高雄高等行政法院行政-KSBA,112,訴,72,20240314,1

高雄高等行政法院判決
高等行政訴訟庭第三庭
112年度訴字第72號
民國112年2月22日辯論終結
原 告 四季柔國際企業有限公司

代 表 人 林威廷
被 告 財政部關務署高雄關

代 表 人 陳木榮
訴訟代理人 翁絲絲
上列當事人間虛報出口貨物事件，原告不服財政部中華民國112年1月5日台財法字第11113940720號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰

主 文

一、原告之訴駁回。

二、訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

壹、程序方面：按「本法稱修正行政訴訟法者，指與本法同日施行之行政訴訟法；

稱舊法者，指修正行政訴訟法施行前之行政訴訟法。

」「修正行政訴訟法施行前已繫屬於高等行政法院之通常訴訟程序或都市計畫審查程序事件，於修正行政訴訟法施行後，依下列規定辦理：一、尚未終結者：由高等行政法院依舊法審理。」

民國111年6月22日修正公布、112年8月15日施行之行政訴訟法施行法第1條及第18條第1款前段定有明文。

本件為修正行政訴訟法施行前已繫屬於高等行政法院，而於修正行政訴訟法施行後尚未終結之通常訴訟程序事件，應適用舊法，合先敘明。

貳、實體方面：

一、爭訟概要:原告於110年7月19日委由合順船務代理股份有限公司（下稱合順公司）向被告報運貨物出口1批，計582項（出口報單號碼：第BG/10/433/J1032號），出口人為原告，買方為重慶四季柔進出口貿易有限公司（下稱重慶四季柔公司，代表人亦為原告）。

其中報單第13項及第14項「隨身碟控制晶片」（下稱系爭貨物）分別申報價格為FOB TWD 2,400/PCE及FOB TWD 1,440/PCE，離岸價格共計新臺幣（下同）64,437,600元，經電腦核定以人工查驗方式通關，並於當日放行。

嗣原告以「合約取消」為由，於同年7月26日申請系爭貨物退關。

然經被告審核及再查驗結果，系爭貨物原申報之離岸價格錯誤，被告乃均更正單價為FOB TWD 12.524/PCE，離岸價格共計436,448元，差額64,001,152元（申報出口價額64,437,600元－核定出口價額436,448元），因認原告有虛報出口貨物價值、高報離岸價格之違章行為，依海關緝私條例第37條第2項及緝私案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表），被告乃以111年4月15日111年第11100170號處分書裁處罰鍰150萬元（下稱原處分）。

原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，原告仍不服，於是提起本件行政訴訟。

二、原告起訴主張及聲明︰

(一)主張要旨︰ 1、原告辦理出口通關，發現製作文件人員疏忽導致資料有誤，自行審視文件錯誤，即按相關規定辦理貨品退關，並向被告承辦人員誠實說明因價格誤植（系爭貨物單價均多植1個0）、商品有瑕疵，即刻申請退關，並無故意過失，原告也沒有要重報出口。

被告卻認定自己發現在先，程序與時間未竟合，原處分應屬無效，請求撤銷之。

2、原告並不知道被告在調查系爭出口報單，原告亦未收到被告110年7月27日之訊息通知，不能認為成立調查基準日。

原告係於同年8月以後經報關行轉知被告給報關行之「高雄關進口通關單位錯單或應補辦事項簡便通知」，原告遂於8月17日再次委由報關行提供說明書。

3、訴願決定稱「本案高報離岸價格差額高達64,001,152元，該違章行為除得申請退還營業稅外，亦可虛增出口業績進而操控股價或向銀行違法信貸，影響金融秩序……」，乃強加罪名。

若按訴願決定所提離岸價格差額高達64,001,152元，原告依法須繳12,800,230元稅金，原告為有限公司，非為股份有限公司，以繳上千萬稅金去虛增出口業績？有限公司如何操控股價，進而影響金融秩序？訴願決定所言，難謂可採。

4、對於訴願決定提及原告未符合「最初報關時」，原告一直無法查詢到所謂「最初報關時」之要件規定與範圍規範為何，被告及訴願決定均未對此部分詳列解釋令或法令規條。

但依海關緝私案件減免處罰標準第5條規定，條文只有「報運貨物進出口」，並未區分出口貨物退關、進口貨物退運，被告限縮法令條文之規定依據為何，未見其說明，委不足採。

(二)聲明︰訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

三、被告答辯及聲明︰

(一)答辯要旨︰ 1、本案無海關緝私條例第45條之3或海關緝私案件減免處罰標準第5條之1等免罰規定之適用：原告雖主張其主動向海關人員說明，並提出出口報單更正之申請云云。

然原告係於110年7月19日報運本案貨物出口，並於當日第1次人工查驗後第1次放行，復於同年月26日僅以合約取消為由，申請部分貨物退關（該報單項次1至項次14），惟未檢附連線進/出口報單更正申請書，被告於同年月27日主動發現系爭貨物未在第1次人工查驗之抽驗範圍內，且申報單價偏高，顯有異常，依法得再行查驗，乃於當日上午10時38分以電腦註銷系爭報單之第1次放行訊息，並批示驗貨關員拍照存證，嗣就系爭貨物第2次人工查驗完畢後，亦於當日立即發送與報單錯誤原因具關聯性之應補辦事項通知訊息，請原告提供相關價格證明文件。

依海關緝私條例第45條之3第1項第2款及海關緝私條例第45條之3進行調查認定原則（下稱調查認定原則）第2點第2款第1目、第5目、第6目及第5點等規定，被告註銷系爭貨物之第1次放行訊息並發送與報單錯誤原因具關聯性之應補辦事項通知訊息，乃確立本案進行調查基準時點為「110年7月27日」，且被告係註銷系爭報單之第1次放行訊息而非註銷第2次放行訊息，系爭貨物亦非第1次人工查驗之抽驗範圍，原告身為顯名之貨物輸出人，無法掌握貨物通關流程，可證原告確有過失。

2、本件非屬情節輕微之錯誤態樣，應適用裁罰倍數參考表（即海關緝私條例第37條第2項違章情形五）本件不屬於同條例第45條之1情節輕微態樣。

被告以類似貨物於本案出口日前後1個月內之出口單價，核估系爭貨物之單價為12.524元，並已參酌關稅法施行細則第15條第2項規定意旨，宜以對當事人最有利價格為準，故取類似貨物中最高單價者核定，原處分亦未併沒入貨物，已屬對原告權益損害最少者，無違比例原則，核屬以合理方法核估無疑，故被告就價格之實體核估部分，洵屬適法。

原告未能提供其他可資佐證文件經被告查核是否屬實，不適用裁罰倍數參考表（即同項之違章情形六）。

被告所為原處分，已考量原告之違章程度而為之適切裁罰，適法妥當，並無違誤。

(二)聲明︰原告之訴駁回。

四、爭點︰

(一)原告是否有虛報出口貨物價值之違章行為？

(二)本件有無海關緝私條例第36條第4項及第45條之3第1項、第2項免罰規定之適用？有無同條例第45條之1情節輕微事由？

(三)被告作成原處分裁處原告罰鍰150萬元是否適法？有無違反比例原則？

五、本院之判斷︰

(一)前提事實︰上開爭訟概要欄所載之事實，為兩造所不爭執，並有系爭出口報單（原處分卷第1至107頁）、發票（原處分卷第109至159頁）、110年7月19日具結書（原處分卷第161頁）、第1次退關出倉申請書（原處分卷第167頁）、第2次退關出倉申請書（原處分卷第169頁）、原處分（本院卷第161至163頁）、復查決定（本院卷第171至183頁）及訴願決定（本院卷第187至207頁）附卷可稽，應堪認定。

(二)應適用之法令︰ 1、海關緝私條例 (1)第37條第1項第1款、第2項：「（第1項）報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處所漏進口稅額5倍以下之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。

二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。

三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。

四、其他違法行為。

（第2項）報運貨物出口，有前項各款情事之一者，處新臺幣300萬元以下罰鍰，並得沒入其貨物。」

(2)第45條：「追徵或處罰之處分確定後，5年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重2分之1；

犯3次以上者，得加重1倍。」

(3)第45條之1：「（第1項）依本條例規定應處罰鍰之行為，其情節輕微者，得減輕或免予處罰。

（第2項）前項情節輕微及減免標準，由財政部定之。」

(4)第45條之3第1項：「納稅義務人或貨物輸出人因報單申報錯誤而有第37條或第39條第2項所定情事者，於海關、稅捐稽徵機關或其他協助查緝機關接獲檢舉、進行調查前，主動申請更正，經海關准予更正且符合下列情形之一者，於更正範圍內免予處罰：一、貨物放行前：（一）經海關核定免驗貨物。

（二）經海關核定應驗貨物且未涉及逃避管制者，於向海關補送報單及有關文件前申請更正。

但未於接獲海關連線核定通知之翌日辦公時間終了前補送者，不適用之。

二、貨物放行後，未經海關通知實施事後稽核。」

2、進出口報單申報事項更正作業辦法（關稅法第17條第6項授權而訂定，下稱更正作業辦法)第2條規定：「進、出口報單申報事項有錯誤須更正，或與事實不符有變更之必要者，得由納稅義務人或貨物輸出人檢具相關證明文件，向貨物進出口地海關申請更正。」

3、調查認定原則 (1)第1點：「為使徵納雙方對於海關緝私條例（以下簡稱本條例）第45條之3所定進行調查時點有客觀明確之認定基準可資遵循，特訂定本原則。」

(2)第2點：「海關對於報單階段所涉違章案件進行調查之基準時點如下：（一）貨物放行前：1.電腦核定按免審免驗（C1）或文件審核（C2）方式通關者：……。

2.電腦核定按貨物查驗（C3，含儀器查驗及人工查驗）方式通關者：（1）涉及逃避管制，以電腦核定按貨物查驗方式通關時。

（2）未涉逃避管制：甲、依規定應補送報單及有關文件：……。

乙、依規定免補送報單及有關文件：……。

（二）貨物放行後：1.海關於電腦取消（註銷）放行訊息時。

2.海關就貨櫃（物）通知實施 X光儀器檢查時。

但未涉逃避管制者，以海關就該報單之第一只貨櫃（物）啟動掃描時為準。

3.海關就快遞貨物實施 X 光儀器檢查判讀影像異常者，以啟動掃描時為準。

4.財政部關務署交查（不含統計複核）或他關函請查核之發文日。

5.海關以書面通知提供與報單錯誤原因具關聯性文件之發文日。

6.海關以電腦發送與報單錯誤原因具關聯性之應補辦事項通知訊息時。

7.海關以電腦調閱報單（應載明具體查核事由及範圍）時。

8.海關依規定進行調查或發覺異常，以通報單所載時間先者為準。」

(3)第5點：「同一案件依第2點至第4點規定有數個調查基準時點者，以最先進行調查之時點為準。」

4、海關緝私案件減免處罰標準 (1)第1條：「本標準依海關緝私條例（以下簡稱本條例）第45條之1第2項規定訂定之。」

(2)第5條之1：「報運貨物進出口，申報內容與實到貨物不符案件，於最初報關時即申請退運或以三角貿易方式轉售貨物至第三地者，免依本條例第37條規定處罰。」

(3)第6條第1項本文、第2項：「（第1項）依本條例第37條第2項規定應處罰鍰案件，其貨物離岸價格與原申報價格差額未逾新臺幣5萬元者，免予處罰。

……(第2項)前項之差額，以整份出口報單之原申報價格減除實到貨物價格計算之。」

5、裁罰倍數參考表關於海關緝私條例第37條第2項規定，違章情形五「出口有高報貨價情事者」，其裁罰金額或倍數為「虛報出口貨價高於實際出口貨價差額未逾新臺幣500萬元者，按差額處百分之一罰鍰；

差額在新臺幣500萬元以上未滿新臺幣1,000萬元者，按差額處百分之1.5罰鍰；

差額在新臺幣1,000萬元以上者，按差額處百分之2罰鍰。

但不得低於新臺幣6,000元及逾新臺幣100萬元。」

；

違章情形六「虛報第3點至第5點出口貨物數（重）量、價值等，致有高報貨價情事，係出於誤植、誤繕等顯然錯誤，經提供文件查核屬實者」，其裁罰金額或倍數為「處新臺幣6,000元罰鍰。」

(三)原告有虛報出口貨物價值之違章行為，不符合海關緝私條例第45條之3第1項之免罰規定，也不符合同條例第45條之1情節輕微的態樣 1、按於解釋海關緝私條例第37條第2項之立法原意時，自應探求該條例於62年8月27日修正時，特別將第37條第2項從第1項獨立出來，且係改處以定額之罰鍰，而非按第1項處以所漏稅額若干倍之罰鍰，其修正之立法理由係謂：「出口貨物不徵關稅，乃修正第2項，專對出口貨物之處罰規定。」

足徵立法意旨應係有意將第2項之處罰與第1項之漏稅罰加以區別，亦即一有虛報之行為，無論有無造成逃漏稅之結果，均應處罰，而將其定性為行為罰（最高行政法院101年度判字第1109號判決意旨參照）。

又同條例第37條所規定之「虛 報」係指「申報虛偽不實」而言，處罰主觀要件包括故意及過失；

且依海關緝私條例第45條之3第1項及關稅法第17條第6項授權之更正作業辦法第2條規定，明定受理更正之權責機關為海關。

準此，符合免罰之規定，應以向海關申請更正時「尚未經海關接獲檢舉、進行調查」為要件（最高行政法院103年度判字第152號判決意旨參照）。

經查，原告於110年7月19日報運系爭貨物出口，並於當日工查驗後放行，原告於同年月26日以合約取消為由，申請部分貨物退關（該報單項次1至項次14），惟未檢附連線進/出口報單更正申請書，被告於同年月27日發現系爭貨物申報單價偏高，顯有異常，乃於當日上午10時38分以電腦註銷系爭報單之放行訊息，並請原告提供相關價格證明文件。

被告於同年8月3日出口報關單位錯單或應補辦事項簡便通知合順公司，應補系爭貨物收單時之價格證明文件。

原告於同年月6日再次以合約取消為由申請全部貨物退關；

並於同年月17日以書面說明「文書作業疏失，誤植單價多1個0，導致金額明顯偏高」。

被告於同年11月24日、111年2月10日函請原告提供價格佐證資料、買賣合約文件，原告並未提出，被告乃於111年4月15日作成原處分等情，為兩造所不爭執，且有相關出口報單、文件、通知及函文等在卷可稽（原處分卷1第1至171、225至235、243至245、261至269頁），足認原告於申報系爭貨物出口時，過失虛報出口貨物價值、高報離岸價格，違反海關緝私條例第37條第1項第1款、第2項規定，應可認定。

因原告於110年7月26日以「合約取消」為由，申請系爭貨物退關，並未陳報虛報出口貨物價值、高報離岸價格之情事，是於110年8月17日始說明「文書作業疏失，誤植單價多1個0，導致金額明顯偏高」，故被告於110年7月27日發現系爭貨物申報單價偏高，顯有異常，以該日作為調查基準時點，進行調查，並無違反海關緝私條例第45條之3及調查認定原則等相關規定。

況出口人本有誠實申報、應真實而完整填載報單項目之義務，如有錯誤應及時陳明並更正之，始可免予處罰。

被告於110年7月26日查得系爭貨物申報單價偏高，顯有異常後，即透過電腦發送訊息通知，此有出口報單通關流程查詢畫面可憑（原處分卷1第225至233頁），有報單號碼者均可查詢此一動態（本院卷第258、360、363頁），原告身為出口人，仍有注意及知悉之可能，其主張應通知到原告本人，方能成立調查基準時點等語，尚有誤會，應不可採。

2、至於原告主張依照申報出口之海關作業習慣，以合約取消就可以將貨物退關，不用寫連線更正申請書更正價格等語，為被告所否認（本院卷第299頁），證人即合順公司從事報關業務之人員洪逸馳於審理中雖證稱：我們都會向海關說明退關原因，有說良率不足及單價有誤。

但我們在金門做20幾年了，每次有退關的貨物都是寫合約取消。

如果是價格錯誤要申請的話，一般退關不需要再送連線更正申請書。

因為都要退關了，再寫這個申請書沒有什麼意義等語（本院卷第356至357頁）。

然查，出口人如要更正報單上之單價，應填寫連線更正申請書並檢附相關文件及特定更正範圍，僅提出退關申請書，只寫合約取消不足以達到更正價格的效果，此經被告合理陳明在卷（本院卷第259至260頁），並有該申請書範本可佐（原處分卷1第223頁）。

再者，被告曾於111年5月23日函請原告、合順公司提供系爭貨物價格證明等資料，合順公司於111年6月2日函復：「110年7月26日接獲原告公司通知系爭貨物單價誤繕，導致價格過高，需辦理更正及退關。

我司即請原告提供更正所需的價格證明，因無法即時提供價格證明及買方取消訂單，商議後於同年月27日先行辦理退關手續，故無法提供連線更正申請書。」

等情（原處分卷1第239至241頁），足見原告係因無法即時提供價格證明，故無法提供連線更正申請書以更正出口報單上之單價及離岸價格，原告及合順公司乃便宜行事僅以「合約取消」為由申請系爭貨物退關，並未適時使被告知悉「單價有誤」；

被告開始調查後，原告始於110年8月17日將單價有錯之情形告知被告，自不能認為原告以「合約取消」為由申請退關有使被告知悉價格錯誤及更正價格之效果，原告主張，核無理由。

又原告於110年7月19日報運貨物出口，於同年月26日始申請系爭貨物退關，且其係辦理出口貨物之退關，並非進口貨物之退運，更無以三角貿易方式轉售貨物至第三地，本不符合海關緝私案件減免處罰標準第5條之1的免罰要件，原告主張，尚有誤會。

又原告除未申報廠牌並誤植單價及型號外（原處分卷1第3頁），所附之INVOICE & PACKING文件亦同有單價錯誤之情形（原處分卷1第135頁），造成被告縱以所附文件查核亦難以發現錯誤，自不能認為屬於情節輕微之顯然錯誤；

況原告代表人同為重慶四季柔公司代表人，持股比例為100%（原處分卷1第281頁），被告認為有買賣之一方直接或間接控制他方，母子公司或集團企業對開發票虛增業績之可能性，從而認定本件非屬情節輕微之錯誤態樣，並無違誤，可以支持。

是原告有虛報出口貨物價值之違章行為，且不符合海關緝私條例第45條之3第1項及上開減免處罰標準第5條之1的免罰規定，也不符合同條例第45條之1情節輕微的態樣，原告主張，核無理由。

(四)被告作成原處分裁處原告罰鍰150萬元，裁量並無瑕疵，沒有違反比例原則 1、按海關緝私條例及關稅法均未就出口貨物離岸價格明定其計算方式，故海關實務上就一般出口貨物離岸價格，即參酌財政部依關稅法第16條第2項規定授權所訂定出口貨物報關驗放辦法第10條規定，原則上以出口人向海關遞送出口報單所申報的離岸價格為準（最高行政法院108年度判字第320號判決意旨參照）；

關稅法第35條規定內容，原係針對進口貨物之稅基量化為規範，本案無法直接適用，亦非屬稅捐核課案件，亦無納稅者權利保護法有關「推計課稅」規定之直接適用。

但在事務本質上，推計離岸價格與推計稅基金額，其性質相同者，仍得類推適用（最高行政法院109年度上字第1022號判決意旨參照）。

被告以原告提出之採購合同影本等文件尚有疑慮（本院卷第232至233頁），亦無法類推適用關稅法第33條及第34條規定，遞類推適用同法第35條規定，以類似貨物於本件出口日前後1個月之出口單價，核估系爭貨物單價為12.524元，原告對此亦不爭執（本院卷第366頁），堪認被告採用之推估方式並無違誤。

則被告更正單價後，計算與原申報價額之差額為64,001,152元（申報出口價額64,437,600元-核定出口價額436,448元），依海關緝私條例第37條第2項及裁罰倍數參考表（即第37條第2項違章情形五）論處，原應處虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格差額2﹪罰鍰，因已逾法定罰鍰上限1百萬元，故以罰鍰1百萬元計，又因原告係於5年內再犯同條例同一規定之行為（原處分卷3第9頁），依同條例第45條規定，其罰鍰應加重2分之1，即罰鍰150萬元，未逾越法定裁量範圍，並無違反比例原則，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，核係考量原告違章程度所為之適切裁罰，於法並無違誤。

2、至於原告主張應依裁罰倍數參考表（即第37條第2項違章情形六）論處等語，然查，該情形係以「虛報第三點至第五點出口貨物數（重）量、價值等，致有高報貨價情事，係出於誤植、誤繕等顯然錯誤，經提供文件查核屬實者，處6,000元罰鍰」（原處分卷1第215頁）。

被告審認因原告僅提供採購合同影本及商品查驗報告書影本各1份供參（訴願卷第35至39頁），未能依被告要求提出信用狀、銀行水單或結匯證明書等文件，且原告與重慶四季柔公司之代表人相同，有買賣之一方直接或間接控制他方情事，為避免具有特殊關係之買賣雙方假藉國際貿易稽查不易之特性，致影響交易價格，前揭採購合同影本等文件，因係重慶四季柔公司單方或與原告共同出具，該採購合同影本上載貿易條件為CFR，與系爭報單以FOB為貿易條件不符，該等文件之正確性不無疑義，不能認為經查核後屬實等情，經核被告所為裁量，尚無違誤，應可支持，原告主張，並無理由。

六、綜上所述，原告所訴各節，均非可採，被告所為原處分並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，並無逐一論述之必要，併此說明。

七、判決結論：原告之訴無理由。

中 華 民 國 113 年 3 月 14 日
審判長法官 林 彥 君
法官 黃 堯 讚
法官 黃 奕 超

以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。
未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第49條之1第1項）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第3項、第4項）
得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。
1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。
2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。
3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。
(二)非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。
1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。
2.稅務行政事件，具備會計師資格。
3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人。
4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務。
是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所示關係之釋明文書影本及委任書。
中 華 民 國 113 年 3 月 15 日
書記官 李 佳 芮