高雄高等行政法院行政-KSBA,104,訴,204,20151104,1

高雄高等行政法院判決
104年度訴字第204號
民國104年10月21日辯論終結
原 告 達飛通運有限公司
代 表 人 劉佑民
訴訟代理人 陳 長 律師
徐瑋琳 律師
被 告 財政部關務署高雄關
代 表 人 謝連吉 關務長
訴訟代理人 蕭明欽
上列當事人間關稅法事件，原告不服財政部中華民國104年3月23日第10413907460號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要︰緣正利航業股份有限公司（下稱正利公司）於民國103年1月15日，以日商日本郵船股份有限公司臺北分公司（下稱NYK公司）所屬之SANUKI輪運送原告所承攬，託運人International Northern Star Co.,Ltd（下稱I公司）在越南海防裝載SIGARILYO(香菸)之貨櫃1只，擬經高雄港，再轉口運往菲律賓宿霧港，並委由原告高雄分公司負責運轉業務。

原告高雄分公司於103年1月17日向被告申報轉口艙單（船隻掛號：第03U115號、艙單號碼：第3010號、櫃號：TRLU0000000，下稱系爭貨櫃），貨名SIGARILYO（菲律賓宿霧語「香菸」），重量15,080公斤，該貨櫃於103年1月18日抵達高雄港第121-1號碼頭，當日23時06分由拖車（車牌號碼：KT-990，下稱系爭拖車）拖運出櫃場，並於同日23時32分經內陸運輸，進入高雄港第81號查驗站，進儲於第79號碼頭貨櫃集散站。

嗣被告接獲密報，稱該轉口貨櫃有遭調包情事，經派員會同法務部調查局航業調查處高雄調查站（下稱航調處高雄調查站）人員，於103年1月20日12時赴第79號碼頭貨櫃集散站，開櫃查核結果，櫃內貨物為塑膠垃圾袋，而非香菸，經調閱高雄港區門哨出進站影像資料，詳細比對，發現該香菸貨櫃，已於第121-1號碼頭運往第79號碼頭途中被調包，致整櫃未稅香菸，遭非法提運，被告乃依行為時（93年5月5日修正公布，下同）關稅法第7條規定，於103年6月30日以高港業二補字第1031000858號函（下稱原處分）檢送海關進口貨物各項稅款繳納證第BCI11130459671號，向原告追徵應補繳進口稅費計新臺幣（下同）24,316,934元（包括進口稅6,163,290元、營業稅2,244,514元、菸酒稅5,900,000元、健康福利捐10,000,000元、推廣貿易服務費9,130元）。

原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張︰

(一)按行政訴訟法第8條及「一般給付訴訟與撤銷訴訟為排斥關係，且撤銷訴訟具有排斥一般給付訴訟之效力」最高行政法院92年度判字第37號判決意旨可知，是凡給付請求權以行政處分撤銷與否為依據者，應於撤銷訴訟之聲明中合併請求給付，尚不得逕提一般給付訴訟。

本件原告已依被告之行政處分，於103年6月26日繳納24,316,934元之稅款，如原處分經判決撤銷，被告收取上開稅款即無法律上理由，應將繳納之稅款返還予原告，爰依行政訴訟法第8條規定，併為請求之，合先敘明。

(二)緣訴外人正利公司於越南受託運送貨物一批經高雄港轉口運往菲律賓宿霧，正利公司復將貨物轉交由NYK公司代理之「SANUKI」輪以貨櫃運送方式載運。

系爭貨物抵高雄港後，正利公司另委託臺鳳交通事業股份有限公司（下稱臺鳳公司）、臺豐交通事業股份有限公司（下稱臺豐公司）安排轉運之申報及內陸運送之安排，原告雖為正利公司之臺灣代理行，但就系爭貨物運送僅暫時充作轉口港口（高雄港）之收貨人及受通知人，合先敘明。

故原告並非系爭貨櫃運送之運送人或貨物儲存之倉儲管理公司，非行為時關稅法第7條所規定應負責補繳短少進口稅費之「業者」。

1、按行為時關稅法第7條之立法理由可知，就貨物因非法提運、遺失或遭竊所致之貨物短少而負責繳納進口稅費之「業者」，應為：(1)載運未稅貨物之運輸工具業者；

(2)載運保稅貨物之運輸業者；

(3)貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫、物流中心、免稅商店儲存貨物之倉儲管理或物流中心業者。

以避免經運輸業者運抵本國、未完成報關之進口或轉口貨物，於國內運送途中時發生違法提運、遺失、遭竊或相類原因而致貨物短少，故規範須由該等不法情事發生時，負責運送事宜之運輸業者或保管貨物之物流業者負責補繳相關稅費。

故所謂「運輸業者」，應係為載運進口或轉口貨物於運送途中發生違法提運、遺失、遭竊或相類原因所致之貨物短少之運輸工具所屬業者而言。

綜上，主管機關如欲依行為時關稅法第7條課予行為人之補稅義務，法條所規範中之「業者」，應為上開涵義所指之運輸業者或倉儲管理業者，不應擴張其適用範圍至其他人。

2、本件轉口貨櫃係由正利公司受託後交由NYK公司為實際運送。

而本件轉口貨櫃運抵高雄港後，則由正利公司委託臺鳳公司、臺豐公司為轉運之申報及內陸運送之安排，此情有正利公司與臺鳳公司、臺豐公司簽署之高雄港暨內陸運輸承運合約書、臺鳳公司簽發予正利公司之運費發票可稽。

又，該內陸運輸承運合約書內記載「甲方(即正利公司)同意以下各項貨櫃運輸業務之全部或一部委由乙方(即臺豐、臺鳳公司)承運：(1)甲方所屬及承租之船隻於高雄港進出之貨櫃暨同行互換艙位或在高雄港待轉運之貨櫃，運送至各該貨櫃所指定之貨櫃場貨船之泊靠之船邊裝卸」，復依轉運申請書記載「收貨人：CMA (TAIWAN) LTD KAOHSIUNG BRANCH、收通知人：CMA (TAIWAN) LTD KAOHSIUNG BRANCH」承此可知，原告於系爭貨物運送僅係以正利公司之船務代理之身分，為本件轉口貨櫃之收貨人及受通知人，並非本件轉口貨櫃之運送人，亦並無負責轉運申報以及安排陸上運送事宜，其對於本件轉口貨櫃內陸運送之實際運送人(司機或隨車人員)亦無任何選任、指揮或監督之權。

被告誤認本件轉口貨櫃之內陸運送及轉運申請均由原告負責，認原告應依行為時關稅法第7條負補稅之責，顯有認定事實及適用法律之錯誤。

3、再按，運輸工具進出口通關管理辦法(下稱通關管理辦法)第5條條文中僅稱「本辦法所稱之運輸業者」並非泛指關稅法規定之「運輸業者」，因此通關管理辦法第5條所定義之運輸業者並不能等同作為認定行為時關稅法第7條規定之「業者」之標準，更難將兩者等同視之。

被告不察上情，逕認原告為正利公司之船務代理行，將通關管理辦法第5條之運輸業者與行為時關稅法第7條之運輸業者，混為一談，而認原告應依行為時關稅法第7條規定負補稅之責，顯屬違失。

次查，通關管理辦法係就關稅法第20條第3項規定之從事客貨報關業務之運輸業者之資格及申請程序為進一步之規範，是由財政部訂定之行政命令，故該辦法第5條所定義之「運輸業者」，亦應僅限關稅法第20條第1項所指之從事客貨進出口通關報關業務之運輸工具負責人或運輸工具所屬運輸業者，而非擴張解釋行為時關稅法第7條所規範之「業者」(補稅之納稅義務人)之定義，亦一併受該辦法第5條之規範。

4、尤有進者，人民財產權之限制，具有法律保留原則的適用，行政機關訂定之法規命令不得擅自增加納稅義務人之範圍，否則即有違法侵害人民基本權之虞，此觀關稅法以修法方式，於103年8月20日增訂關稅法第7條第2項，將承攬運送業者納入補稅義務人之一，亦足證明納稅義務人之範圍，非行政機關得以逕行擴張，而僅得由法律予以規範。

通關管理辦法第5條規定「運輸業者」之涵義，係針對關稅法第20條第1項所規範之處理客貨進出口報關業務之運輸業者為何為定義，並非指關稅法第7條規定之課予補稅義務之「運送業者」。

而如欲將「運送業者之代理人」亦納入關稅法第7條之義務人，則應如同新增訂之同條第2項將承攬運送人納入補稅義務人之範圍，由立法機關修訂關稅法始得為之。

被告以上開辦法第5條規定之運輸業者之定義包括其代理人，擴張解釋於一體適用於關稅法第7條，認其所規定之「運送業者」亦包括其代理人在內，顯然誤解關稅法及其辦法之立法意旨，顯有解釋及適用法規錯誤之違誤。

5、退步言之，縱認通關管理辦法第5條之規範亦應包含關稅法第7條之規定，按行政程序法第150條、第158條第2款相關法規命令授權明確性之要求，當法律之內容不能鉅細靡遺，立法機關自得授權行政機關發布命令為補充規定，設若法律之授權涉及限制人民自由權利者，其授權之目的、範圍及內容符合具體明確之條件時，亦為憲法之所許。

若法律僅概括授權行政機關訂定施行細則者，該管行政機關於符合立法意旨且未逾越母法規定之限度內，自亦得就執行法律有關之細節性、技術性之事項以施行細則定之，惟其內容不能牴觸母法或對人民之自由權利增加法律所無之限制，行政機關在施行細則之外，為執行法律依職權發布之命令，尤應遵守上述原則，司法院釋字第367號解釋理由書可參。

而所謂「運輸業者」，則為載運進口或轉口貨物於運送途中發生違法提運、遺失、遭竊或相類原因所致之貨物短少之運輸工具所屬業者。

關稅法第20條第3項雖授權行政機關訂定行政命令即「通關管理辦法」為補充，但該辦法仍不得違反關稅法之規定或逾越母法授權範圍而對人民之權利增加法律所無之限制。

然關稅法第7條僅規定運送人須就未稅貨物之短少應負補稅之責，並未規範該運送業者之「代理人」亦為負責之主體，於無法律之明文規定下，通關管理辦法第5條卻擴張解釋運輸業者包含運輸工具業者之代理人，顯然逾越關稅法第7條補稅義務人之範圍，對「代理人」增加法律所無之限制，故其依行政程序法第158條第2款之規定，通關管理辦法第5條就此部分之規定應為無效，行政機關即應拒絕適用。

(三)又縱認原告為行為時關稅法第7條之「業者」或通關管理辦法第5條之「運輸業者」，而應對本件進口稅費負繳納之責；

然原告僅為補繳義務人非真正納稅義務人，應僅於對本件真正納稅義務人即走私犯罪行為人求償或執行無效果時，始得對補繳義務人為之；

則被告原可依海關緝私條例第3條、第44條規定，對本件走私行為人為系爭未稅貨物之補稅處分，卻將補稅之義務轉嫁由並非本件運送人或倉儲管理公司之原告承擔，原處分實有逾越裁量權之權利濫用之情。

1、按關稅法第6條、海關緝私條例第3條、第44條規定可知，走私之犯罪行為人除依該條例負相關刑事責任外，尚須就所漏稅款為負責。

其立法目的係使真正之犯罪行為人負其相關刑事及行政責任，遏止走私行為之發生。

而行為時關稅法第7條之所以於海關緝私條例第3條、第44條已規定走私之未稅貨物應由走私犯罪行為人負補稅之責之情形外，規定運輸業者或倉儲管理業者亦為補繳稅費之義務人，係因未稅貨物於運送途中，如因運輸業者之管理、監督或保管不當而有非法提運、遺失、被竊或其他原因造成貨物短少，為恐國家機關尚未尋獲走私貨物之犯罪行為人，而可依法向其課徵相關稅費，因而造成國家稅捐之損失，故將運送業者或倉儲管理業者納入為繳稅義務人。

則行為時關稅法第7條規範之義務人即運送人或倉儲管理業者充其量僅為一備位之納稅義務人，於真正犯罪行為人未查獲時，代為負繳納稅款之責。

是有學者認為補繳義務人於稅捐之法律關係中僅應具備從屬性與補充性。

所謂補充性係指只有國家對納稅義務人於現實上無法求償，亦即強制執行無效果時，才能要求補繳義務人為納稅義務人代負清償之責(參稅法總論，陳清秀著，第340頁至第346頁；

稅法各論，陳清秀著，第574頁)。

由此可知，縱被告認定原告為行為時關稅法第7條所規定之「業者」或通關管理辦法第5條所稱之運輸業者，而認原告為本件進口稅費之繳納主體，亦應於對真正之納稅義務人追徵或執行無效果時，再要求補繳義務人之原告為負責始符合公平正義之理。

2、再者，國家向人民課徵稅款時，應嚴守「實質課稅」原則。

亦即稅賦之核課應依據經濟事實，由享有經濟利益之享受者負擔納稅義務，方符合實質課稅及公平課稅之原則(參最高行政法院81年度判字第2124號判決意旨)。

由此可知，於真正犯罪行為人得依海關緝私條例第44條負最終責任時，因真正犯罪行為人為最終享有經濟上利益之人，故行政機關依行為時關稅法第7條、海關緝私條例第3條、第44條之立法意旨及參實質課稅原則、公平課稅原則，自應先向走私貨物受有利益之犯罪行為人追徵所漏稅款，而不得僅以資力為考量恣意選擇運輸業者或倉儲管理業者為納稅義務人，否則其裁量權顯有濫用之嫌。

3、依原處分中已認定之事實，可知被告亦已知悉本件走私犯罪行為人已經查獲，且已經臺灣高雄地方法院檢察署（下稱高雄地檢署）偵辦後以103年度偵字第17501號起訴書提起公訴在案。

是被告本可依海關緝私條例第44條規定向本件走私犯罪行為人為補稅之課徵，然其卻僅以義務人之資力或將來執行之難易、本件相關犯罪嫌疑人是否違反海關緝私條例規定為另一課題等不相關因素為考量，將補稅之義務轉嫁由原告負擔，已非適法。

參以原告並非本件之海上或內陸運送之運送人或物流中心業者，對於內陸運送之業務亦全然無任何選任、指揮或監督之權，僅因原告為正利公司之船務代理人，被告即要求其應就此高額稅款負補稅之責，不僅無法達到處罰真正犯罪行為人之效果，亦無法達到預防將來犯罪發生之目的，原處分機關實有裁量權之濫用以及違反上開法規立法目的與實質課稅之原則，亦與學者所述之補繳義務人僅負補充性責任原則不符。

(四)退萬步言之，縱原告為系爭未稅貨物之課稅義務人，被告就系爭貨物核課之補稅金額，其計算亦存有錯誤之處： 1、被告依系爭轉口貨櫃之提單(即WAYBILL)上之記載而認定系爭貨物之數量，並以此為標準計算菸酒稅及健康福利捐。

惟查，提單、託運人出具之包裝單及商業發票所填載之貨物內容物及數量，皆為託運人單方向運送人所為之陳報，一般而言，運送人並不會檢查貨物之內容物及數量，故上開文件之記載並非即為系爭轉口貨櫃之內容物及正確數量，需有其他事證方能確定櫃內貨物的數量多寡，被告逕依託運人陳稱內容作為補繳稅款之計算依據，其認定事實已屬有誤。

況系爭轉口貨櫃之提單及託運人出具之包裝單與商業發票上僅記載貨物數量為1,000箱(CARTONS)，並未記載系爭貨物之香菸之總支數。

被告以「一般市售香菸之包裝方式為1箱50條、1條10包、1包20支」云云，輕率認定系爭轉口貨櫃有10,000,000支香菸，卻未提出認定香菸1箱何以為50條、1條10包、1包20支之依據，此等課稅標準與受處分人之權益關係密切，被告於處分、復查決定內卻未置一詞，礙難令原告甘服。

2、實則，一般言之，每箱香菸內應係有10條，每條有10包，每包有20支之香菸，縱認原告應依行為時關稅法第7條負補稅之責，該轉口貨櫃內裝載之香菸應為2,000,000支(1,000×10×10×20)，系爭菸酒稅、健康福利捐及營業稅等金額之核課應以香菸數量2,000,000支為計算標準，方為適法。

(五)原告於越南並無設立越南分公司，被告指稱原告越南分公司簽發本件提單，故認原告應就本件進口稅為繳納之責云云，實有認定事實之違誤：經查，原告自設立以來，並未於越南設有分公司或子公司，僅於高雄設立一分公司，此有經濟部商業司公司登記資料可稽。

故被告並無證據證明簽立系爭提單之公司與原告間之關係，僅以正利公司103年5月27日之函文認定該公司為原告之越南分公司，顯與事實不符。

實則本件提單(AVJ0000000)末尾簽名處明確記載「SIGNED FOR THECARRIER，CNC LINE(代理運送人正利公司簽署)」，可知原告並非被告所指之「運輸業者」至明。

而正利公司及原告回函所提到之達飛通運公司越南分公司，實則是指法國達飛海運集團(目前為全球前3大海運公司)於越南所設之分公司或子公司，並非指原告公司於越南所設立之公司。

而原告亦僅為該集團設於臺灣之船務代理公司，為其處理貨物報關相關事宜，故與簽發本件載貨證券之越南公司為兩獨立之主體，彼此並無關連。

因此被告認定原告之越南分公司有簽發提單之事實恐有誤解，併予敘明。

(六)原告僅為本件運送人之船務代理人，代為向海關申報貨物轉口事宜，被告卻以原告高雄分公司為本件艙單之申報人並於提單副署，故為關務法規所稱之運輸業者，其認定事實實與卷內證據不符：原告於本件運送中僅為正利公司之船務代理人，於貨物入港後代其向海關申報艙單事宜，故原告以公司名義透過關貿網路系統向被告傳送申報之海關艙單，並於該系統記載原告為收貨人及受通知人實屬正常。

而是否為真正之受貨人及受通知人仍應以載貨證券或提單上之記載以資認定，本件提單上記載之受貨人及受通知人為菲律賓公司「RONKUR ENTERPRISES」。

再者，原告雖為系爭海關艙單之申報人，然該申報人欄位係記載「運送人或其代理人名稱及代碼Carrier or its agent & code」，故申報人並非僅限運送人始可為之，且於艙單上記載為收貨人或受通知人更非代表其即為運送人。

原告已一再主張是正利公司之代理人，代為處理報關事宜，亦未收受本件任何運費，而被告僅以原告為艙單申報人遽論其為運送人，其認定事實顯有未依證據之違誤。

再者，本件提單並非原告所簽發，已如上所述，此亦可由本件提單最下方簽名處並無原告之簽章可證。

而原告於提單中間空白處為蓋章係為向海關辦理報關之目的所為，該文件僅原告代為報關所用，並非表示原告簽發本件貨物運送之提單而為運送人或運輸業者。

被告僅以原告於提單上蓋章，未探究其蓋章所代表之涵意及目的，即認原告為運輸業者，應為本件補繳稅費之負責主體，認事用法顯有不當等情。

並聲明求為判決：(1)撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）。

(2)被告應給付原告24,316,934元及自103年6月26日翌日起依年息百分之5計算之利息。

三、被告則以︰

(一)經查，原告高雄分公司依通關管理辦法第9條、第10條規定，向海關登記有案（執照號碼：S177、船公司代碼：0000000），依通關管理辦法第5條規定，原告高雄分公司核屬關務法規所稱之「運輸業者」，殆無疑義。

又查，本件貨物海關「艙單」及「轉運准單」申報之運送人為原告，並非以正利公司名義向海關申報，且收貨人及受通知人皆為原告高雄分公司，則原告稱其非行為時關稅法第7條所規定之「業者」等情，殊無足採。

況原告具運輸業者身分，對於行為時關稅法第7條所規定運輸業者應承擔之責任，應知之甚詳。

如原告僅為正利公司船務代理人，理應以正利公司為運送人，向海關申報艙單，惟原告卻以自己名義向海關申報艙單，自應承擔運送人之責任。

(二)次查，系爭貨櫃提單係正利公司之提單，惟由原告高雄分公司所副署。

為確認AVJ0000000號提單是以何公司名義簽發，並查明系爭貨櫃運送責任歸屬，被告於103年5月21日以高港稽二字第1031000676號函請正利公司及原告高雄分公司說明。

嗣經正利公司於103年5月27日以航正業字第1030527號函說明復略以：「．．．WAYBILL NO.AVJ0000000號是由法國集團達飛通運越南分公司依據國際貿易慣例，代本公司即正利公司所簽發．．．並於報關時，交由原告臺灣分公司負責填寫艙單報關後，再由原告高雄分公司聯繫臺豐公司．．．之貨車拖運至港口．．．本件對於臺豐公司的選任監督是交由．．．原告臺灣分公司負責，且有雙方於西元2012年5月1日簽訂．．．追加合約書可資佐證．．．。」

另原告高雄分公司亦於103年6月4日以達飛通運字第103-005號函說明三復略以：「達飛通運有限公司越南分公司及高雄分公司，於本件運送，皆為正利公司於當地之船務代理，代為安排報關及內陸運輸事宜。

．．．。」

再據臺豐公司員工103年1月23日於被告小港分關談話筆錄：「臺豐公司與原告互為委託關係．．．。

由原告傳真領櫃單給我。」

及原告高雄分公司總經理(即張榮順)於103年1月28日被告小港分關談話筆錄「．．．被調包的貨櫃（TRLU0000000）為正利公司所屬，是原告在越南攬的貨，因有聯營關係，由NYK公司承載運送到121-1碼頭卸船，卸船後由原告做內陸運送至79碼頭及其他關務業務。」

據上可知，原告高雄分公司除代理正利公司向海關申報艙單外，並安排系爭貨櫃內陸運輸事宜，是為前開通關管理辦法第5條所稱之運輸業者。

從而，按前開通關管理辦法第30條規定，本件原告高雄分公司自應依「轉運准單」及「貨櫃（物）運送單（兼出進站放行准單）」記載，以海關核准方式載運，安全送交承載之運輸工具負責人或其代理人點收並裝運出口之法定義務。

然該轉口貨櫃於內陸轉運過程中被調包，原告高雄分公司未善盡善良管理義務，致管領之轉口未稅香菸貨物短少。

依行為時關稅法第7條及公司法第3條第2項規定，自應對原告補徵短少之進口稅費。

次按行為時關稅法第7條立法理由（93年5月5日修正）意旨，轉口貨櫃內陸運輸途中有違法提運、遺失、遭竊或其他原因，致貨物短少者，應由運輸業者負繳納相關稅費之義務。

依首揭行為時關稅法第7條及通關管理辦法第5條規定，原告高雄分公司既為關務法規所稱之「運輸業者」，具經營船務代理業務，自當負起管理及督飭不周之責，補繳短少之進口稅費。

本件縱係臺豐公司於內陸運送時導致貨物被竊，亦僅原告與該公司間損害賠償問題，不影響原告高雄分公司應負保管貨物之責任，原告高雄分公司既未盡慎選委託運輸業者保管貨物之責，當以原告為應補繳進口稅費之義務人。

末查，本件相關犯罪嫌疑人，涉及刑事部分已依法移送高雄地檢署偵辦，並於104年1月26日經高雄地檢署偵辦後分別以103年度偵字第17501號「加重竊盜罪」及「行使變造準特種文書罪」提起公訴。

根據高雄地檢署103年度偵字第17501號起訴書犯罪事實所載可知，原告高雄分公司負責本件系爭貨櫃之轉運業務，且系爭貨櫃於高雄港第121-1號碼頭轉運至第79號碼頭之拖運途中被調包後，係由不詳之人旋以不詳方式將系爭貨櫃拖運離去。

則本件相關犯罪嫌疑人是否違反海關緝私條例規定，而應依該條例論處，為另一課題，核與本件無涉。

是原告實難以其非行為時關稅法第7條所稱之運輸業者及非實際走私犯罪行為人等由，而冀邀免除安全運送之責任，有最高行政法院99年度判字第624號及100年度判字第1149號判決意旨可參。

嗣查，本件部分相關犯罪嫌疑人，於104年6月17日業經臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）104年度易字第101號刑事判決，僅成立行使變造準特種文書罪，其餘被訴加重竊盜部分均無罪，目前判決尚未確定。

而本件真正走私犯罪嫌疑人至今尚未緝獲，是否依海關緝私條例規定論處，為另一問題。

故本件原告未善盡保管之責，致生整櫃未稅香菸，遭非法提運，被告依行為時關稅法第7條規定論處，於法洵無不合。

(三)依據正利公司於103年2月5日提供託運人I公司出具之PACKING LIST/COMERCIAL INVOICE單證載明，系爭未稅香菸計1,000箱、重量15,080公斤、每箱美金760.90元、合計美金760,900元。

復據正利公司所提供，系爭貨物向越南海關申報之「保稅倉庫貨物進出倉報關單」亦詳載本櫃未稅香菸貨價為USD760,900元，香菸件數為1,000件（Vinastar香菸240件、Derby香菸380件、Dubao香菸380件），每件10,000根，足見本櫃裝貨物「香菸」總件數為1,000件、合計10,000,000支香菸（1,000×10,000＝10,000,000支）。

另按ㄧ般進口香菸之包裝方式為1箱50條、1條10包、1包20支、每箱香菸重量約為15kg，1,000箱香菸重量即約為15,000kg，亦核與系爭貨物1,000箱香菸重量15,080kg相當。

益證本件系爭未稅香菸總計10,000,000支（1,000箱×50條×10包×20支）無訛。

此有進口報單第BC/03/UK72/0221、BC/D2/03/387B/2011、BC/D2/02/270B/0001號（香菸品牌「Vinastar」）與進口報單第AW/03/2136/0031、AW/02/4426/0025號（香菸品牌「Dubao」）、海洋巡防總局全球資訊網99年8月3日網頁（香菸品牌「Derby」）及Vinastar香菸之商品說明及包裝盒（網址：http：//Vinatabaimex.en.gongchang.com、cn.tradekey.com）記(登)載，香菸每箱50條、每條10包、每包20支等可參。

因事涉原告之權益，為求慎重，被告於103年4月9日以高港業一字第1031000454號函請原告針對正利公司所提供系爭貨櫃之原裝貨物內容：「香菸（Vinastar牌240箱、Derby牌380箱及Dubao牌380箱）共計1,000箱（1,000萬根），香菸貨價為USD760,900元」提出說明。

惟原告並未於文到期限內提出陳述或另有不同意見說明。

被告乃參據前開I公司開立之PACKING LIST/COMERCIAL INVOICE與貨物進出越南「保稅倉庫貨物進出倉報關單」所載，按系爭貨物「香菸」單價CFR USD760.90/CTN核估完稅價格。

再依系爭貨櫃到達高雄港日期（103年1月18日）美金外幣匯率為30.0，核定系案貨物完稅價格為22,827,000元（美金760,900元×匯率30.0）。

按稅則號別第2402.20.00號「含菸葉之紙菸」第1欄稅率27%、營業稅率5%、菸酒稅率590/KSK、健康福利捐費率1,000/KSK、推廣貿易服務費率萬分之4。

核計原告應補繳進口稅費計24,316,934元（包括進口稅6,163,290元、營業稅2,244,514元、菸酒稅5,900,000元、健康福利捐10,000,000元、推廣貿易服務費9,130元）於法洵無違誤等語，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、本件兩造之爭點為系爭貨櫃遭人調包，致貨物短少，原告為申報該貨櫃轉運之人，被告依行為時關稅法第7條規定，以原處分向原告追徵應補繳進口稅費計24,316,934元（包括進口稅6,163,290元、營業稅2,244,514元、菸酒稅5,900,000元、健康福利捐10,000,000元、推廣貿易服務費9,130元），是否適法？茲分述如下：

(一)「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」

「為拓展貿易，因應貿易情事，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。

．．．。」

及「依前條第1項收取推廣貿易服務費，應依左列規定辦理：．．．二、輸入貨品，以關稅完稅價格為準。」

分別為加值型及非加值型營業稅法第41條、貿易法第21條第1項前段及第21條之1第2款所明定。

次按「運輸工具載運之未稅貨物、保稅運貨工具載運之貨物及貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫、物流中心、免稅商店儲存之貨物，如有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，由業者負責補繳短少之進口稅費。」

「（第1項）載運客貨之運輸工具進出口通關，由負責人或由其委託之運輸工具所屬業者向海關申報。

．．．（第3項）經營第1項業務之運輸工具所屬業者，應向海關申請登記及繳納保證金；

運輸工具之負責人或其委託之運輸工具所屬業者辦理進出口通關、執行運輸業務，及運輸工具所屬業者應具備之資格、條件、保證金數額與種類、申請程序、登記與變更、證照之申請、換發及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」

復為行為時關稅法第7條、第20條第1項、第3項所明定。

又按「本辦法依關稅法第20條第3項規定訂定之。」

「本辦法所稱運輸工具，係指船舶、車輛、牲畜、飛機等海陸空所用之運輸工具。」

「本辦法所稱運輸業，係指以運輸工具經營國際客貨運送業務並經依法設立登記之營利事業或其代理人。」

「本辦法所稱進出口，係指載運客貨之運輸工具通過、抵達、或駛離對外開放之港口、機場或陸路關卡。」

「（第1項）運輸業對於列入所屬運輸工具進口貨物艙單之貨櫃（物），應依海關核發之普通卸貨准單及特別准單、轉運准單等記載事項，以海關核准之方式載運，並應自船上卸下碼頭之翌日起7日內或自機上卸下機坪後24小時內，負責將貨物安全送交海關指定地點；

對於承運之出（轉）口貨櫃（物），應依出口貨物放行通知（轉運准單）記載事項，以海關核准之方式載運，負責將貨物安全送交承載之運輸工具負責人或其代理人點收並裝運出口。

海關如有指定路線或時限者，運輸業者應予遵照。

（第2項）前項運送不得遲延或變更貨物之性質或包裝，亦不得破壞封條。

運送途中因事故、不可抗力而延誤或中斷運送或改變路線或改變運輸工具時，運輸業者應採取預防措施避免貨物外流，並應將其事由立即向最近之海關報備。」

亦分別為行為時通關管理辦法第1條、第4條、第5條、第6條、第30條第1項及第2項所規定。

再按「轉口貨物裝運出口時，其載運之運輸業者應填具轉運申請書（海關格式編號：關○一○○三），並報明其類別（一般轉口【含空運經內陸轉口】：Ｔ２、船用品：Ｔ４、溢卸貨物：Ｔ５、海空聯運：Ｔ６或空海聯運：Ｔ７）向貨物存放處所所在地海關申請核發轉運准單，憑以辦理出倉（站）裝運出口手續。」

亦為行為時（102年5月10日修正）轉口貨物通關及管理作業要點第10點第1項所規定。

準此，受外國載運客貨之運輸工具委託，向海關申報轉運之運輸工具所屬業者，為關稅法第7條規範之運輸業者，如其所載運之貨物有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，應由其負責補繳短少之進口稅費（最高行政法院100年度判字第1149號判決參照）。

(二)次按，刑事判決認定之犯罪事實若已屬明確，且與行政法院自行調查認定之結果無違，自無再向刑事法院調卷或為其他調查之必要，行政法院以該刑事判決之記載據以認定行政事件相關之事實，自無違行政法院於撤銷訴訟或有關公益事件應依職權調查之規定（最高行政法院99年度判字第225號判決參照）。

(三)經查，被告接獲密報，稱有轉口貨櫃遭調包情事，經派員會同航調處高雄調查站人員，於103年1月20日12時赴高雄港第79號碼頭貨櫃集散站，查核於103年1月18日自越南海防載運貨物之SANUKI輪上所卸下之轉口貨櫃，其係經高雄港第121-1號碼頭以系爭拖車拖運至第79號碼頭等待裝船輸往菲律賓宿霧港之系爭貨櫃，卻發現系爭貨櫃之電子封條發出警訊，且經核對櫃號及封條資料與貨櫃（物）運送單記載相符，惟貨櫃銘牌上記載貨櫃號碼之資料有明顯被毀損痕跡，且右側櫃門外桿之扣環右側被切開1缺口，又經開櫃查核結果，櫃內貨物為塑膠垃圾袋，與運送契約及艙單申報之運送貨物「香菸」不符，嗣經被告調閱高雄港區門哨系統出進站影像資料，詳細比對，發現原香菸貨櫃，由120查驗站出區與81查驗站入區之貨櫃特徵顯示，櫃頂貨櫃號碼位置、櫃門上重量標示及左側櫃門上黏貼之標誌，明顯不同，另被告為調查事實需要，函請原告就系爭貨櫃遭調包一事說明，卻由正利公司函復被告稱：據原告轉述，於103年1月18日系爭貨櫃抵達高雄港第121-1號碼頭等候轉運時，本應由與原告簽約的臺豐公司負責轉運至高雄港第79號碼頭途中，竟遭臺豐指派之支援同業張高松所僱用之不知名司機將系爭貨櫃拖運至他處，並將其事先已準備偽造相同的貨櫃（內有塑膠粒）、封條及原來的櫃門卸下，以完成真假貨櫃掉包一事，而調包後偽櫃已進第79號碼頭，正利公司於103年1月21日始由原告高雄分公司通知而得知此事，倘尚有其他案情釐清之必要，將統一由負責與貨車拖運業者接洽之原告配合協助後續調查等情，此有NYK公司高雄港第121號貨櫃碼頭貨櫃（物）運送單（兼出進站放行准單）、進口貨櫃清單、SANUKI輪普通卸貨准單及特別卸貨准單（原處分卷1，第18頁至第21頁）、系爭拖車進出區之通行紀錄合併查閱比對影像（原處分卷1，第23頁至第24頁）、比對系爭貨櫃出入區影像（原處分卷1，第25頁）、被告103年1月24日高普港字第1031001983號函（原處分卷1，第26頁）、103年1月29日高普港字第1031002364號函（原處分卷1，第31頁至第32頁）、正利公司103年1月27日說明函（原處分卷1，第27頁）、裝箱清單及發票（原處分卷1，第35頁）等附原處分卷可參。

足認系爭貨櫃係於103年1月18日，於第121-1號碼頭由系爭拖車載往第79號碼頭途中，遭拖車司機擅自運出港警門哨站，並以其他仿冒之貨櫃予以調包，再將仿冒之貨櫃運回第79號碼頭，以避免貨櫃調包之事實被發現。

次查，又載運系爭貨櫃之拖車司機蔡景輝、林盈貴2人，因利用前揭拖運系爭貨櫃之機會，擅自將該貨櫃運出港警門哨站，並以其他仿冒之貨櫃予以調包，涉嫌違反加重竊盜罪及行使變造準特種文書罪等罪嫌，業經高雄地檢署檢察官提起公訴，並經高雄地院刑事判決認定，2人共同犯行使變造準特種文書罪，各判處林盈貴有期徒刑5月、蔡景輝有期徒刑3月，至於其餘被訴加重竊盜罪之罪，認定其二人均非系爭貨櫃之貨主，均諭知無罪，且因系爭貨櫃所裝載之「香菸」已非懲治走私條例公告管制物品，故無逃避管制行為，且系爭貨櫃係經合法申報而進入我國境內高雄港等待轉運，亦非屬未經向海關申報而運輸貨物進、出國境行為，是高雄地檢署檢察官核認林盈貴及蔡景輝2人無懲治走私條例私運管制物品、運送走私物品等刑事罪責，予以不起訴處分乙節，為兩造所不爭執，亦有高雄地檢署103年度偵字第17501號起訴書（原處分卷2，第23頁至第27頁）、高雄地院104年度易字第101號判決（本院卷第70頁至第74頁）電腦列印本附原處分卷及本院卷為憑。

是原告主張：本件走私犯罪行為人已經查獲，且亦經起訴判刑在案，被告自可依海關緝私條例相關規定予以追徵關稅，卻對非真正納稅義務人而僅具有補充地位之補繳義務人原告，課徵高額進口稅云云，核屬錯認事實，誤用法律，是其主張顯不可採。

(四)次查，原告係經營船務代理業、海運承攬運送業務，且其所屬高雄分公司亦已依前揭通關管理辦法規定，向被告申請登記在案（執照號碼：S177、船公司代碼：0000000，見原處分卷1，第10頁-第11頁），以憑辦理相關運送業務乙節，此為原告所不爭執，並有上述登記資料附於原處分卷可稽。

是依通關管理辦法第5條規定，原告及所屬高雄分公司核屬「運輸業者」，殆無疑義。

又系爭貨櫃係I公司在越南海防裝貨託運，由SANUKI輪運至高雄港欲轉運到菲律賓宿霧港，該貨櫃在高雄港卸載後，由原告代理正利公司在臺灣的船務轉運業務，故由原告以收貨人身分收受該貨櫃後向被告申請該貨櫃之轉運准單，經被告核准後，再由原告交付領櫃單予臺豐公司蔡松蒼，蔡松蒼卻將領櫃單再交予不知情人逕而轉交予拖車司機蔡景輝、林盈貴，渠2人遂將系爭貨櫃由第121-1號碼頭載運至第79號碼頭等情，業據兩造分別陳明在卷，復有轉運准單（原處分卷1，第14頁-第15頁）、轉運申請書（原處分卷1，第17頁）、WAYBILL NUMBER AVJ0000000號提單（原處分卷1，第34頁）、裝箱單（原處分卷1，第35頁）、正利公司103年2月11日函文檢附保稅倉庫貨物進出倉報關單、從保稅倉庫轉到出口港之貨物清單、貨物轉港口交接紀錄單（原處分卷1，第36頁-第40頁）、蔡松蒼103年1月23日於被告小港分關談話筆錄（原處分卷2，第2頁）、NYK公司高雄港第121號貨櫃碼頭貨櫃（物）運送單（兼出進站放行准單）上蓋有拖運司機姓名資料之章戳，原處分卷1，第18頁）等附原處分卷可佐，洵堪認定。

則原告既已依前揭通關管理辦法規定，向被告申請登記為經營國際海運客貨運送業務之運輸業者，且系爭貨櫃亦係由其負責船務轉運業務向被告申請轉運准單在案，故該貨櫃由第121-1號碼頭運至第79號碼頭業務，自屬由原告負責及控管調派，原告對系爭貨櫃之貨物亦負有善盡運送保管之義務。

(五)且按行為時關稅法第7條規定前身為90年10月31日修正公布之關稅法第90條。

該條原規定：「保稅運貨工具載運之貨物及貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫、免稅商店儲存之貨物，如有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，由業者負責補繳短少之進口稅捐。」

其立法理由為：「為期落實修正條文第21條、第22條、第52條、第55條所規範之保稅運貨工具、貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫及免稅商店等業者妥善盡保管載運、儲存貨物之義務，爰統一於本法中明訂業者應負補繳之責。」

是其規範對象為「保稅運貨工具、貨棧、貨櫃集散站、保稅倉庫及免稅商店等業者」。

嗣該規定於93年5月5日修正公布之行為時關稅法，條次變為第7條，內容增列「運輸工具載運之未稅貨物」及「物流中心」，並將「稅捐」改為「稅費」，且修正理由謂：「因進口或轉口貨物在運輸業者運抵我國國境後，仍須運往約定之目的地，如由機場、港口管制區運送至目的地倉庫或貨櫃集散站，或機場與港口間之運送，或由進口地關稅局轉運至目的地關稅局等內陸運送。

由於該進口貨物尚未完成報關手續仍屬未稅貨物，如於國內運送途中有違法提運、遺失、遭竊或其他原因，致貨物短少者，業者自應負繳納相關稅費之義務；

另物流中心業者，亦應妥善保管所儲存之貨物，爰予修正，俾明其應負之責。」

據此，得對之補繳短少之進口稅費者，為以運輸工具載運未稅貨物，或以保稅運貨工具載運貨物，或貨櫃集散站、保稅倉庫、物流中心、免稅商店之業者（最高行政法院99年度判字第624號判決意旨參照）。

復查原告與臺豐公司間契約係於101年5月1日簽訂，至今亦仍有效（原處分卷1，第46頁至第47頁），況臺豐公司之車輛調度人蔡松蒼係由原告職員處領取領櫃單，而為貨櫃拖運安排事宜，則原告就本件系爭貨櫃之轉運而言，自負有監督管理之責，核屬行為時關稅法第7條規範之運輸業者，不因正利公司是否另與臺豐公司訂有陸上運送契約而受影響。

另按關稅法第20條第3項授權訂定之行為時通關管理辦法第4條、第5條、第30條第1項規定可知，受外國載運客貨之運輸工具委託，向海關申報轉運之運輸工具所屬業者或其代理人，當為關稅法第7條規範之運輸業者，如其所載運之貨物有非法提運、遺失、遭竊或其他原因致貨物短少者，參諸前揭最高行政法院99年度判字第624號判決意旨，亦應由其負責補繳短少之進口稅費。

是原告另主張：原告僅為代理人，被告卻僅依通關管理辦法第5條規定，而據以認定原告為行為時關稅法第7條之運輸工具業者，然通關管理辦法係依關稅法第20條第3項規定所授權制定，而非依關稅法第7條之授權而為規定，當不得依上開辦法即率爾認定原告為關稅法上所稱之「業者」，被告上揭認定顯有適用法規錯誤、逾越裁量權之權利濫用、增加法律所無之限制、違背授權明確性原則，另本件陸上運送契約存在於正利公司與臺豐公司之間，原告非運送人且對於系爭拖車司機之違法行為亦無監督管理之責云云，殊無足採。

(六)原告復主張：縱認定原告為本件課稅義務人，但被告就系爭貨物核課之金額僅以書面資料推估，未有實際調查，難令原告甘服云云。

按「轉運、轉口貨物之通關及管理，準用本法進出口通關及管理之規定。」

「（第1項）進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件。

．．．（第7項）納稅義務人或貨物輸出人於貨物放行後申請更正報單，如其錯誤事項涉及違反本法或海關緝私條例之規定，而其申請更正時尚未經海關發現不符、接獲走私密報或通知事後稽核者，免依本法或海關緝私條例之規定處罰。

（第8項）前3項得申請更正之項目、期限、審核之依據、應檢附之證明文件及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」

為關稅法第14條、第17條第1項、第7項及第8項所明定。

次按「本辦法依關稅法第17條第8項規定訂定之。」

「（第1項）進、出口報單申報事項有錯誤須更正，或與事實不符有變更之必要者，得由納稅義務人或貨物輸出人檢具相關證明文件，向貨物進出口地海關申請更正。

（第2項）前項錯誤之發生如係報關業者之疏失所致者，得由報關業者憑報關時納稅義務人或貨物輸出人所提供之報關文件向海關申請更正。」

為進出口報單申報事項更正作業辦法第2條所明定。

是查，原告以收貨人身分收受系爭貨櫃並向被告申請該貨櫃之進口報關，依上揭關稅法第14條準用第17條第1項規定，自應檢附發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件；

故原告若對發票、裝箱單或提單所填載之貨物內容物及數量認有所錯誤時，自應自行提供正確報關文件後申請更正，而非要求被告證明貨櫃內容物與數量係與文件所載相同之責任。

況本件係以C2（文件審核）方式通關（見原處分卷1，第1頁）則被告依據正利公司於103年2月5日檢附之編號AVJ0000000號提單（原處分卷1，第34頁）、I公司之裝箱單與發票（原處分卷1，第35頁）、正利公司於103年2月11日檢附之越南海關保稅倉庫貨物進出倉報關單（原處分卷1，第37頁）皆詳載系爭貨櫃載運物品為「香菸」，合計有1,000件（分別為Vinastar香菸240件、Derby香菸380件、Dubao香菸380件）、每件10,000根，是合計有10,000,000根香菸（1,000件×10,000根＝10,000,000根）、重量15,080公斤、每件美金760.90元、合計美金760,900元。

且事涉原告權益重大，為求慎重，被告於103年4月9日以高港業一字第1031000454號函(見原處分卷1，第41頁)請原告針對正利公司所提供系爭貨櫃之上開貨物內容提出說明。

惟原告並未於文到期限內提出陳述或另有不同意見說明。

被告乃參據上揭文件所載資料，按系爭貨物「香菸」單價CFR USD760.90/CTN核估完稅價格，再依系爭貨櫃到達高雄港日期（103年1月18日）美金外幣匯率為30.0(每旬報關適用外幣匯率表，附原處分卷1，第52頁)，核定系案貨物完稅價格為22,827,000元（美金760,900元×匯率30.0）；

另按稅則號別第2402.20.00號「含菸葉之紙菸」(見原處分卷1，第51頁)，第1欄稅率27%、營業稅率5%、菸酒稅率590/KSK、健康福利捐費率1,000/KSK、推廣貿易服務費率萬分之4，核計原告應補繳進口稅費計24,316,934元（包括進口稅6,163,290元、營業稅2,244,514元、菸酒稅5,900,000元、健康福利捐10,000,000元、推廣貿易服務費9,130元），於法洵無違誤。

是原告空言主張：退萬步言之，縱原告為系爭未稅貨物之課稅義務人，被告就系爭貨物核課之補稅金額，其計算亦存有錯誤之處乙節，核屬無據，洵不足採。

(七)關於原告訴之聲明第2項（原告請求被告應給付24,316,934元，及自103年6月26日翌日起按年息5%計算之利息）部分： 1、按「（第1項）人民與中央或地方機關間，因公法上原因發生財產上之給付或請求作成行政處分以外之其他非財產上之給付，得提起給付訴訟。

因公法上契約發生之給付，亦同。

（第2項）前項給付之裁判，以行政處分應否撤銷為據者，應於依第4條第1項或第3項提起撤銷訴訟時，併為請求。

原告未為請求者，審判長應告以得為請求。」

行政訴訟法第8條第1項、第2項分別定有明文。

是以為達訴訟經濟之目的，並免裁判結果互相牴觸，凡給付請求權之成立與否，以行政處分為據者，既應先由行政法院對行政處分合法性加以判斷，則給付部分自亦應合併請求。

惟倘行為人所提起之撤銷之訴為審理法院所駁回，其合併請求之損害賠償或其他財產給付，自為無理由，而應駁回。

2、次按「納稅義務人如不服海關對其進口貨物核定之稅則號別、完稅價格或應補繳稅款或特別關稅者，得於收到稅款繳納證之翌日起30日內，依規定格式，以書面向海關申請復查，並得於繳納全部稅款或提供相當擔保後，提領貨物。」

「海關對復查之申請，應於收到申請書之翌日起2個月內為復查決定，並作成決定書，通知納稅義務人；

必要時，得予延長，並通知納稅義務人。

延長以1次為限，最長不得逾2個月。

」「（第1項）納稅義務人不服前條復查決定者，得依法提起訴願及行政訴訟。

（第2項）經依復查、訴願或行政訴訟確定應退還稅款者，海關應於確定之翌日起10日內，予以退還；

並自納稅義務人繳納該項稅款之翌日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。」

分別為關稅法第45條、第46條第1項、第47條第1項及第2項規定。

3、經查，本件原告因不服被告依行為時關稅法第7條規定，對其為進口稅補徵之原處分，進而於繳納稅款後提起復查及訴願請求撤銷原處分，卻分別經復查決定及訴願決定予以駁回。

則原告又提起本件行政訴訟，請求撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）部分，既經本院審理之結果，為無理由，則其合併提起之退還已繳納稅款給付之請求，顯已欠缺合併請求之依據而失所依附，亦應一併予以駁回。

五、綜上所述，原告主張各節，均無可採，被告依據行為時關稅法第7條規定，以原處分核定原告補繳進口稅費金額共24,316,934元（含菸酒稅5,900,000元、健康福利捐10,000,000元、進口稅6,163,290元、推廣貿易服務費9,130元、營業稅2,244,514元），於法尚無違誤。

復查決定及訴願決定遞予維持，均無不合。

原告提起本件訴訟，求為撤銷訴願決定、復查決定及原處分，為無理由，應予駁回；

其合併提起之給付訴訟部分，亦因而失所附麗，應併予駁回。

又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 104 年 11 月 4 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 邱 政 強
法官 李 協 明
法官 林 勇 奮
以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。
未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│      之一者，得不│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│      委任律師為訴│  立學院公法學教授、副教授者。  │
│      訟代理人    │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
├─────────┼────────────────┤
│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│      列情形之一，│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│      經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│      院認為適當者│  。                            │
│      ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│      審訴訟代理人│  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。                      │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 104 年 11 月 4 日

書記官 林 幸 怡