高雄高等行政法院行政-KSBA,94,訴,612,20060307,1

高雄高等行政法院判決
九十四年度訴字第六一二號
九
原 告 富億營造工程有限公司
代 表 人 甲○○董事長
訴訟代理人 張森陽會計師
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 邱政茂 局長
訴訟代理人 丁○○
丙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年六月十日台財訴字第０九四０００六二七六０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實

壹、事實概要：緣原告於民國（下同）九十三年六月十五日經原告全體股東同意由訴外人蔡金蓮擔任清算人進行清算程序，經台灣高雄地方法院（下稱高雄地方法院）於九十三年七月七日准予清算人就任之備查，並於九十三年九月二十一日通知原告已收悉清算完結之陳報狀。

嗣原告依財政部七十九年十月二十七日台財稅第七九０三二一三八三號函解釋：「清算終結法人人格已消滅，未獲分配之欠稅得予註銷並解除負責人出境限制」之意旨，向被告申請註銷原告欠稅新台幣（下同）二、九九一、０九五元，並解除其負責人甲○○之入出境限制。

經被告調閱原告八十四年度營利事業所得稅結算申報書及會計師簽證報告，認原告八十四年度之負責人為訴外人陳世昌，且其八十四年度營利事業所得稅結算申報書亦無揭露原告委託甲○○承包宏易建設有限公司（下稱宏易公司）之工程，遂認原告對宏易公司無債權，而原告之清算程序之收取債權、清償債務、分派盈餘或虧損、分派剩餘財產等過程，尚待釐清，乃否准原告註銷欠稅之申請。

原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

貳、兩造之聲明：甲、原告起訴意旨略謂：

（一）訴願決定及原處分均撤銷。

（二）被告應准予原告註銷欠稅紀錄。

（三）訴訟費用由被告負擔。乙、被告聲明求為判決：

（一）原告之訴駁回。

（二）訴訟費用由原告負擔。叁、兩造主張之理由：甲、原告起訴意旨略謂：

一、原告於八十二年設立時，以訴外人陳世昌為登記負責人，惟陳世昌在八十二年至八十八年間，先後在揚子江廣告股份有限公司及鑫鎂建設股份有限公司擔任全職之業務經理職務，有其所服務公司之勞保卡及歷年薪資扣繳憑單之高額薪資所得及陳世昌之聲明書為證，有關原告之業務及重大決策皆由股權佔百分六十五之最大股東甲○○處理（公司資本額二千萬元，甲○○有一千三百五十萬元股權）。

迄八十六年度陳世昌以原告公司財務已出現困難，恐承擔相關法律上之責任而辭去公司負責人之頭銜，是八十六年十月三日變更由最大股東及實際經營人甲○○擔任原告之負責人，此有變更前後之公司登記事項卡為證，故甲○○係原告自公司成立迄今之實質負責人。

又八十四年三月掛名董事為陳世昌時期，甲○○與宏易公司負責人乙○○達成管理「萬代福園」工程之後續建屋工程及代售房屋之相關事宜，係經原告其他股東同意，由甲○○以百分之六十五之最大股權比例之大股東身分，代表原告執行業務無訛，且由宏易公司之負責人乙○○簽認代付工程款之文件等中「．．．委由富億營造工程興建、工程付款．．．」記載亦可佐證以甲○○名義代付之工程款債權，實屬原告代付工程款無誤。

又由經驗法則可知，一般公司之最大股權股東對公司之重大決策，有實質之主導決定權，驗之本件之案情，甲○○係佔原告百分之六十五之大股東，且登記之董事陳世昌僅係掛名，且陳世昌於他公司係擔任全職業務經理，故甲○○為原告之真正負責人，應無疑慮。

二、建設公司之建築物結構工程限於委由營造公司承造，此為建築法第十四條所明文規定，甲○○於八十三年度代理原告管理宏易公司嘉義縣東石鄉之「萬代福園」未完成工程，確已代購建材及委由包商施作，此有高雄地方法院民事判決為證，且由甲○○開立支票或匯款入宏易公司甲存支票帳戶代為支付工程款之事實及宏易公司負責人乙○○之簽名確認單上亦載明由原告之負責人甲○○代墊付款，更足以認定甲○○係代理原告去管理該工程且墊付工程款予下包商之事實，惟因該工案之房地經第一順位抵押權人台東區中小企業銀行拍賣後尚有不足額之情況下，致原告發生代墊之工程款無法收回之窘境，導致原告發生財務困難。

原告發生該重大呆帳損失後，公司即無力再承包工案，負責人甲○○整日為屆期債務而奔波，已無暇顧及會計帳務之處理，故委託記帳之會計人員在八十七年底申報之營利事業所得稅申報書資產負債表上誤填現金及銀行存款合計為一八、八九六、一三五元。

迄九十三年度原告為履行公司合法清結算之程序，為期使負責人甲○○能解除入出境之限制，而在同年六月十五日由當時原告之清算人蔡金蓮以善良管理人之身分而重新整理公司帳證，並提供各銀行迄八十七年底之存摺以證明銀行存款餘額僅為五、五一０元，現金為四五、０二六元，合計五０、五三六元，而非八十七年底申報之營利事業所得稅申報書資產負債表上誤載之現金及銀行存款合計一八、八九六、一三五元，並將前述對宏易公司之應收帳款以呆帳費用處理，實屬反應原告八十七年底之會計報表真實狀況，故清算人依民法第八十八條「意思表示之內容有誤，表意人得將其意思表示撤銷之」而予以更正清算前錯誤之八十七年底資產負債表上現金及銀行存款金額，顯見清算人之作為並無違誤。

清算人以此更正後之資產負債表進行公司之清算程序，除將對債務人宏易公司之債權轉讓外，並將剩餘現金分派予被告之後，並以向高雄地方法院民事庭呈報清算完結，可證清算人之作為一切合法。

且原告已依民法、公司法、所得稅法之相關規定向高雄地方法院申請清算完結在案，原告之資產並已全數依法分配予清算期間之已知債權人，故清算完結已無疑慮。

原告之法人人格既已清滅，當然未獲分配之欠稅應予註銷。

換言之，被告不予究明原告更正八十七年底資產負債表之銀行存款與現金餘額之真實性，而一再以更正前之錯誤數字，要求原告應將已發生呆帳損失而不存在之現金、銀行存款拿出來繳付所欠之稅賦。

三、有關原告墊付宏易公司之「萬代福園」工程款項：

（一）資金流程：１、由資金彙總表可知自八十三年十二月三十日起至八十五年一月二十五日止，原告自大安銀行高雄分行帳號00000000000活期存款帳戶及中興商業銀行帳號00000000000帳戶，分二十一筆領款匯予甲○○之帳戶（華南商業銀行帳號00000000000活期儲蓄存款帳戶）合計一三、三九二、０００元。

２、原告自大安銀行高雄分行帳號00000000000帳戶領款十七筆，有大安銀行高雄分行帳號00000000000活期存款存摺影本附卷可稽。

３、原告自中興商業銀行儲蓄部帳號00000000000帳戶領款四筆，有中興商業銀行帳號00000000000存摺影本為憑。

４、甲○○收受原告匯入資金，有華南商業銀行帳號00000000000活期儲蓄存款帳戶影本為憑。

５、甲○○再分次匯款予宏易公司乙○○之台東區中小企業銀行鳳山分行帳號六三八八帳戶，以供施工之下包商領取支票款。

（二）承上之資金流程及代管契約已顯證宏易公司積欠原告一三、五七四、七七五元屬實（即支付宏易公司建屋工程款之資金，係先由原告之公司帳戶轉入甲○○個人帳戶，再由甲○○個人帳戶轉入宏易公司支票帳戶）。

（三）原告負責人甲○○於八十四年三月份與宏易公司負責人乙○○達成代為管理其嘉義縣東石鄉「萬代福園」工案之後續建屋工程及代售房屋之相關事宜，原告負責人甲○○係經公司其他股東同意下代表原告執行業務，且由宏易公司負責人乙○○簽認代付工程款之文件中「．．委由富億營造工程興建管理、代墊工程款．．．」等記載，可佐證以甲○○名義代付之工程款債權，實屬原告支付之工程款無誤。

（四）由甲○○匯款入宏易公司甲存支票帳戶以代為支付「萬代福園」建屋工程款之事實及宏易公司負責人乙○○之簽名確認單上亦載明由富億營造負責人甲○○代墊付款，足以認定甲○○係代理原告去管理該工案且墊付工程款予下包商之事實，惟因該工案之房地經第一順位抵押權人台東區中小企業銀行拍賣後尚有不足額之情況下，致原告發生代墊之工程款無法收回之窘境，導致原告發生財務困難。

（五）原告由大安商業銀行帳號四二０五帳戶及中興商業銀行儲蓄部帳號五五一五帳戶，自八十三年十二月份迄八十五年一月份之存摺可佐證原告陸續匯款到甲○○開立在華南商業銀行之二二三六五帳號，經統計金額為一千三百三十九萬多元，此金額與甲○○轉墊給宏易公司「萬代福園」工程款而發生呆帳金額一千三百多萬元相當，應已佐證甲○○匯付宏易公司「萬代福園」工案下包廠商之帳款，實係原告所支付無訛。

（六）另被告所謂「原告代宏易公司付工程款有違交易常情」，實係其對原告於訴願程序所提證物之宏易公司負責人乙○○委託原告負責人甲○○之事項「辦理房屋銷售、工程興建管理與代墊工程款」、「即由乙○○先生開立支票由富億營造負責人甲○○先生代墊付款」未予究明所致。

換言之，係因宏易公司無力繼續付工程款予下包商，而全權委由原告代為出資付款予下包商，並管理該工案且負責房屋銷售，致有原告先匯款予甲○○，再由甲○○依工程進度匯款到宏易公司之帳戶以供工程承攬之下包商兌領工料之支票款。

由上可知，因「萬代福園」原承攬之營造公司在自己財務困難，未能繼續施作又不願放棄承攬權之情境下，乙○○委託事由之前半段工作主要為先代為發包工程與代墊工程款之管理事項，可知原告僅係代為管理及出借資金之角色，所以原告在未取得承攬權之資格下歷年之帳上並未以「未完工程」科目入帳，且因原告只係代為管理及出借資金之角色，並非工程承攬人，故不能有開立發票請領工程款之行為。

四、又原告於八十七年十月已發生重大之財務危機，致須委由律師通知債權人開會協商並簽訂債務之償還和解書，故八十七年度資產負債表上列示銀行存款一七、九二三、０三五元，係會計人員疏失之誤植應屬無疑，經原告重新向各家銀行查證彙總八十七年十二月三十一日之銀行存款合計數僅為五、五一０元。

如上所述，原告被宏易公司倒帳之金額為一三、五九四、七七五元，係屬有資金流程佐證之事實，故被告應准予原告認列該呆帳損失一三、五九四、七七五元，進而認定原告已完成合法清算之程序，應准予註銷原告欠稅二、九九一、０九五元之紀錄。

五、原告已盡「舉證銀行存款餘額及代墊款項予宏易公司之資金流程後始依民法及會計原理、原則來更正報表錯誤」之協力義務。

依民法第八十八條「意思表示之內容有誤，表意人得將其意思表示撤銷之」之規定，原告之清算人於九十三年六月十五日經提供各銀行迄八十七年底之存摺以證明銀行存款餘額僅為五、五一０元，現金為四五、０二六元，合計五０、五三六元而非一八、八九六，一三五元之證明，而予以更正清算前錯誤之八十七年底資產負債表上「現金及銀行存款金額」，並將前述對宏易公司之應收帳款以呆帳費用處理，實屬反應原告八十七年底之會計報表真實狀況，顯見清算人之作為並無違誤。

依一般公認會計原則第一號公報第十九條第三項、商業會計法第四十五條、商業會計處理準則第十五條第二項第三、四、五款，皆已闡明對無法收回之應收債權應認列為「呆帳損失」無疑，惟被告尚以原告認列呆帳之程序尚不符營利事業所得稅查核準則第九十四條規定，而否准原告註銷欠稅之申請，被告之誤解，實已陷入「會計所得」與「課稅所得」之迷思。

換言之，該呆帳損失在會計所得上應予認列損失無疑，若有未符合查核準則之認定標準，只是「帳外調增」課稅所得，以衡量八十七年度應納之營利事業所得稅金額。

惟被告憑此斷定原告尚有該不良資產之一千三百多萬元之資產價值存在，確已與會計資訊「反應經濟實質」之會計原則悖離。

且原告之營利事業所得稅結算申報有更正申報之程序與機制，原告依民法第八十八條「意思表示之內容有誤，表意人得將其意思表示撤銷之」而更正清算前錯誤之八十七年底資產負債表上現金與銀行存款金額，清算人係依原告被發生鉅額倒帳之經濟實質面來反映呆帳損失數字在財務報表上，符合財務報表應允當表達之會計原則。

惟被告以八十五年度及八十六年度結算申報之資產負債表未顯示原告有財務困難狀況而否定原告當時有財務困難之事實，實係忽略商業行為中存在類如背書保證、借票擔保等資金融通之「資產負債表外」交易行為。

六、被告認定原告八十七年底尚有鉅額銀行存款，有違經驗法則：

（一）原告於八十七年十一月，已委由律師召開債權人會議商討原告之工案積欠下包商之事宜，且公司財產與負責人之個人財產皆被債權人申請拍賣而處分之情境下，原告八十七年底銀行存款不可能尚有如原申報之一七、九二三、０三五元之鉅額（實際僅有銀行存款五、五一０元），顯見被告認定原告八十七年底尚有一千七百九十二萬多元之高額銀行存款，有違經驗法則。

（二）另由原告八十五年底及八十六年底分別向外人借款一千二百萬元及一千萬元以供彌平年度報表截止日（即十二月三十一日）之資金缺口，俟隔年一月四日及一月三日即全數歸還他人之事實，可知原告於八十五年度及八十六年度因受宏易公司一千三百五十多萬元之帳款未能收回之影響已有實質財務困難之狀況存在，惟原告如此之調查資金與影藏部分交易之行為，實係為規避銀行在公司財務困難時再抽銀根，以求拉長時間來換取原告公司生存之機會，期盼代為管理之宏易公司「萬代福園」工案完工後，若房地出售取得價款即能取回代墊之工程款，原告之資金短絀之現象即能解套，熟料工案之房地，在八十七年度經台東區中小企業銀行拍賣後，原告除執行費用取回外，其他分文未得，僅取得債權憑證，實質之呆帳於是產生。

七、被告未盡「職權調查」之責：

（一）原告原申報八十七年底各報表之金額時確有錯誤，經以存摺餘額舉證後在九十三年六月份依法更正，實屬合法之程序。

另原告依巨額倒帳之經濟實質面來反映「呆帳損失」數字在財務報表上，符合財務報表應「允當表達」之會計原則。

被告未依行政程序法第三十六條「職權調查」以查證原告八十七年底之現金與銀行存款更正數字有虛偽不實之前題下，僅以更正前後數字差異過大及由高雄地方法院八十七年度重訴字第一二０號判決，僅知當事人係為甲○○對宏易公司存在債權，並無原告對宏易公司債權存在之判決，即臆測非原告之債權發生呆帳損失，因而否准原告申請註銷欠稅，顯有速斷。

換言之，被告在原告提出前述之證據後，原告已盡「證明義務與協力負擔」之責任，被告應對其所做出否准原告申請註銷欠稅之行政處分負有「職權調查」之責，以證明原告：１、尚有現金及銀行存款一八、八九六、一三五元而非更正後之五０、五三六元２、原告未曾發生宏易公司之一三、五七四、七七五元呆帳損失。

（二）退萬步言之，甲○○個人及配偶之財產皆已被拍賣償債而無剩餘，無論原告對宏易公司或甲○○個人存有債權，皆屬不良債權，因而呆帳損失屬實應無疑慮，顯證被告認定原告「有實質資產而不繳稅，故不予註銷欠稅」之處分有誤。

八、關於營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第九十四條第五款所稱之「發生於當年度」，就本件而言，係指「原告出借資金予訴外人宏易公司之八十四年度或原告申請更正八十七年度財務報表之八十七年度」：

（一）原告負責人與宏易公司訴訟，經高雄地方法院於八十七年四月二十四日判決，可知原告無法取得「法定抵押權」之優先地位，且原告所代為管理之「萬代福園」工案房屋經法院拍賣，而原告負責人取得之未清償債權一三、五九四、七七五元，有法院之分配表為證，可證原告之應收債權款，因債權順位之先後，確定無法收回之年度為八十七年度無訛。

（二）由最高行政法院五十年判字第二十六號判例之內容謂「．．．但此項呆帳損失，應於確定其呆帳之年度列報，而不應於未確定以前之年度預先列報，亦為當然之解釋。」

可知原告八十四年度所出借予宏易公司之「萬代福園」房屋興建工程款，因法院判決無法取得法定抵押權而喪失優先受償債權，致債權一三、五九四、七七五元在八十七年四月二十四日發生「呆帳損失」之事實始確定，故認列呆帳損之年度為八十七年度，灼然甚明。

（三）原告自八十四年度墊付宏易公司之下包商工程款債權，經由原告負責人向宏易公司催收不達，始進行法院之訴訟，逾二年後在八十七年四月二十四日法院之判決喪失法定抵押權而確定未能受償之債權為一三、五九四、七七五元。

因宏易公司並不符合查核準則第九十四條第五款第一目之倒閉、逃匿、和解或破產宣告之情，故應以第二目「債權中有逾兩年。

經催收未經收取本金或利息者」作為年度判斷，則原告認列呆帳損失之年度為八十七年，並無違誤。

（四）原告對宏易公司之債權，係透過原告之負責人甲○○提出訴訟後，由法院判決之債權（只是未取得法定抵押權之優先順位），符合查核準則第九十四條第六款末段之程序，可證原告之債權經法院訴追後，已取具法院證明未受償之金額證明，其效力已遠高於存證信函與支付命令類之非訟文件，而被告尚主張原告認列呆帳之程序不符查核準則第九十四條之程序真意。

九、由原告於九十五年二月二十一日言詞辯論庭呈之八十四年二月宏易公司負責人乙○○與原告負責人甲○○所簽定文件，可確知原告因「萬代福園」工案原承攬之營造公司不配合轉讓承攬權，導致原告僅先代為管理與代墊下包商工程款，就因未取得承攬工程之法定抵押權優先順位，致該工案房屋被拍賣後，原告之債權順位在後而未受償，至呆帳確實發生；

另由該文件已載明「富億營造公司」亦再佐證代墊宏易公司之工程款，確為原告之公司身分，而非「甲○○」個人，故債權屬原告無訛，呆帳由原告認列亦無違誤。

十、綜上所述，原告之清算人依法清算完結後，已向高雄地方法院聲報且經法院核備在案，原告之法人人格已清滅，故未獲分配之被告欠稅應准予註銷。

惟被告未予究明原告八十七年底已無原申報報表上銀行存款與現金之資金事實，一再主張原告有資金不繳清欠稅而否准註銷欠稅，顯有違誤。

又原告被宏易公司倒帳一三、五九四、七七五元，有資金流程佐證「．．．其屬逾期二年，經債權人催收，未能取得本金或利息者；

應取具．．．或向法院訴追之催收證明」，故被告應准予原告認列該呆帳損失一三、五九四、七七五元，進而認定原告已完成合法清算之程序且應准予註銷原告欠稅二、九九一、０九五元之紀錄，始符法理。

乙、被告答辯意旨則謂：

一、按「解散之公司，除因合併、破產而解散者外，應行清算。」及「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」

分別為公司法第二十四條及第二十五條所明定。

又「．．．說明：二、查公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第九十三條第一項、第三百三十一條第四項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。

三、按法人至清算終結止，在清算之必要範圍內視為存續，民法第四十條第二項定有明文，公司亦為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅。

．．．公司人格自未消滅，稽徵機關不符法院撤銷准予備查之裁定，即對該公司追繳欠稅或補徵稅款及處罰，於法應無不合。」

亦經司法院秘書長八十四年三月二十二日秘台廳民三字第０四六八六號函釋在案。

二、自八十三年七月二十二日起至八十六年十月三日止，原告之負責人為陳世昌，且八十四年度營利事業所得稅結算申報資料及會計師簽證報告，負責人亦為陳世昌。

原告為法人組織，法人為法律上之獨立人格者，其與自然人，係各別之權利義務主體。

最高行政院著有五十年判字第一一０號判例可資參照。

依原告所提示之高雄地方法院八十七年度重訴字第一二０號民事判決書載明：「事實．．．甲、原告方面：一、聲明：求為判決確認原告（甲○○）就被告（宏易公司）所有坐落‧‧‧之記建築物於新台幣一千一百零九萬六百元範圍內之法定抵押權存在。」

該訴訟之原告為甲○○而非原告，是以甲○○縱有資金流入宏易公司，亦屬甲○○個人行為，與原告無涉。

三、原告主張甲○○於八十四年三月代表原告承攬宏易公司「萬代福園」工案之後續建屋工程及付款，並由原告代購建材及委由包商施作，且由甲○○開立支票或匯款入宏易公司甲存帳戶代為支付工程款；

按一般承攬契約之意旨，應由宏易公司於工程完成後給付原告工程款，而本案卻反由原告付款給宏易公司，實有違交易常情，且依原告八十四年度營利事業所得稅會計師簽證結算申報資料，並未列報原告有宏易公司工案承攬工程之相關收入，資產負債表亦無宏易公司工程款之應受帳款。

是原告主張甲○○代表原告承攬宏易公司工案之說，顯不足採。

四、又原告於八十五年、八十六年度營利事業所得稅會計師簽證結算申報資料損益表及資產負債表，營運正常，並無發生財務上之困難。

原告於九十三年度為履行公司合法清決算之程序，始更正八十七年度資產負債表，其提列備抵呆帳，核與營利事業所得稅查核準則第九十四條之規定不符，並否定以前年度營利事業所得稅結算申報資料之正確性，難謂已完成「合法清算」等語。

理 由

一、按「解散之公司，除因合併、破產而解散者外，應行清算。」「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」

分別為公司法第二十四條及第二十五條所明定。

二、經查，本件原告積欠營利事業所得稅計二、九九一、０九五元，其於九十三年十月一日向被告申請註銷前揭營利事業所得稅及解除原告負責人甲○○之限制出境處分。

原告主張於九十三年六月十五日經全體股東同意由蔡金蓮擔任清算人，經高雄地方法院於九十三年七月七日准予清算人就任之備查，嗣高雄地方法院於九十三年九月二十一日函復原告已知悉陳報狀。

是原告乃依財政部七十九年十月二十七日台財稅第七九０三二一三八三號函釋內容：「清算終結法人人格已消滅，未獲分配欠稅得予註銷．．」云云，向被告申請註銷欠稅。

案經被告調查原告八十四年度營利事業所得稅結算申報書及會計師簽證報告，認原告公司八十四年度之負責人為訴外人陳世昌，且其八十四年度營利事業所得稅結算申報書，亦無揭露原告所稱自行或委託甲○○承包宏易公司工程之相關資料，被告乃認原告對宏易公司無債權，而原告對於清算程序中收取債權、清償債務，分派盈餘或虧損、分派剩餘財產等過程，仍待釐清，且法人在清算之必要範圍內視為存績，被告遂以原告未完成合法清算，否准原告註銷欠稅及解除出境限制之申請等情，有被告九十三年十月二十八日財高國稅苓營所字第０九三００二二二八二號函及原告八十四年度營利事業所得稅結算申報書等附於訴願卷可稽，洵堪認定。

三、原告提起本件訴訟，無非以：原告於八十二年設立，以訴外人陳世昌為登記負責人，而甲○○為原告之真正負責人，甲○○於八十三年度代理原告承攬宏易公司「萬代福園」之未完成工程，由甲○○代購建材及委由包商施作，並開立支票或匯款入宏易公司甲存帳戶代為支付工程，其支付宏易公司建屋工程款之資金，係先由原告公司帳戶轉入甲○○個人帳戶，再由甲○○個人帳戶轉入宏易公司之支票帳戶。

且原告負責人甲○○與宏易公司負責人乙○○簽認代付工程款文件中亦載明「．．．委由富億營造工程興建管理代墊工程款．．．」等語，亦佐證係由原告代墊宏易公司之工程款，而非「甲○○」個人。

又原告之大安商業銀行帳號四二０五帳戶及中興商業銀行儲蓄部帳號五五一五帳戶，自八十三年十二月迄八十五年一月陸續匯款至甲○○於華南商業銀行二二三六五帳號，金額總計為一千三百三十九萬多元，此金額與甲○○轉墊予宏易公司「萬代福園」工程款之金額一千三百多萬元，亦屬相當，足佐證宏易公司積欠原告一三、五七四、七七五元之墊款，確係真實。

另原告清算人於九十三年六月十五日，提供原告於各家銀行迄八十七年底之存摺，證明原告之銀行存款餘額僅為五、五一０元，現金為四五、０二六元，合計五０、五三六元而非一八、八九六、一三五元，原告乃申請更正八十七年資產負債表之「現金及銀行存款金額」記載，並將原告對宏易公司之應收帳款以呆帳費用處理，以反應原告於八十七年度會計報表之真實狀況。

且原告自八十四年度墊付宏易公司之下包商工程款債權，經由原告負責人向宏易公司催收不達，於八十七年四月二十四日經判決喪失法定抵押權，並確定未受償之債權為一三、五九四、七七五元，則原告認列呆帳損失之年度為八十七年度，並無違誤。

又原告清算人依法清算完結後，既已向高雄地方法院申報且經法院備查在案，原告之法人人格已清滅，應准予註銷原告欠稅之紀錄云云，資為爭議。

四、惟依原處分卷所附之原告八十四年度營利事業所得稅結算申報書及陳世昌八十四年至八十九年之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、陳世昌九十三年十月二十二日之聲明書，僅顯示陳世昌為原告之登記負責人，於任職原告之負責人期間，另於揚子江廣告股份有限公司及鑫鎂建設股份有限公司擔任業務經理，並無法證明原告之實際負責人於八十四年間為甲○○。

又觀諸宏易公司負責人乙○○所出具之書面資料及華南商業銀行跨行匯款回條聯，其華南商業銀行跨行匯款回條，其匯款人均為甲○○，並無原告匯款予宏易公司之相關證據；

而乙○○所出具之書面資料雖記載：「宏易建設有限公司．．．案名萬代福園負責人乙○○先生委託富億營造辦理房屋銷售、工程興建工程付款等，在此僅對於工程付款之明細予以確認如下．．．以上付款即由乙○○先生開立支票由富億營造負責人甲○○先生代墊付款，特立此據，以茲證明．．．」及「宏易建設有限公司負責人乙○○先生，於嘉義縣東石鄉興建住宅，案名：萬代褔園，因原承攬人雙方對工程及付款見解分岐，工程延宕，在原承攬人雙方未解約前，特委由；

億誠先生（富億營造公司）辦理工程興建，代書保存，房屋銷售及工程付款等如下：．。」

等語，並署名宏易公司負責人乙○○，富億營造工程有限公司負責人甲○○。

然前揭書面資料均未經原告公司之蓋印，且僅有甲○○個人簽名，是所謂「委由甲○○先生（富億營造公司）辦理工程興建」云云，究屬何指委由公司或個人猶不明確，況由華南商業銀行跨行匯款回條，實僅能證明甲○○與宏易公司有資金往來，尚不能憑此認定原告與宏易公司有交易事實，難認原告主張為真實，而甲○○個人與宏易公司縱有資金往來，亦與原告無涉。

又依高雄地方法院八十七年度重訴字第一二０號民事判決書內容可知，該件民事訴訟之原告為甲○○，甲○○於判決中主張宏易公司委託其僱工購買材料承攬未完成工程，已明確說明與宏易公司交易者並非原告，此有高雄地方法院八十七年度重訴字第一二０號民事判決附卷可稽。

另原告自八十三年十二月間至八十五年一月間陸續匯款至甲○○於華南商業銀行帳戶，僅能說明原告與甲○○間有現金往來，亦難逕認該現金往來與宏易公司有關。

再者，原告匯款予甲○○之金額與日期，與甲○○匯款予宏易公司之金額及日期，勾稽不符。

是原告所提前揭活期存款存摺僅能說明原告與甲○○間有資金往來，仍無法證明係原告給付予宏易公司之款項。

又由原告八十四年度營利事業所得稅結算申報書及資產負債表、原告八十四年度未完成工程成本分析表可知，原告並無記載宏易公司之工程，原告亦未說明宏易公司之工程未列入八十四年度營利事業所得稅結算申報書及資產負債表，原告片面以八十七年度申報表有錯誤，更正八十七年度營利事業所得稅結算申報書，列入宏易公司之應收帳款並應列為備抵呆帳，亦無法說明原告對宏易公司有工程債款。

是原告一再執稱甲○○為實際負責人，甲○○於八十三年度代理原告承攬宏易公司「萬代福園」之未完成工程，由甲○○代購建材及委由包商施作，並開立支票或匯款入宏易公司甲存帳戶代為支付工程，其支付宏易公司建屋工程款之資金，係先由原告之公司帳戶轉入甲○○個人帳戶，再由甲○○個人帳戶轉入宏易公司之支票帳戶云云，自難採據。

五、復按「債權人基於債之關係，得向債務人請求給付。」「五、應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有下列情事之一者，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。

(一)因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。

(二)債權中有逾期兩年，經催收後未經收取本金或利息者。

上述債權逾期二年之計算，係自該項債權原到期應行償還之次日起算；

債務人於上述到期日以後償還部分債款者，亦同。

六、前款呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址．．．；

其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證；

其屬逾期二年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政事業已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。」

民法第一百九十九條第一項及營利事業所得稅查核準則第九十四條第五款、第六款分別定有明文。

所謂債權係指債權人得向債務人請求之權利，債權人只能向債務人請求給付，而不能向債務人以外之人請求給付，亦經最高法院十八年上字第一九五三號判例明揭在案。

又債務人的義務與債權人的權利，乃同一給付關係的兩面，僅特定債權人得向特定債務人請求給付之法律關係，此即債之相對性原則（王澤鑑，債法原理第一冊第十頁參照）。

本件原告並非宏易公司之契約相對人，僅甲○○始為契約之相對人，基於債之相對性原則，僅甲○○與宏易公司受該「萬代福園」之承攬契約拘束，亦即甲○○依法得向債務人宏易公司請求給付「萬代福園」之工程款項，至本件原告既非契約之簽約當事人，自無向宏易公司請求給付工程款項之權利，實無是項呆帳損失。

原告執稱原告對宏易公司有一三、五七四、七七五元之債權，即無可採。

六、再按「企業有限公司如經依法清算完結後，經向法院聲報並辦理清算終結登記，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷。」

「．．．二、查公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第九十三條第一項、第三百三十一條第第四項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備查案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。

三、按法人至清算終結止，在清算之必要範圍內視為存續，民法第四十條第二項定有明文，公司亦為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅。

．．．公司人格自未消滅，稽徵機關不符法院撤銷准予備查之裁定，即對該公司追繳欠稅或補徵稅款及處罰，於法應無不合。」

分別經財政部七十九年十月二十七日台財稅第七九０三二一三八三號函及司法院八十四年三月二十二日秘台廳民三字第０四六八六號函釋明在案。

上開財政部及司法院函釋在闡述公司應經合法清算，始生清算完結之效果，核與公司法相關規定無違，本院自得予以援用，合先敘明。

而前揭財政部七十九年十月二十七日台財稅第七九０三二一三八三號函釋亦明白揭示須公司已依法清算完結後，其未獲分配之欠稅始得予註銷，另依前揭司法院秘書長八十四年三月二十二日秘台廳民三字第０四六八六號函釋意旨，地方法院就清算完結所為准予備查，僅屬「備案」，並無實質上之確定力，不具實質終結清算程序，消滅受清算法人之效力，而是否發生清算完結之效果，應視是否完成「合法清算」而定。

換言之，所謂「清算完結」，係指「清算事務實際終結」，必須從實質上予以認定，與是否踐行公司法第九十三條第一項、第三百三十一條第四項所定「法院聲報」程序無關，該等聲報程序僅有「備案」之效力。

本件原告於九十三年六月向被告申請更正八十七年度營利事業所得稅結算申報書及資產負債表，提列宏易公司之應收帳款，且宏易公司應收帳款為符合營利事業所得稅查核準則第九十四條所稱之備抵呆帳。

惟如前所述，本件原告非「萬代福園」工程之契約相對人，基於債之相對性原則，原告對宏易公司既無債權，亦無應收帳款。

是原告主張該項應收帳款在八十七年十二月三十一日公司之資產負債表應已存在，原八十七年十二月三十一日資產負債表銀行存款記載一七、九二三、０三五元顯為錯誤。

及原告於清算完結前之九十三年九月十三日已通知宏易公司將債權轉讓予被告，並更正分祿，又經法院於九十三年九月二十一日通知准予備查，是清算程序已完結云云，洵無可採。

從而，被告以原告之清算程序中收取債權、清償債務、分派盈餘或虧損、分派剩餘財產等過程，尚待釐清，乃否准原告註銷欠稅之申請，尚無違誤。

七、綜上所述，原告主張已清算終結，法人人格已消滅，未獲分配之欠稅得予註銷云云，並無可採。

被告以原告未完成清算程序，否准原告註銷欠稅之申請，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；

原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件事證已明，至於兩造其餘主張，經核與判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

中 華 民 國 九十五 年 三 月 七 日
第一庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 許麗華
法 官 蘇秋津
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十五 年 三 月 七 日
書記官 陳嬿如