高雄高等行政法院行政-KSBA,104,簡上,65,20151217,1

高雄高等行政法院判決
104年度簡上字第65號
上 訴 人 羅傳進
被上訴 人 財政部高雄國稅局
代 表 人 吳英世
上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國104年8月18日臺灣高雄地方法院104年度簡字第5號行政訴訟判決提起上訴，本院判決如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、本件上訴人辦理101年度綜合所得稅結算申報，短漏本人及其配偶羅陸富美財產交易所得計新臺幣（下同）185,000元，且未依所得基本稅額條例規定申報應計入基本所得額之海外所得計6,605,741元，經被上訴人查獲，乃併計其當年度核定之綜合所得淨額4,427,808元，核定基本所得額11,033,549元，基本稅額1,006,709元，補徵稅額197,792元，並按所漏稅額192,375元處以1倍之罰鍰計192,375元。

上訴人對海外所得及罰鍰部分表示不服，申請復查，未獲變更，遂併同財產交易所得，提起訴願，經訴願機關以財產交易所得部分，未經復查，不予受理外，其餘部分認無理由予以駁回。

上訴人就海外所得及罰鍰部分仍不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，上訴人遂就罰鍰部分，提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：（一）原處分及訴願決定以函查澳盛（台灣）銀行、渣打銀行、花旗銀行、日盛銀行等4家銀行之資料認定上訴人及上訴人配偶於101年度有海外基金配發之營利所得242,830元、利息所得6,362,911元之事實，然上開營利所得及利息所得給付日期並非發生於101年度內，且未達個人海外所得之核課所得門檻金額600萬元以上，本無須申報、繳納該部分海外所得之個人綜合所得稅，更遑論受罰鍰處分。

故究上訴人與上訴人配偶於101年度收取4家銀行給付之海外利息與營利所得有無超過600萬元乙節，為原處分裁罰所據之最重要事實基礎，然原處分就上訴人及上訴人配偶於上開4家銀行101年度期間內，何日自何銀行各取得何金額之海外利息及營利所得？並未見調查說明，即率爾認定上訴人及上訴人配偶於101年度間有上開海外營利及利息所得金額，實嫌速斷。

（二）本件上訴人漏未申報前開海外所得縱屬真實，惟上訴人於101年度間亦有海外所得之財產交易損失3,671,666元，該損失應可與上訴人當年度之海外所得利益為扣除抵算，始謂公平。

然原處分與訴願決定以海外財產交易損失僅能扣抵海外財產交易所得，對上訴人誠屬不公。

（三）上訴人向被上訴人申報101年度綜合所得稅前，向被上訴人申請查調個人所得資料清單，辦理申報，因上訴人及上訴人配偶海外所得並未列入上開所得清單，因信賴向被上訴人查調所得資料之正確性辦理申報，並無逃漏稅之意圖，自非屬故意或過失之行為，被上訴人除命上訴人補繳稅外，應不得另對上訴人為裁罰處分，故原處分裁處上訴人漏稅1倍之罰鍰192,375元，復查決定及訴願決定均予維持，顯於法有違，爰聲明請求原處分、復查決定及訴願決定關於國內財產交易所得以外之海外所得部分及相關罰鍰部分，應予撤銷。

三、被上訴人於原審主張：（一）上訴人及上訴人配偶以信託方式，委託澳盛銀行、渣打銀行、花旗銀行及日盛銀行申購海外基金，並為管理及處分。

101年度渠等取得該海外基金配發之營利所得242,830元、利息所得6,362,911元及財產交易所得0元（財產交易所得571,832元-財產交易損失3,671,666元），共計6,605,741元，有澳盛銀行103年3月11日103澳盛（台執）字第0280號函、渣打銀行103年3月6日渣打商銀SCBCL字第1031003308號函、花旗銀行103年3月27日（103）政查字第0000053362號函及日盛銀行103年3月12日日銀字第1032W00000530號函附卷可稽。

雖上訴人101年度綜合所得稅已辦理結算申報，惟未依所得基本稅額條例規定申報前開上訴人與上訴人配偶海外營利、利息及財產交易等所得計6,605,741元，經被上訴人查獲，乃依法核定應補稅額197,792元，揆諸首揭規定，並無違誤，應予維持。

又查上訴人及上訴人配偶系爭海外營利、利息及財產交易等所得之交易日期即給付日期，均為101年度，有4家銀行之101年度個人各類信託海外所得資料明細通知單及各類所得查詢清單附卷可稽，揆諸首揭規定，洵無不合，自無上訴人指摘被上訴人未就其取自各銀行之系爭海外所得之所屬年度調查說明，即予認定之情形。

（二）上訴人101年度分別有海外所得之財產交易損失3,671,666元及財產交易所得571,832元，該財產交易損失以扣除同年度之財產交易所得571,832元為限，扣除後財產交易所得為0元。

另上訴人主張以98年度海外投資損失扣抵101年度海外所得，因非屬同一年度不得扣抵，上訴人容有誤解。

（三）綜合所得稅結算申報係採自動報繳制，納稅義務人取有所得，即有應自行據實申報之義務，且海外所得係自99年1月1日起計入個人基本所得額，於本件上訴人應申報時已公布施行4年，上訴人當可預見並加以理解，另受託之金融機構於提供海外所得資料明細通知單予上訴人及上訴人配偶時，均已載明系爭所得課稅規定之簡略文字敘述及提醒文字，是上訴人101年度既有取得系爭海外所得，自應於辦理101年度綜合所得稅結算申報時，併同申報基本稅額，尚難以不諳基本稅額條例規定，而卸免誠實申報之義務及解免行政處罰之責任。

又上訴人雖於102年5月14日臨櫃查調所得並透過網際網路辦理結算申報，惟其101年度取得之海外營利、利息及財產交易等所得計6,605,741元部分之所得資料，非屬財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，自不符合稅務違章案件減免處罰標準（下稱減免處罰標準）第3條之1第2項第1款免罰之規定。

（四）本件漏未申報系爭海外所得高達6,605,741元，其違反行政法上義務所得之利益非微小，違章情節亦較一般短漏報案件為大，其應受責難之程度亦較一般為重。

上訴人有否取得系爭所得，乃其自身最為明瞭，既已取得系爭所得，即應依規定併同據實辦理結算申報，上訴人未就實際所得據實申報，已構成客觀之違章事實，核有應注意、能注意而不注意之情形，尚難以不諳法令執為免罰之理由，而卸免未善盡申報應注意義務之違失，是系爭漏報之海外所得，既經被上訴人查獲，縱無故意，亦難卸過失之責，審酌行政罰法第18條規定之事由及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱倍數參考表），按其所漏稅額裁處1倍罰鍰，業已考量其違章情節，而於法定裁罰倍數（3倍以下）範圍內為適切裁罰，上訴人主張核難採據等語，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果係以：

（一）海外所得課稅部分：上訴人與上訴人配偶以信託方式，委託澳盛銀行、渣打銀行、花旗銀行及日盛銀行申購海外基金，並為管理及處分，上訴人於101年度取得該海外基金配發之營利所得242,830元、利息所得6,362,911元及財產交易所得0元(財產交易所得571,832元-財產交易損失3,671,666元)，共計6,605,741元，已逾所得基本稅額條例第3條第1項第10款規定之6,000,000元，核屬應計入個人基本所得額之海外所得，惟上訴人未依規定於辦理101年度綜合所得稅結算申報時，計算及申報基本所得額，經被上訴人查獲，核定基本所得額11,033,549元及基本稅額1,006,709元等事實，有澳盛銀行103年3月11日103澳盛（台執）字第0280號函、渣打銀行103年3月6日渣打商銀SCBCL字第1031003308號函、花旗銀行103年3月27日（103）政查字第0000053362號函及日盛銀行103年3月12日日銀字第1032W00000530號函等附於原處分卷可稽。

上訴人雖就101年度綜合所得稅已辦理結算申報，惟未依所得基本稅額條例規定申報前開上訴人與上訴人配偶之海外營利、利息及財產交易等所得計6,605,741元，被上訴人自得依前揭稅法規定，以101年度所得淨額加計上開海外所得，計算上訴人與上訴人配偶之101年度所得淨額為11,033,549元，應課基本稅額1,006,709元，因而核定上訴人應補徵197,792元，於法有據。

上訴人雖以前詞置辯，惟查：①依「非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點」第3條之規定，海外所得應於給付日所屬年度，計入個人基本所得額。

所稱給付日所屬年度，適用於股票交易所得者，指股票買賣交割日所屬年度;適用於基金受益憑證交易所得者，指契約約定核算買回價格之日所屬年度。

而查上訴人及上訴人配偶101年度之系爭海外營利、利息及財產交易等所得之交易日期即給付日期，均為101年度，有4家銀行之101年度個人各類信託海外所得資料明細通知單及各類所得查詢清單附卷可稽，揆諸首揭規定，洵無不合，上訴人指摘被上訴人未就其取自各銀行之系爭海外所得之所屬年度調查說明，即逕予認定即屬有誤云云，顯不足採信。

②次按上訴人主張其委由台北富邦銀行所購買之4檔連動債因金融風暴，虧損66,118,844.68元，應得自101年度之海外所得予以扣抵，惟上訴人上開主張與「非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點」第16條第3項之規定不符，亦即財產交易有損失者，依該規定得自同年度海外所得之財產交易所得扣除，扣除數額以不超過該財產交易所得為限。

然上訴人101年度分別有海外所得之財產交易損失3,671,666元及財產交易所得571,832元，該財產交易損失以扣除同年度之財產交易所得571,832元為限，扣除後財產交易所得為0元。

至於上訴人98年度之海外投資損失依上開規定即無法扣抵101年度海外所得，蓋非屬同一年度不得扣抵，上訴人上開所辯亦不足採信。

（二）罰鍰部分：查，①上訴人向被上訴人申請查調之所得資料清單雖未列入本件上訴人與上訴人配偶之海外所得，惟前開海外所得資料，非屬財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，不符合減免處罰標準第3條之1第2項第1款免罰之規定。

②又我國綜合所得稅結算申報係採納稅義務人自行申報制度，而國家為確保稅收及達成稅務行政乃課以人民應作為義務，是人民對依法應申報課稅之所得額即負有誠實申報之法定義務。

經查，海外所得係自99年1月1日起計入個人基本所得額，於本件上訴人應申報時已公布施行4年，上訴人當可預見並加以理解，另受託之4家金融機構於提供海外所得資料明細通知單予上訴人及上訴人配偶時，均已載明系爭所得課稅規定之簡略文字及提醒文字，是上訴人101年度既取得鉅額之系爭海外所得，並已收到上揭銀行之報稅提醒通知，依一般經驗法則，對此鉅額收入無法諉為不知，則上訴人與上訴人配偶於辦理101年度綜合所得稅結算申報時，自應將該筆所得併同申報基本稅額，尚難以不諳所得基本稅額條例規定，而卸免誠實申報之義務及解免行政處罰之責任，其漏報應計入個人基本所得額之海外所得計6,605,741元之行為，縱無故意亦有過失已如前述，則被上訴人自依所得基本稅額條例第15條第2項規定，審酌上訴人逃漏之金額達605,741元，情節重大之違章情節，按所漏稅額192,375元處1倍之罰鍰計192,375元，於法有據。

上訴人雖以前詞置辯：惟查：①上訴人向被上訴人申請查調之所得資料清單雖未列入本件上訴人與上訴人配偶之海外所得，惟前開海外所得資料，非屬財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，不符合減免處罰標準第3條之1第2項第1款免罰之規定。

②另上訴人未依規定計算及申報基本所得額，被上訴人依所得基本稅額條例第15條第2項規定，應處3倍以下之罰鍰，而被上訴人依倍數參考表規定，審酌上訴人之違章情節，按所漏稅多寡及違章情節，按所漏稅額處1倍罰鍰，僅為法定最高裁罰額度之中度以下倍數，實已從輕考量上訴人之違章程度所為之適切裁罰，難謂處罰過重，亦無違反比例原則，上訴人主張罰鍰應予酌減云云，為無理由，不足採信等由，駁回上訴人於原審之訴。

五、上訴人上訴意旨略以：

（一）查上訴人前於原審表示本件僅就原處分有關罰鍰部分提出不服，就補稅稅款金額部分並無異議，故爰減縮上訴聲明如後。

（二）次查，依原審判決無視卷附澳盛銀行101年度個人各類信託海外所得資料通知單誤載上訴人當年度海外所得總計金額不過為671,732元，則即便上訴人依該通知單所載內容為其海外所得之申報者，因上訴人同年度已繳稅額已超過應課稅金額，仍無須再補繳基本所得稅額，其結果與上訴人未申報海外所得並無差別。

故即便上訴人據該內容錯誤之澳盛銀行海外所得通知單辦理申報，仍無從為正確海外所得金額之申報並據此繳納原處分基本所得稅額與原綜合所得稅應納稅額差之稅款，此係因澳盛銀行海外所得資料通知單誤載所生結果，與上訴人無涉，故上訴人確無違反所得基本稅額條例第15條第2項規定之故意與過失，原審不察，仍認原處分據此裁罰上訴人並無違法，自有違反行政罰法第7條規定及司法院釋字第275號解釋意旨之判決不適用法規之違背法令，應予廢棄改判。

按，依原審卷第56頁所附澳盛銀行寄發之上訴人101年度個人各類信託海外所得資料通知單所載，上訴人之當年度海外財產交易所得金額為－（即負）3,671,666元，海外利息所得為4,100,568元，海外營利所得為242,830元，是於上開所得金額正負合計加總後，有關上訴人之海外所得總計欄位記載金額為671,732元（計算式：4,100,568＋242,830－3,671,666＝671,732）。

故上訴人由該通知單有關其海外所得記載觀之，僅會認為其於澳盛銀行之海外所得總計金額為671,732元。

則果此者，縱上訴人以該通知單在海外所得總計金額為據，連同卷附渣打銀行海外利息所得1,544,595元、財產交易所得477,108元、花旗銀行海外利息所得555,411元、財產交易所得78,697元、日盛商業銀行海外利息所得162,337元、財產交易所得16,027元為計算後辦理海外所得申報，此時上訴人之海外所得金額不過為3,343,570元（計算式：671,732＋1,544,595＋477,108＋555,411＋78,697＋16,027＝3,343,570），顯遠低於原處分及原審所認定之6,605,741元。

次按，依原處分及原審所認定，上訴人同年度國內之綜合所得淨額為4,427,808元，是此時如加計上訴人上開因澳盛銀行內容錯誤之海外所得資料通知單據以計算之當年度全部海外所得金額3,343,570元後上訴人同年度之基本所得額為7,771,378元（計算式：4,427,808＋3,343,570＝7,771,378），參照所得基本稅額條例第13條規定，上開基本所得額扣除600萬元後，按百分之二十計算之金額，即354,276元【計算式：（7,771,378－6,000,000）x20％＝354,276】，為上訴人之基本稅額，然因上訴人之原綜合所得稅應納稅額為853,317元，且已主動申報繳納完畢，故此時上訴人因原綜合所得稅應納稅額853,317元遠超過基本稅額354,276元，無需繳納其差額，即無另生應課稅之所得額，自無漏稅問題，此與所得基本稅額條例第15條第2項之處罰構成要件，需有因基本稅額與原綜合所得稅應納稅額所生應課稅之所得額之處罰要件有間，而不構成違章。

再按，即便上訴人據該內容錯誤之澳盛銀行海外所得通知單辦理申報，然上開錯誤申報結果與未申報結果均相同，即上訴人同無須繳納基本所得稅額，故仍無從為正確海外所得金額之申報並據此繳納原處分基本所得稅額與原綜合所得稅應納稅額差額之稅款，此係因澳盛銀行海外所得資料通知單誤載所生結果，與上訴人無涉。

故本件實無從客觀期待上訴人得據該內容錯誤之澳盛銀行海外所得通知單辦理正確之申報，故上訴人確無違反所得基本稅額條例第15條第2項規定之故意與過失，實已至明，原審不察，仍認原處分據此裁罰上訴人並無違法，自有違反行政罰法第7條規定及司法院釋字第275號解釋意旨之違法，而構成判決不適用法則之違背法令，自應予廢棄改判，始為適法。

（三）再查，上訴人於向被上訴人申報101年度綜合所得稅前，係已向被上訴人申請查調個人所得資料清單後，據以辦理申報，因上訴人及上訴人配偶海外所得並未列入上開所得資料清單中，單純因信賴向被上訴人查調所得資料之正確性辦理申報，其並無逃漏稅之意圖同為至明，自非屬故意或過失之行為，被上訴人除命上訴人補繳稅金外，應不得另對上訴人為裁罰處分，故原處分裁處上訴人漏稅額1倍之罰鍰192,375元，確於法有違，原審判決不察，認定原處分並無違法，同有判決不適用行政罰法第7條及違反司法院釋字第275號解釋意旨之違背法令。

為此請求原判決廢棄，訴願決定及原處分關於依所得基本稅額條例第15條第2項規定裁處上訴人192,375元部分，應予撤銷。

六、本院經核原判決已就上訴人於101年度未依所得基本稅額條例規定申報本人及其配偶海外所得6,605,741元，應依法補徵綜合所得稅並裁處罰鍰等情，詳為論斷，並就上訴人之主張何以不足採取，分別予以指駁甚明，其所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋、判例亦無牴觸，並無所謂判決不適用法規或適用不當或理由不備等違背法令之情事。

茲就上訴意旨主張事由，本院再予補充說明如下：

（一）按「營利事業或個人依所得稅法第71條第1項、第71條之1第1項、第2項、第73條第2項、第74條或第75條第1項規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」

「（第1項）個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：……。

三、私募證券投資信託基金之受益憑證之交易所得。

……（第2項）前項第3款規定交易所得之計算，準用所得稅法第14條第1項第7類第1款及第2款規定。

其交易有損失者，得自當年度交易所得中扣除；

當年度無交易所得可資扣除，或扣除不足者，得於發生年度之次年度起3年內，自其交易所得中扣除。

但以損失及申報扣除年度均以實際成交價格及原始取得成本計算損益，並經稽徵機關核實認定者為限。

……」「個人之基本稅額，為依前條規定計算之基本所得額扣除新臺幣6百萬元後，按20﹪計算之金額。

……」為行為時所得基本稅額條例第5條第1項、第12條第1項第3款、第2項、第13條第1項前段所明定。

次按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」

「營利事業或個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」

所得稅法第71條第1項前段及所得基本稅額條例第15條第2項亦有規定。

另租稅之核課及免除決定，其性質上為確認性質之行政處分，亦即確認符合課稅法定要件之稅額或免徵之法定要件，其本身並非創設權利，而係依據法律規定而成立，最高行政法院94年度判字第1605號判決意旨可資參照。

因此，納稅義務係在納稅事實發生時即已成立，並非經稅捐稽徵機關確認後才形成，故納稅義務人應自行注意，無須他人提醒。

再者，納稅事實之發生皆與納稅義務人之生活息息相關，是納稅義務人亦有能力加以注意。

（二）經查：⒈澳盛銀行寄送予上訴人之101年度個人各類海外所得資料通知單業就上訴人之各項海外所得，依不同所得類別予以分項明列財產交易所得、利息所得及營利所得等，除敘明「有關結算申報之海外所得包括財產交易所得（損失）、利息所得及營利所得等；

財產交易損失得以扣除同年度之海外財產交易所得，扣除金額以不超過該財產交易所得為限，且財產交易損失不得遞延至以後年度扣除。」

外，於相關附註說明亦明列「因財產交易損失之扣除金額以不超過財產交易所得為限，若貴客戶於本行之全年度財產交易損益為淨損失，則本行於計算貴客戶之全年海外所得總額，並依此判斷是否須通報稽徵機關時，該財產交易損失不得扣除貴客戶之海外利息所得及營利所得」等語，該海外所得通知單誠已詳細就不同所得類別予以區分並說明各類海外所得於結算申報時應予注意事項，並無足使人混淆所得類別之情事，尤其特別警示計算全年海外所得總額時，海外財產交易若為淨損失，不得扣除海外利息所得及營利所得，衡情上訴人受此提醒通知，自應注意其通知單所列各項所得內容並據以申報。

況查，不論依所得稅法第17條第1項第2款第3目或依「非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點」第16條第3項之規定，均無財產交易損失得於財產交易所得以外之其他所得項下扣除之規定，上訴人非首次申報所得稅，應知各類所得性質不同，無不同類別所得之損失可互抵之規定，是上訴意旨執以澳盛銀行海外所得通知單內容錯誤使上訴人無從為正確申報，且若依此內容錯誤之所得申報，無須繳納基本所得稅額，與未申報結果相同，無從客觀期待上訴人依該錯誤通知單辦理正確申報等語，進而指摘原判決依所得基本稅額條例第15條第2項規定據以裁罰，有違反行政罰法第7條規定及司法院釋字第275號解釋意旨云云，核屬其主觀意見，並無足取。

⒉又上訴人訴稱已向被上訴人申請查調個人所得資料清單據以辦理申報，因信賴查得資料之正確性，自非屬故意或過失之行為云云。

惟查，上訴人向財政部財稅資料中心查詢之資料中，雖無系爭海外所得資料，但「非扣繳範圍之所得」（即所得稅法中之免稅所得），本非財政部財稅資料中心或稽徵機關應提供之資料，若上訴人於前揭查得資料外，應知悉或已知悉自己之其他來源所得，仍應查明後併入申報，否則即有故意或過失。

本件系爭海外所得並非「所得稅法」之扣繳範圍，財政部財稅資料中心當無系爭所得資料，已如前述，上訴人縱無來自銀行之扣繳憑單或財政部財稅資料中心查詢之扣繳資料，但上訴人明知有取自銀行之系爭海外所得，且亦收到銀行對帳單，卻疏未予查證並申報，難謂無故意或過失，上訴人上揭主張，核屬無據。

另上訴人何以有漏報系爭所得之過失一節，已經原判決依調查證據之辯論結果，詳述得心證之理由在案，核與卷內證據及經驗法則、論理法則無違。

上訴意旨再執其信賴查得資料，並無漏報之故意或過失，指摘原判決違法云云，亦無足採。

（三）綜上所述，上訴人之主張均無可採，原判決將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，尚無不合。

上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

七、據上論結，據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 104 年 12 月 17 日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 呂 佳 徵
法官 簡 慧 娟
法官 吳 永 宋
以上正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 104 年 12 月 17 日

書記官 李 建 霆