊是為了保障股東的權益等語、如果不將沒有事先聲明的股東列為合夥人，他們權益會受損等語（見96年度偵字第316 號卷第71、73頁、95年度他字第1999號卷第74、75頁），何以其等未於阿秋活蟹彰化店成立之始，即將甲○○等人列名為合夥人？又如何獨獨無視於該4 人之權益，或毋須擔心有何損及或侵占此4 人投資款之情？被告2 人所辯顯然自相矛盾，難以採信。
㈢況且，阿秋活蟹彰化店剛成立時及變更後之合夥人，均由被告己○○簽選，交代被告戊○○辦理，被告戊○○只負責執行而已；
何人需要出名當合夥人，何人不需要當合夥人之標準，亦由被告己○○決定；
各分店股東由何人掛名登記為合夥人，均由己○○決定等情，業據證人戊○○於偵查中及本院審理時均證述明確（見97年度偵字第7443號卷第54頁、本院卷第129 頁反面、96年度偵字第316 號卷第70頁），核與被告己○○於偵查中所述，阿秋活蟹彰化店股東由何人登記為合夥人，是由伊決定的乙節相符（見96年度偵字第316 號卷第71頁）；
然被告己○○、戊○○於本院審理時，復分別供陳：「凡是有告訴我，他們不想出名當合夥人的，我都會告訴戊○○。
至於為何有些人沒有成為出名合夥人，是由戊○○負責作業，要問戊○○才知道。」
等語、「當時我們要設籍課稅，會計事務所告訴我們，因為不是成立公司，所以大約需要5 至10個人擔任合夥人，所以我就挑了7 個，至於這7 個人，我當時挑選的標準，我已經忘記了。」
等語（見本院卷二第55頁），初已與其等前開只要投資就應該列名股東，就應該登記為合夥人所述有違（見96年度偵字第316 號卷第73頁），復與上開被告2 人於偵查中所述相左，竟企圖推由被告戊○○一肩扛起，而被告戊○○復徒以忘記了等語資為抗辯，其等所為辯詞，實不無避重就輕，臨訟卸責之情，均委無足採。
㈣按刑法第210條之偽造私文書罪，以無製作權之人冒用他人之名義而製作該文書，並須以足生損害於公眾或他人為成立要件。
而所謂足生損害，係指他人有可受法律保護之利益，因此遭受損害或有受損害之虞而言；
若他人對行為人在法律上負有製作某種文書之義務而不履行，由行為人代為製作，無損於他人合法利益，必須其法律責任已經確定，或該他人對其負有該項義務之事實，已經承認或不爭執者，始足當之。
故若該他人對其應負製作某種文書之義務尚非確定，或已有爭執，行為人未經其同意，擅自代為製作，對該他人之合法利益，即不能謂無損害或受損害之虞，最高法院97年度臺上字第5819、4796號判決亦明揭此旨。
查本件阿秋活蟹彰化店非屬依公司法所設立登記之公司，復未依商業登記法向彰化縣政府辦理營利事業登記，僅依加值型及非加值型營業稅法之規定向彰化縣稅捐稽徵處辦理營業登記，登記名稱為「阿秋活蟹」，乃合夥經營之商號等情，有營利事業登記基本資料查詢、彰化縣政府98年2 月10日府建商字第0980027619號函、財政部臺灣省中區國稅局彰化縣分局98年4 月23日中區國稅彰縣三字第0980011380號、98年8 月19日中區國稅彰縣三字第0980028725號函附卷可證（見本院卷一第52、76、157 頁）。
而合夥型態依民法所定分為合夥與隱名合夥（民法第667條以下，第700條以下），前者復可約定執行合夥事務與不執行合夥事務之合夥人；
其責任在合夥者，各合夥人非僅以出資額為限，於合夥財產不足清償合夥債務時，各合夥人對於不足之額，連帶負其責任，民法第681條定有明文；
而隱名合夥者，僅於其出資之限度內，負分擔損失之責任，民法第703條亦定有明文。
可知，上開兩種類型之合夥，其權利義務既有如此之不同，就單純之投資人而言，倘非積極告知並經其同意擔任合夥類型之合夥人外，何有願以自己之財產負擔無限債務之人？告訴人甲○○於95年9 月11日提出之刑事告訴理由狀中，並已表明其僅單純投資，未參與該店之經營，屬隱名合夥性質等語（見95年度他字第1999號卷第1 頁），而其本為阿秋活蟹南屯店之點菜人員，苟未具備經營餐廳之充足知識、經驗與能力，並知悉顯名合夥人之權利義務，何有出名擔任合夥人之主觀意願？此觀於乙○○、趙麗珠、丁○○、丙○○、辛○○等人分別為各分店之外場人員、大廚、採買等，益徵渠等顯非以擔任合夥人之認知而投資阿秋活蟹彰化店。
揆諸前揭最高法院判決意旨，如附表所示之被害人，扣除並未實際投資之庚○○外，其餘均為單純出資阿秋活蟹彰化店之投資人，其等既無主觀意願，復無法定義務擔任合夥人，被告等明知未得如附表所示之人之同意，而擅自冒用其等之名義，利用不知情之會計師事務所承辦人員，代為簽署如附表所示之文件，使其等無端令負合夥人之無限債務之責，顯足生損害於如附表所示之被害人，自應以刑法偽造私文書罪相繩。
㈤綜上所述，被告己○○經營阿秋活蟹系列餐飲負責總管理處並身兼總經理之職，擴及數家分店，被告戊○○則擔任總管理處之總會計，其二人對於詳細之法律規範，容或未能窺其全貌，然就其等切身之事業經營層面，何有不知擔任商號之合夥人與單純投資之差別？附表編號一所示之人，既未曾知悉其等為合夥人，又何有被告戊○○所述沒有意願繼續擔任合夥人之情，方為合夥人之變更？其等徒以保障股東權益為由，而實為匿飾卸責之詞，所辯均不足為信。
從而，本件事證明確，被告己○○、戊○○之犯行洵堪認定，應予依法論科。
三、按刑法業經總統於94年2 月2 日，以華總一義字第09400014901 號令修正公布，並自95年7 月1 日施行（下稱修正後刑法）。
又行為後法律有變更者，適用行為時之法律。
但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條第1項定有明文；
而所謂「法律變更」與法律修正之概念有別，係指因法律修正而「刑罰」有實質之更異而言（如修正後新舊法法定本刑輕重變更），始有依上開規定為準據法而比較適用新法或舊法之問題。
如新舊法處罰之輕重仍然相同，並無有利或不利之情形，即無適用上開規定為比較之餘地，自應依一般法律適用之原則，適用現行、有效之裁判時法論處（最高法院95年度臺上字第6909號判決意旨參照）。
次按，新舊刑法關於刑之規定，雖同採從輕主義，係適用最有利於行為人之法律，既曰法律，自較刑之範圍為廣，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、連續犯、牽連犯、結合犯以及累犯加重、自首減輕、暨其他法定加減原因、與加減例等一切情形，綜其全部之結果，而為比較，再適用有利於行為人之法律處斷，最高法院24年上字第4634號判例著有明文。
經查：㈠關於共同正犯部分，修正前刑法第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正後則規定為「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，依修法意旨乃為強調個人責任，及犯罪係處罰行為，而非處罰行為人之思想或惡性即重視客觀之犯罪行為，故有修正共同正犯之參與類型，確定在「實行」概念下之共同參與行為，始成立共同正犯，以別於舊法時代將「實施」二字涵蓋陰謀、預備、著手、實行之概念在內，已修正限縮於共同實行犯罪行為者始成立共同正犯，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯，自屬行為後法律有變更，而非僅屬文字修正，應有新舊法比較適用問題。
本件被告2 人所犯行使偽造私文書罪、使公務員登載不實罪部分，於刑法修正前後，均成立共同正犯，經新、舊法比較結果，新法並非較為有利，自應適用行為時之法律（最高法院97年度臺上字第5013號判決意旨參照）。
㈡關於法定刑中罰金部分，修正前刑法第33條第5款規定「罰金：1 元以上。」
，依80年5 月6 日修正前罰金罰鍰提高標準條例第3條之規定，復由司法院、行政院會銜於72年7 月27日發布，自72年8 月1 日施行，提高刑法所定罰金數額10倍，並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條之規定：「現行法規所定金額之貨幣單位為圓、銀元或元者，以新臺幣元之3 倍折算之。」
，經折算為新臺幣後，則罰金刑之最輕刑度為新臺幣30元以上；
修正後刑法第33條第5款規定「罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之。」
，經比較新舊法結果，以舊法較有利於行為人。
是以，刑法第214條之使公務員登載不實罪雖未修正，惟其法定刑中罰金之部分即因上開比較新舊法之結果，以適用舊法為有利於被告。
㈢關於想像競合犯之適用，修正後刑法第55條就想像競合犯之部分，增訂「但不得科以較輕罪名所定最輕本刑以下之刑」之但書規定，依最高法院95年5 月23日95年第8 次刑事庭會議決議，認此係科刑之限制，為法理之明文化，非屬法律之變更，即無法律修正比較適用之問題。
㈣關於連續犯之適用，因被告行為後新法業已刪除連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，經比較新舊法結果，修正後刑法尚無有利於被告，依修正後刑法第2條第1項前段之規定，應適用被告行為時之法律，即修正前刑法第56條之規定論以連續犯（最高法院95年5 月23日95年第8 次刑事庭會議決議參照）。
㈤關於牽連犯之適用，修正後刑法第55條業已刪除牽連犯之規定，而本件被告二人所犯刑法第214條之使公務員登載不實罪、刑法第216條、第210之行使偽造私文書罪，如依新法規定，即應依數罪併罰之規定分論併罰，且被告等所犯上開二罪皆在新法施行前，經比較新舊法結果，自以舊法較有利於行為人，應適用行為時之法律即修正前刑法第55條之規定從一重論處（最高法院95年5 月23日95年度第8 次刑事庭會議決議參照）。
㈥綜上所述，揆諸首揭法律條文及判例意旨，綜合比較結果，以適用修正前之法律為有利於被告。
四、按刑法第214條所謂使公務員登載不實事項罪，須一經他人之聲明或申報，公務員即有登載之義務，並依其所為之聲明或申報予以登載，而屬不實之事項者，始足構成，若其所為聲明或申報，公務員尚須為實質之審查，以判斷其真實與否，始得為一定之記載者，即非本罪所稱之使公務員登載不實，此有最高法院73年臺上字第1710號判例及91年12月26日91年度第17次刑事庭會議決議意旨，可資參照。
本件被告2 人委由不知情之會計事務所承辦人員，於如附表所示之時間，先後持附表編號一、編號二至四所示之文書，向彰化縣稅捐稽徵處辦理設籍課稅之營業登記、變更合夥人登記；
及自84年間起迄88年間止，向上開稅捐主管機關提出營利事業投資人明細及分配盈餘表，以資做為各合夥人年度綜合所得稅之營利所得，後於阿秋活蟹彰化店申請歇業時，再檢附股東（或合夥人）清算分配報告表等情，業據被告2 人供陳不諱，已如前述；
而營利事業投資人明細及分配盈餘表、股東（或合夥人）清算分配報告表，均由營利事業填報，由承辦人員依書面審查有無漏填後，即移送人工建檔，再由電腦檔轉檔歸課個人綜合所得稅之營利所得，有財政部臺灣省中區國稅局彰化縣分局98年2 月12日中區國稅彰縣三字第0980004019號函在卷可稽（見本院卷一第57頁）；
辦理營業登記與變更合夥人登記，亦為依加值型及非加值型營業稅法第28條、第30條之規定，由營利事業負責人提出相關文件向主管稽徵機關申報，承辦人員乃依據所申報之書面內容予以審查，亦有財政部臺灣省中區國稅局彰化縣分局98年4 月23日中區國稅彰縣三字第0980011380號、98年8 月19日中區國稅彰縣三字第0980028725號函（見本院卷一第76、157 頁），是被告等以上開不實合夥人之事項，使承辦公務員為不實之記載，足生損害於稅捐主管機關對稅捐管理、核課之正確性，自該當使公務員豋載不實罪。
五、按共同正犯，係共同實施犯罪行為之人，在共同意思範圍內，各自分擔犯罪行為之一部，相互利用他人之行為，以達其犯罪之目的，其成立不以全體均行參與實施犯罪構成要件之行為要件；
參與犯罪構成要件之行為者，固為共同正犯；
以自己共同犯罪之意思，參與犯罪構成要件以外之行為，或以自己共同犯罪之意思，事前同謀，而由其中一部分人實行犯罪之行為者，亦均應認為共同正犯，使之對於全部行為所發生之結果，負其責任，司法院大法官會議釋字第109 號解釋著有明文。
本件被告等所犯行使偽造私文書罪、使公務員登載不實罪之犯行，均由被告己○○指示被告戊○○而為，被告己○○固未出面與會計事務所承辦人員聯繫，亦未實際製作系爭文書或陳報上開報表，然其等既有犯意之連絡，並已自己參與犯罪之意思而為之，自應論以共同正犯無疑。
是核被告2 人所為，均係犯刑法第216條、第210之行使偽造私文書罪、刑法第214條之使公務員登載不實罪。
其等偽造印章、印文、署押均為偽造私文書之部分行為；
偽造私文書後進而行使，偽造之低度行為應為行使之高度行為所吸收，均不另論罪。
被告等就上開犯行，均有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯；
又其等利用不知情之會計事務所承辦人，製作如附表所示之私文書，並向稅捐主管機關行使，及陳報營利事業投資人明細及分配盈餘表、股東（或合夥人）清算分配報告表等，並輾轉委由不知情之刻印業者盜刻如附表所示被害人之印章，均為間接正犯，附此敘明。
次按，文書乃記載人類意思表示之方法，其存在之形式，可具有多樣性，同一份文件未必僅存在一種文書，即將不同之文書，記載於同一份文件之內，亦無不可。
是同時冒用多人之名義，偽造可各自獨立之多種文書於同一份文件之內，嗣持以行使者，因其同時侵害數個法益，係一行為同時觸犯數個行使偽造文書之罪名，自應依想像競合犯之例從一重處斷；
此與偽造單一之文書嗣持以行使，雖同時生損害於多數之人，仍僅成立一個行使偽造文書罪之情形有別，二者不容混淆，最高法院95年度臺上字第5961號判決意旨足資參照；
本件被告等於附表所示各編號之文書，同時冒用多人之名義，而偽造於同一份文書之上，嗣並持之以行使，自係一行為同時觸犯數個行使偽造文書之罪名，而應各依刑法第55條想像競合犯之規定從一重論處。
被告2 人先後多次行使偽造私文書與使公務員登載不實之犯行，時間緊接，方法相同，所犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定，各加重其刑；
所犯上開二罪，有方法、結果之牽連關係，為牽連犯，應依修正前刑法第55條後段之規定，從一重論以刑法第216條、第210條之行使偽造私文書罪。
起訴書就被告等冒用如附表編號一所示投資人之名義，行使偽造附表編號一所示之私文書，以及冒用丁○○、癸○○之名義，行使偽造如附表編號二、三所示之私文書部分，於84年1 月4 日持上開文書申辦營業登記及84年、85年間申報84年度、85年度營利事業投資人明細及分配盈餘表之使公務員登載不實罪部分，雖均未敘及，惟既與上開論罪科刑部份，有裁判上一罪之審判不可分關係，本院自應併予審究。
又公訴人認被告等於85年12月28日有偽造不實之營利事業統一發證變更登記申請書，亦涉有行使偽造私文書犯行云云；
查該文件係以營利事業之負責人為申請人，即阿秋活蟹彰化店之負責人湯昇宏，是湯昇宏乃製作權人，其上有關合夥人之記載，僅係作為識別之用，非以之其等之名義而為之，即非以合夥人全體為文件之製作人，是縱其內容有所不實，然無刑法偽造私文書罪之適用（最高法院97年度臺上字第5819號判決意旨參照），公訴意旨容有誤會，此部分本應諭知無罪，惟公訴人既認與前開論罪科刑部分，有裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
爰審酌被告己○○長期經營阿秋活蟹系列餐廳，被告戊○○亦長期擔任阿秋活蟹總會計之職，對於商業負責人、合夥人所應負之法定義務知之甚稔，竟未得投資人之同意，擅自冒用其等之名義出名擔任合夥人，枉顧上開投資人之權益，致令其等無端擔負合夥人之無限清償責任，徒以保障投資人之權益為名，然實則規避實際經營權人之法律責任，犯罪動機與目的實非良善，犯後猶飾詞狡辯，復未與被害人等達成和解，難認已有悔悟之意，惟斟酌被告己○○前因妨害家庭案件，經法院判處有期徒刑5 月，於78年1 月21日易科罰金執行完畢，5 年內未曾受有期徒刑以上之宣告，被告戊○○則前未曾受任何刑之宣告素行堪認良好等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。
又按行為後法律有變更者，應將行為時之法律與中間法及裁判時之法律比較適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項規定甚明，最高法院29年上字第964 號判例著有明文。
次按，刑法第41條於90年1 月10日修正前原規定：「犯最重本刑為3 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」
；
修正後則規定為：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。
但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。
併合處罰之數罪，均有前項情形，其應執行之刑逾6 月者，亦同。」
。
嗣於94年2 月2 日又修正為：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1 千元、2 千元或3 千元折算1日，易科罰金。
但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。
前項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 月者，亦適用之。」
；
於98年1 月21日則修正為：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1 千元、2 千元或3 千元折算一日，易科罰金。
但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效或難以維持法秩序者，不在此限。
依前項規定得易科罰金而未聲請易科罰金者，得以提供社會勞動6 小時折算1 日，易服社會勞動。
受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，不符第一項易科罰金之規定者，得依前項折算規定，易服社會勞動。
前二項之規定，因身心健康之關係，執行顯有困難者，或確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效或難以維持法秩序者，不適用之。
第二項及第三項之易服社會勞動履行期間，不得逾1 年。
無正當理由不履行社會勞動，情節重大，或履行期間屆滿仍未履行完畢者，於第二項之情形應執行原宣告刑或易科罰金；
於第三項之情形應執行原宣告刑。
已繳納之罰金或已履行之社會勞動時數依裁判所定之標準折算日數，未滿1 日者，以1 日論。
第一項至第三項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 個月者，亦適用之。」
。
是關於得否准予易科罰金之限制，及准予易科罰金之折算標準，被告2 人於行為後刑法第41條迭有修正，揆諸首揭判例規定，自均應予以比較新舊法，始為適法；
是以，㈠90年1 月10日修正後，將准予易科罰金之法定刑，由最重本刑3 年為限，放寬為5 年，擴大適用範圍，本件被告等所犯行使偽造私文書罪，本為不得易科罰金之罪，修正後如為諭知6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，即得准予易科罰金，經比較新舊法，自以90年1 月10日修正後刑法第41條第1項為有利於被告。
㈡94年2 月2 日修正後刑法第33條第5款規定，罰金刑已為新臺幣1 千元以上，因而刑法第41條第1項所定徒刑或拘役易科罰金之折算標準，即配合修正為以1 千元、2 千元或3 千元，折算1 日；
而依廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段之規定，就其原定數額提高為100倍折算1 日，即應以銀元300 元折算1 日，復依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條之規定，經折算為新臺幣後，為新臺幣900 元折算為1 日，經比較修正前後之易科罰金折算標準，仍以舊法即90年1 月10日修正後、94年2 月2日修正前之規定，較有利於被告。
㈢又刑法第41條之規定雖於98年1 月21日經修正公布，並於98年9 月1 日施行，惟其主要係增訂相關得改易服社會勞動而為之修正，該條第1項所定得以易科罰金之要件及其折算標準，均未有所異動，即此部分不生比較新舊法之問題，附此敘明。
從而，本件即以最有利被告之90年1 月10日修正後、94年2 月2 日修正前之刑法第41條第1項之規定，諭知被告等易科罰金之折算標準。
末按，中華民國96年罪犯減刑條例（下稱減刑條例）於96年7 月4 日公布，並自同年月16日施行；
而犯罪在中華民國96年4 月24日以前者，除本條例另有規定外，有期徒刑、拘役或罰金，減其刑期或金額二分之一；
又依本條例應減刑之罪，未經判決確定者，於裁判時，減其宣告刑。
依前項規定裁判時，應於判決主文同時諭知其宣告刑及減得之刑；
犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，依本條例規定減為6 月以下有期徒刑、拘役者，應於為減刑裁判時，併諭知易科罰金之折算標準，減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條分別定有明文。
本件被告等所犯之行使偽造文書罪，其犯罪時點均為96年4 月24日以前，爰均依上開規定減其宣告刑，並依前揭最有利於行為人之規定諭知易科罰金之折算標準。
至被告等所偽造如附表所示之文書及84至88年間所申報之營利事業投資人明細及分配盈餘表、股東（或合夥人）清算分配報告表等，雖分別為供被告行使偽造私文書、使公務員登載不實犯行所用之物，然上開私文書及報表，業已提出向稅捐主管機關行使，非屬於被告所有之物，但如附表所示偽造之印章、印文及簽名等，均應依刑法第219條規定，不問屬於被告與否，沒收之。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，刑法第2條第1項、修正前刑法第28條、第56條、刑法第216條、第210條、第214條、第55條、修正前刑法第55條後段、94年2 月2 日修正前刑法第41條第1項前段、刑法第219條，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第1條前段、第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 12 月 31 日
刑事第八庭 審判長法 官 廖政勝
法 官 紀佳良
法 官 戰諭威
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。
其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書( 均須按他造當事人之人數附繕本) 「切勿逕送上級法院」。
告訴人或被害人對於判決如有不服具備理由請求檢察官上訴者，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
中 華 民 國 98 年 12 月 31 日
書記官 陳佳宏
附錄本判決論罪之法條：
中華民國刑法第214條：
明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或5 百元以下罰金。
中華民國刑法第210條：
偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處5 年以下有期徒刑。
中華民國刑法第216條：
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
附表：
┌──┬────────┬───────────────┬────────┐
│編號│文書名稱 │偽造被害人之簽名、印文 │偽造之印章 │
├──┼────────┼───────────────┼────────┤
│一 │83年12月31日合夥│「乙○○」簽名1 枚、印文1 枚；│「乙○○」1 枚；│
│ │契約書 │「庚○○」簽名1 枚、印文1 枚；│「庚○○」1 枚；│
│ │ │「丁○○」簽名1 枚、印文1 枚；│「丁○○」1 枚；│
│ │ │「癸○○」簽名1 枚、印文1 枚。│「癸○○」1 枚。│
├──┼────────┼───────────────┼────────┤
│二 │85年12月23日讓渡│「乙○○」簽名1 枚、印文1 枚；│「乙○○」1 枚；│
│ │契約書 │「庚○○」簽名1 枚、印文1 枚；│「庚○○」1 枚；│
│ │ │「丁○○」簽名1 枚、印文1 枚；│「丁○○」1 枚；│
│ │ │「癸○○」簽名1 枚、印文1 枚；│「癸○○」1 枚；│
│ │ │「甲○○」簽名1 枚、印文1 枚；│「甲○○」1 枚；│
│ │ │「丙○○」簽名1 枚、印文1 枚；│「丙○○」1 枚；│
│ │ │「趙麗珠」簽名1 枚、印文1 枚；│「趙麗珠」1 枚；│
│ │ │「辛○○」簽名1 枚、印文1 枚。│「辛○○」1 枚。│
├──┼────────┼───────────────┤ │
│三 │85年12月23日阿秋│「乙○○」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │活蟹合夥人同意書│「庚○○」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │ │「丁○○」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │ │「癸○○」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │ │「甲○○」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │ │「丙○○」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │ │「趙麗珠」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │ │「辛○○」簽名1 枚、印文1 枚。│ │
├──┼────────┼───────────────┤ │
│四 │85年12月23日合夥│「甲○○」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │契約書 │「丙○○」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │ │「趙麗珠」簽名1 枚、印文1 枚；│ │
│ │ │「辛○○」簽名1 枚、印文1 枚。│ │
└──┴────────┴───────────────┴────────┘
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