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高雄高等行政法院簡易判決 九十三年度簡更字第二號
原 告 甲○○
被 告 財政部台灣省南區國稅局
代 表 人 乙○○ 局長
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年六月二十一日台財訴
字第○八九○○七六一四一號訴願決定，提起行政訴訟。
經本院判決（九十年度簡字第三八九三號）後，被告提起上訴，由最高行政法院發回更審。
本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用（含發回前上訴審訴訟費用）由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告之配偶黃秀惠為中硝纖維股份有限公司（下稱中硝公司）股東之一，於民國（下同）八十六年間中硝公司辦理減資，以現金收回資本公積轉增資配發之股票，因認符合財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號及八十三年六月十五日台財稅第八三一五九六四四九號函釋規定，即該收回之股票係屬股票轉讓之性質，其全部轉讓價格屬於原股東之財產交易所得，並非屬應予扣繳之項目，乃未辦理扣繳稅款；
而原告對其配偶黃秀惠因該公司辦理減資收回資本公積轉增資配發所取得之現金新台幣（下同）四三八、○六○元部分，亦以依所得稅法第四條之一規定，對證券交易所得停止課徵所得稅為由，未予併計其八十六年度綜合所得申報課稅。
然中硝公司之稅捐稽徵管轄機關即財政部台北市國稅局士林稽徵所（下稱士林稽徵所），認該公司辦理減資收回資本公積轉增資配股所支付原股東之款項，係屬原股東之營利所得，遂以八十八年五月十九日財北國稅士林資字第八八○六○八九八號函責令中硝公司限期辦理扣繳申報，而該公司乃於八十八年六月十七日，扣繳稅款並向士林稽徵所申報填發扣繳憑單後，原告亦隨即於同日就該取得款項四三八、○六○元併入其八十六年度綜合所得，並重新計算應納稅款及減除應為扣繳之稅款六五、七一○元，計應退稅款四二、四三七元，向被告所轄之台南市分局自動補辦綜合所得稅申報自動補繳。
嗣原告又認為中硝公司收回該股票支付之款項並非營利所得，乃向被告所轄之台南市分局申請更正並重新計算退稅款退還，惟未獲准許；
被告復於八十九年一月二十七日，以原告八十六年度綜合所得稅結算申報，漏報營利所得四三八、○六○元，依所得稅法第七十一條第一項規定，核定漏報課稅所得額三八七、八八九元，漏稅額二三、二七二元，並依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額二三、二七二元處一倍之罰鍰計二三、二○○元（計至百元止）。
原告不服，就逃漏營利所得漏稅罰鍰部分，申經復查，未獲變更，循序提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟。
前經本院以九十年度簡字第三八九三號判決將訴願決定及原處分撤銷。
嗣被告提起上訴，經最高行政法院以九十二年度判字第一六一五號判決將原判決廢棄，發回本院更為審理。
二、本件原告起訴主張略以：（一）按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；
其涉及刑事責任者，並得免除其刑．．．二、各稅法所定之逃漏稅之處罰。」
為稅捐稽徵法第四十八條之一第一項定有明文。
稱進行調查之案件，調查基準日之認定標準，有關綜合所得稅部分，依財政部八十二年十一月三日台財稅第八二一五○一四五八號函：「主旨：核釋綜合所得稅調查基準日之認定標準原則。
說明：二、綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。
惟若寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予記錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」
所稱寄發處分書前經稽徵機關進行函查等調查行為者，其涉及因他案之調查而牽連案件，仍應以實際進行調查機關已查獲違章證物日，為調查基準日，觀之財政部七十九年台財稅第000000000號及財政部賦稅署八十一年台稅二發第八一○八○四五三一號函（八十六年版稅捐稽徵法令彙編第二○一頁）自明。
準此，本件係因士林稽徵所於八十八年五月十日對中硝公司之減資行為進行調查有無短漏扣繳稅款之情形，並經調查誤用法令而認該公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資股票之金額，係屬股東之營利所得後，即在八十八年七月通報被告，而被告亦未經調查即逕予論罰，足見本案乃因士林稽徵所調查中硝公司有無短漏扣繳稅款，所涉是否短漏報所得之牽連案件。
則以本件原告補報補繳綜合所得稅在八十八年六月十七日，時間已在士林稽徵所通報之前，且補報補繳之前，被告及其所屬台南市分局從未對本件進行函查或其他調查作為，自不能以士林稽徵所八十八年五月十日對中硝公司進行調查日，為本件之調查基準日，被告否准適用此一法條規定免罰，自有未合。
（二）次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。
但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」
為司法院釋字第二七五號解釋所闡明。
本件原告配偶黃秀惠取自中硝公司因減資現金收回資本公積轉增資配發股票所發給之款項，依財政部六十九年台財稅第三三六九四號函、八十三年台財稅第八三一五九六四四九號函、及所得稅法第四條之一規定，原告不將之視同營利所得予併入申報八十六年度綜合所得稅課徵，即無違反禁止規定或作為義務，自無可推定為有過失。
更遑論原告之配偶黃秀惠不過為該公司之股東，於士林稽徵所責令該公司應將之視同營利所得辦理扣繳稅款後，原告亦隨即繳納扣繳稅款，並自動併計綜合所得稅應納稅款，向被告所轄台南市分局補報補繳，顯已極盡注意之能事，又何有過失責任可言，自應予不罰。
（三）又「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。
倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」
最高行政法院（前行政法院）三十九年判字第二號著有判例。
所得稅法第一百十條第一項固規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」
。
惟本件中硝公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配股，依財政部六十九年台財稅第三三六九四號函、及八十三年台財稅第八三一五九六四四九號函規定，並無須申報併課，則原告未將該證券交易所得合併申報課徵綜合所得稅，既顯與上開財政部二函釋規定相合，又如何能謂有所得稅法第一百十條第一項規定之短、漏報情事。
而被告明知上開財政部二函釋之規定，竟拒不適用，而予適用財政部八十四年台財稅第八四一六一一四四六號函認屬中硝公司辦理清算，對資本公積轉增資配股部分所分派之賸餘財產，應全數作為營利所得併課，其將中硝公司「辦理減資」誤導為「辦理清算」，顯難謂非出於蓄意混淆事實，自不能據以認定被告已確實證明原告有違法事實之存在，則揆諸上開判例意旨，即無應予處罰之餘地。
（四）此外，本件士林稽徵所對中硝公司因減資收回資本公積轉增資配股而支付股東之現金款項，認屬股東之營利所得，而囑該公司辦理扣繳稅款後，原告亦經於八十八年六月十七日配合繳納扣繳稅款並向被告所轄台南市分局補繳補報綜合所得稅，其時間早在被告作成本件處罰前，且原告補繳補報綜合所得稅前，被告及其屬台南市分局迄未查得原告有短漏報所得之事證，而僅根據原告補報補繳綜合所得稅後士林稽徵所於八十八年七月通報之資料論罰，足見原告自動補繳之扣繳稅款，並非於被告查獲原告有短漏報所得後，始予補繳之扣繳稅款。
被告不准減除，亦有未合，為此，提起本件訴訟，聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告則以：（一）按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。
但短期票券利息所得之扣繳稅款不得減除。」
及「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處兩倍以下之罰鍰。」
為行為時所得稅法第七十一條第一項及第一百十條第二項所明定。
次按「核釋綜合所得稅調查基準日之認定原則。
說明：二、綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。
惟若於寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予記錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」
復為財政部八十二年十一月三日台財稅第八二一五○一四五八號函所明釋。
（二）本件中硝公司於八十五年九月出售土地，出售土地增益四○八、○八一、二六三元，同年十月三十日利用資本公積辦理轉增資一六四、○五二、○○○元；
於八十六年一月六日辦理減資一八七、三七二、○八○元並以現金收回分配股票，復於同年四月二十三日辦理第二次資本公積轉增資一八一、○七三、二一○元，同年八月六日辦理第二次減資一八二、○三○、二三○元，亦以現金收回分配股票；
嗣於八十七年三月二十五日經臺北市政府建設局准予公司解散登記，因該公司於八十六年間利用二次資本公積轉增資後，再辦理減資，其於減資時以現金收回資本公積轉增資配發之股票，且收回之股票不再轉讓，並事後註銷公司登記及向臺北市國稅局辦理營利事業所得稅決、清算事宜，是此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票與清算作為及將出售土地增益分配予各股東行為實無二致；
且公司法第二百三十八條規定「處分資產溢價」應累積為資本公積，於同法第二百三十九條及二百四十一條規定資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，不得使用，其目的乃在避免公司不當發放現金股利損害債權人之權益；
而中硝公司未將該資本公積保留於股本，或以現金股利發放，卻藉二次資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發股票行為，將出售資產增益之資本公積全數分配予各股東；
況原告之配偶黃秀惠以中硝公司股東身分，依照持股比例，取得公司以資本公積轉增資配發股票，減資時，亦比照持股比例收回股票，其所得性質屬所得稅法第十四條第一項第一類第一款營利所得，非原告所稱屬股票轉讓性質；
又財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函及八十三年六月十五日台財稅第八三一五九六四四九號函釋規定，係屬純粹善意行為（單純減資或單純增資行為）之案件方有其適用，而中硝公司利用結束營業之前，將公司巨額資產，行增資旋後減資之形式規劃動作，以現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，從外觀上看來雖為二個法律行為，惟實屬為免於股東受取所分派公司財產（營利所得）而應稅之同一事實，即規避股東原應負擔之稅負，此一故意以不正當方法逃漏稅之虛偽安排，有違經驗法則，為求租稅公平，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，就已具備課稅構成要件之實質經濟行為來加以課稅。
又士林稽徵所係於八十八年五月十日函請中硝公司就八十六年度以現金收回二次減資股票金額，辦理扣（免）繳憑單申報，而該作為與原告違章（漏報系爭所得）之事實有關，依前揭函釋，即應以該所之進行調查日（八十八年五月十日）為本案之調查基準日，原告雖於同年六月十七日補報系爭營利所得及加計利息，惟係在臺北市國稅局士林稽徵所調查日後所為，與稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報之規定未合。
（三）又財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號及八十三年六月十五日台財稅第八三一五九六四四九號函釋，係就公司在正常運作下單純減資、單純以資本公積轉增資配發股票時所為，並非教示得以迂迴方式違背法律之規定，其與本件之情形並不相同，亦無主張信賴該函釋欠缺故意過失可言。
至主張漏稅額計算部分，查原告之配偶黃秀惠係於八十六年間即取得系爭營利所得四三八、○六○元，中硝公司負責人陳朝海分配當時並未依規定扣繳稅款，嗣經士林稽徵所八十八年通知辦理扣繳憑單後，始補扣繳稅款及補辦扣（免）繳憑單申報，原告亦才辦理補報系爭所得，原告援引之財政部七十三年九月三日台財稅第五九○五一號函釋，係就一般因過失致短漏報繳稅款之行為，且所得於給付當時已先行依規定扣繳稅款，為違章情節較輕之漏報所得案件，方於計算漏稅額先予扣除短漏報所得扣繳稅額，以處較輕之罰鍰，而本件原告係藉迂迴方式規避原應負擔之稅負，故意短漏報所得及稅款，依比例原則應予較重之處罰，是計算漏稅額時不得扣除查獲後補繳之扣繳稅款，是被告依據前揭法條規定，按漏稅額二三、二七二元一倍罰鍰合計二三、二○○元，並無不合等語，資為抗辯。
四、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得︰公司股東所獲分配之股利總額．．．皆屬之。」
為行為時所得稅法第十四條第一項第一類所明定。
又「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」
「．．公司辦理清算，．．以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，．．，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」
亦經財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號及八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函解釋在案。
次按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。
但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」
「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」
分別為行為時所得稅法第七十一條第一項及同法第一百十條第一項所明定。
又「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；
其涉及刑事責任者，並得免除其刑：．．．二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」
亦為稅捐稽徵法第四十八條之一第一項第二款所明定。
復按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件．．。」
亦經司法院釋字第二七五號解釋在案。
五、經查，本件中硝公司出售其所有土地之溢價收入，係屬中硝公司之營業外收入，而中硝公司亦依行為時公司法第二百三十八條第三款規定，將公司處分資產之溢價收入，累積為資本公積，中硝公司於八十五年間將出售土地之溢價收入所累積之資本公積轉增資後，旋於八十六年度再辦理減資，而減資時，中硝公司是以現金收回資本公積轉增資配發於股東之股票，使股東實質上取得中硝公司因出售土地所獲得之溢價收入；
又因中硝公司於上述八十六年間減資後，旋又於半年後辦理公司之解散登記及公司之清算事宜，使股東實際上取得出售土地溢價收入之營利所得於股東因中硝公司減資而取得現金之年度獲得實現；
另此收回之股票因屬減資性質不再轉讓，其性質並非股票之轉讓，依財政部八十六年九月十三日台財稅第八六一九一六三三二號函釋，其性質應屬營利所得。
故財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號之函釋謂：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票。
經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質。」
云云，顯係違反公司法關於資本公積轉增資及減資相關規定之立法意旨，更與證券交易之本質有違，自得拒絕適用。
且此一函釋，復經財政部八十七年九月二十一日台財稅第八七一九六五三六六號函，認與財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函核釋原則不一致，而免列於所得稅法令彙編（八十七年版）。
再觀財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號及八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋，可知關於公司資本公積轉增資配發之增資股票，財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋，認公司辦理減資以現金收回者，係屬該項股票轉讓之性質，而同為公司土地交易增益轉列資本公積轉增資配發之增資股票，財政部八十四年三月二十二日以台財稅第八四一六一一四四六號函釋，則認於公司辦理清算，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。
而此二號函釋最大之差異，乃一以減資方式為之，一為清算時於剩餘財產分派時實現之，而本件之中硝公司將公司土地交易增益轉列資本公積轉增資配發之增資股票，以減資方式使股東實質上獲得此部分之收益後，再為中硝公司之清算，故中硝公司此一行為，顯係在財政部上述二函釋間，尋求既可達使股東實質上獲得此部分收益之目的，又可迴避財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋認屬營利所得應課徵所得稅之結果，故中硝公司此一行為，乃一有意規避租稅構成要件之行為，依據司法院釋字第四二○號解釋之意旨，被告主張本件原告之所得性質上係屬減資年度即八十六年度之營利所得，應予核課所得稅等語，即無不合。
本件之中硝公司利用結束營業辦理解散登記、進行清算之前，為將公司巨額資產分配發還予股東，不圖正當清算途逕（清算時股東個人取得超過原始出資額部分係屬營利所得或投資收益），而以迂迴方式即先後利用增資、減資之手法，造成法律形式要件之符合，而實質規避股東原應負擔之稅負，此一行為，非但悖於租稅公平原則，更有違租稅正義，故其縱有信賴財政部六十九年台財稅第三三六九四號函釋情事，其信賴即不值得保護；
況原告所援引之財政部六十九年台財稅第三三六九四號函釋，因有重大明顯違反上位規範之情形，應屬違法之行政函釋，是姑不論本案情形與前開函釋並非相同（最高行政法院九十二年度判字第一三一八號判決參照），縱其情形相符，原告基此之信賴亦不值得保護。
原告之配偶黃秀惠既有股利所得，依實質課稅原則，自應於形式上轉讓年度課稅。
又證券交易所得免稅之立法目的，乃係政府基於鼓勵證券交易，間接擴大資本市場之目的而給予免稅之優惠。
原告之配偶黃秀惠因中硝公司減資而從資本市場抽回之資金，並未由其他代替性資金所取代，如解為得享有免稅之待遇，實有違證券交易所得免稅之規範目的。
是原告之配偶黃秀惠取自中硝公司之系爭金額，核屬原告當年度之營利所得，須列報營利所得課徵綜合所得稅，委無疑義。
原告猶執陳詞主張其取自中硝公司減資所收取之款項，非屬應稅之營業所得，故無漏稅情事，被告不應裁罰云云，即無可採。
六、又原告主張其信賴財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋所為行為，依法並無故意或過失，致如被告所稱有短漏報所得情事，自應不罰。
且士林稽徵所自始至終以中硝公司為調查對象，並未及於原告，又因士林稽徵所函中硝公司辦理扣繳稅款，原告隨即繳納扣繳稅款，並辦理補申報，故其係於被告查獲前自動補報系爭所得及補繳應納之稅款，符合稅捐稽徵法第四十八條之一免罰之規定云云。然查：
（一）公司股東分配之股利為營利所得，應併計該股東個人綜合所得總額課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第一類所規定。
又公司將土地交易之增益收入，累積為資本公積，再將資本公積轉增資而無償配發股票予股東，短期間進而利用減資再以等同金額收回該資本公積轉增資無償配發之股票，因公司以等同金額收回股票，並非退還股東之原出資額，此與公司將出售土地增益，直接分配予各股東，實無二致，實質上即屬股東之股利所得。
又公司於增資自行配發股票後，旋即以等同現金自行收回，收回後不再轉讓，亦與股票轉讓性質有別，業如前述。
基於實質課稅原則及租稅公平原則，此項股東之實質所得，自應併計該股東個人綜合所得總額課徵個人綜合所得稅。
又股東取得公司因出售土地增益轉增資無償配發之股票，於減資後所發還之金額，實質上已有實現所得之股利，即應注意該筆所得依前揭法條規定屬應申報之課稅所得，如股東未盡注意義務而未報稅，即難謂無過失，參照司法院釋字第二七五號解釋意旨，自應受處罰。
經查中硝公司二度將資本公積辦理增資再行減資，均經該公司股東會決議，原告之配偶所得款項，係來自出售公司所有土地之收入，原告之配偶無償取得增資股份、再予減資，顯非單純股份之轉讓，原告之配偶黃秀惠身為中硝公司之股東，實際上亦未提出任何金錢為增資，反取得中硝公司資本公積無償配發之「新股份」，甚而未幾即自中硝公司取得收回該股份之現金，依被告所提中硝公司股東會決議錄及簽名簿，中硝公司八十五年十二月二十一日之減資決議，全體股東親自或委託出席，是實難認在其接受中硝公司新股份分派之際，不知上開情事，且公司以迂迴方式即先後利用增資、減資之手法，以現金收回資本公積轉增資配發股票，將出售土地增益分配予各股東，實際獲利益者為各股東，而非公司，又依行為時公司法第二百七十七條規定，公司非經股東會決議不得變更章程，且增資與減資均屬變更章程之事項，原告之配偶黃秀惠既為中硝公司之股東，對於中硝公司在短期間內增資後又減資，對其權益影響甚大之事，自難諉為不知，是原告於辦理當年度個人綜合所得稅結算申報時，未將系爭營利所得一併申報，縱無故意，亦難辭過失之咎，依行為時所得稅法第一百十條第一項規定及首揭司法院釋字第二七五號解釋意旨，仍應予處罰。
又財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號及八十一年五月二十九日台財稅第八一○一四○○一一號函釋，係就公司在正常運作下單純減資、單純以資本公積轉增資配發股票時所為解釋，其與本件之情形並不相同，並非教示人民得以迂迴取巧方式規避原應負擔之所得稅負，原告亦難主張信賴該函釋而免責。
故原告對於此漏稅行為仍有主觀可歸責之事由。
（二）次按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；
其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。
二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」
稅捐稽徵法第四十八條之一第一項固定有明文。
惟按「核釋綜合所得稅調查基準日之認定原則。
說明：二、綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。
惟若於寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予紀錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」
復為財政部八十二年十一月三日台財稅第八二一五○一四五八號函釋在案，核該函與上開法律規定意旨無違，應予適用。
經查，本件士林稽徵所係於八十八年五月十日函請中硝公司就八十六年度以現金收回二次減資股票金額，辦理扣（免）繳憑單申報，觀之該函略以：「．．經查貴公司於八十五年十月三十日增資一六四、○五二、○○○元及八十六年四月二十三日增資一八一、○七三、二一○元兩次均以資本公積辦理增資，復於八十六年一月六日及八月六日辦理減資收回前述資本公積轉增資之股票並返還股款予股東。
依據財政部八十四年三月二十二日台財稅字第八四一六一一四四六號函釋規定，此部分所分派之股款應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」
等語，有該函附卷可稽；
自此函文內容可知，稽徵機關當時已就中硝公司於八十六年度因減資給付於股東之款項是否屬營利所得之特定事件開始進行調查，並因已認此等所得性質應屬投資收益或營利所得，故乃就因此認定直接相關（即同一特定事件涵蓋範圍）之中硝公司有否辦理扣繳一事發函中硝公司辦理扣繳，及通知中硝公司各股東所屬國稅局確認有無報繳此一營利所得，是上述本件士林稽徵所八十八年五月十日之發函日乃稽徵機關關於調查此等所得性質應屬投資收益或營利所得之特定事件中，有紀錄以資查考之最先作為日，故該日自得認定為本件之調查基準日；
是原告於同年六月十七日辦理補申報並補繳本件稅款，顯係在本件調查基準日之後，依上開所述，自與稅捐稽徵法第四十八條之一規定之免罰要件不合。
而原告以士林稽徵所八十八年五月十日函文係就中硝公司有無辦理扣繳一事而非本件漏報之事實進行調查，所為該日非本件調查基準日之爭執，不僅有將同一特定事件事實直接衍生相關之漏稅違章情事予以切割為數個特定事件之謬誤，且更與上述稅捐稽徵法第四十八條之一規定免罰之立法意旨有違，自無可採。
七、至原告主張之漏稅額計算問題，查原告之配偶黃秀惠係於八十六年間即取得系爭營利所得四三八、○六○元，中硝公司負責人陳朝海分配當時並未依規定扣繳稅款，嗣經士林稽徵所八十八年通知辦理扣繳憑單後，方為補扣繳稅款及補辦扣（免）繳憑單申報，原告亦才辦理補報系爭所得及補繳應納稅款，而原告援引之財政部七十三年九月三日台財稅第五九○五一號函釋，揆其真意係違章人雖有短漏報繳稅款之行為，惟其所得於給付當時已先行依規定扣繳稅款，核其違章情節較輕，且因該筆扣繳稅款於給付當時既已扣繳，國家稅收於此已經扣繳限度內，實際並沒有受到稅收減少之不利益，所以不宜計入漏稅罰之金額中。
故其情形與本件顯不相同。
本件原告之配偶黃秀惠既係以迂迴方式規避原應負擔之稅負，中硝公司於給付系爭營利所得當時並未依規定扣繳稅款，原告於辦理八十六年度綜合所得稅結算申報時，亦未加以申報繳納，即已構成漏稅之事實，則計算漏稅額時自不得扣除查獲後始補繳之扣繳稅款。
原告主張本件漏稅額應扣除中銷公司嗣後扣繳之稅款云云，並不足採。
八、綜上所述，被告所為處分於法並無不合，復查決定及訴願決定遞予維持，均無違誤。
原告猶執陳詞，請求撤銷訴願決定及原處分關於系爭所得罰鍰部分之處分，為無理由，應予駁回。
又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述，附此敘明。
本件為簡易訴訟案件，爰不經言詞辯論為之。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十六條、第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 二十七 日
高雄高等行政法院第一庭
法 官 陳光秀
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 二十七 日
法院書記官 藍亮仁
附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。
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