高雄高等行政法院行政-KSBA,94,訴,982,20060329,1

高雄高等行政法院判決
94年度訴字第00982號

原 告 甲○○
丙○○
丁○○
戊○○
己○○
兼 共 同
訴訟代理人 乙○○
被 告 財政部台灣省南區國稅局
代 表 人 庚○○局長
訴訟代理人 候憲章
上列當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年九月二十日台財訴字第０九四００一二四七二０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事 實

壹、事實概要：緣原告之父吳明德於民國（下同）八十八年九月二十六日死亡，原告於核准延期申報期限內之八十九年六月二十三日辦理遺產稅申報，原列報遺產總額新台幣（下同）五四、五五六、五一０元，經被告初查核定遺產總額五八、六三三、七三０元，遺產淨額三四、四０二、一九九元，應納稅額九、０四五、七二五元。

原告不服，申經復查，獲追認未償債務扣除額二、八八０、二五一元。

原告仍不服，遞經訴願、行政訴訟，經本院九十一年六月十八日九十一年度訴字第二一二號判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於否准列報被繼承人吳明德死亡前未償債務扣除額二九、九八一、二六四元及繼承人戊○○身心障礙扣除額五百萬元部分均撤銷，原告其餘之訴駁回。

原告及被告對該判決均不服，皆提起上訴，經最高行政法院九十三年六月三十日九十三年度判字第八二八號判決駁回兩造之上訴。

嗣被告重行核定追認未償債務扣除額二九、九八一、二六四元及殘障特別扣除額五百萬元，另以被繼承人亦取得同額債權，核定被繼承人遺有債權二九、九八一、二六四元，併計遺產總額，更正核定遺產總額八八、六一四、九九四元，遺產淨額二六、五二一、九四八元，應納稅額六、四四五、二四二元，原告又不服，申請復查，獲追減遺產債權四、九九六、八七七元，原告仍不服，提起訴願，亦經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：

（一）訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）不利於原告之部分均撤銷。

（二）訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

（一）原告之訴駁回。

（二）訴訟費用由原告負擔。

參、兩造之爭點：

一、原告主張之理由略以：

（一）「繼承，因被繼承人死亡而開始」、「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上一切權利、義務」分別為民法第一千一百四十七條條及第一千一百四十八條前段所明定。

又，連帶保證人向債權人為清償後，於其清償之限度內，承受債權人對於主債務人之債權；

且連帶債務人中之一人，因清償致他債務人同免責任者，得向他債務人請求償還各自分擔之部分，亦分別為民法第七百四十九條前段及第二百八十一條第一項所明定。

是以依上述法律規定，所謂應繼債務、債權應以被繼承人死亡之時觀之；

連帶保證人須為清償後，始取得對主債務人及其他連帶保證人之債權，至為明確。

從而被繼承人生前若與其他數人同與債權人訂立契約約定同為連帶保證人，除非被繼承人生前即已對債權人清償，始得謂有對主債務人及其他連帶保證人之債權遺予繼承人繼承。

若僅單純訂立連帶保證契約，並無清償行為，尚難認被繼承人已對主債務人或其他連帶保證人取得債權，不待多言。

（二）本件被繼承人吳明德生前雖已遭高雄銀行股份有限公司（下稱高雄銀行）追償，其所有財產亦遭台灣高雄地方法院扣押進行查封拍賣，惟迄至被繼承人死亡時仍未拍定，被繼承人未有清償行為，為被告向所不爭，被繼承人自無對主債務人金煒企業有限公司（下稱金煒公司）及其他連帶保證人取得同額債權之可能。

至原告等繼承人於繼承後始為部分清償行為，乃係清償自己之債務，所取得同額之債權並非屬繼承當時即已存在之應繼債權，是被告以被繼承人與謝政興等人同為金煒公司連帶保證人，即認被繼承人對金煒公司及謝政興等連帶保證人均享有債權而得對之求償或請求分擔部分云云，顯與繼承之法理及前揭民法相關規定有違。

實則，原告上述主張，乃為最高行政院九十三年度判字第八二八號確定判決理由所明示，該判決亦對被告稱就被繼承人未償債務應相對核認債權云云予以駁斥，被告故違反法律規定及確定判決效力為不同之認定，侵害原告權益，誠屬可議。

被告所為行政處分，既屬違法，且已損害原告之權利及法律上利益，爰依行政訴訟法第四條第一項規定請求撤銷原處分（復查決定含原核定處分）不利原告部分（即關於核定列報被繼人人吳明德遺有債權二四、九八四、三八七元及遺產總額八三、六一八、一一七元及遺產淨額二一、五二五、０七一元等部分）撤銷。

（三）按「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟」，為行政訴訟法第五條第二項所明定。

原告前於申請復查時除請求被告撤銷行政處分不利原部分外，尚請求被告核定被繼承人遺產總額五八、六三三、七三０元之行政處分（即將被告所認遺產總額八三、六一八、一一七元扣除被告所認列之被繼承人所遺債權二四、九八四、三八七元），惟遭被告駁回。

且被告係於首開撤銷訴訟判決確定後，於重為核定處時仍故違反確定判決理由所明示之法律見解，故意再為不利原告之違法處分以損害原告權利及法律上利益，若原告僅請求撤銷其行政處分，仍有續受被告再故為違法處分之虞，為免疲於訟累，爰另請求被告應作成核定被繼承人遺產總額為五八、六三三、七三０元之行政處分，以利原告得獲退還溢繳之遺產稅。

二、被告主張之理由略以：

（一）系爭債務為借款人金煒公司於八十五年六月二十五日向高雄銀行借款美金九十萬元，本件被繼承人吳明德及謝政興、謝達男、謝鏞敏、王淑英、張楊彩鳳等六人為連帶保證人，債務人金煒公司逾期未清償系爭債務，嗣經高雄銀行向臺灣高雄地方法院依聲請核發八十六年一月三十日八十六年度促字第四五五五號支付命令，同年一月三十一日八十六年度全字第四三０號民事裁定，高雄銀行對債務人吳明德君之財產，在二九、九八一、二六四元範圍內得為假扣押，並以八十七年十一月二十三日八七高敬民修八十六年執字第二四五四九號查封拍賣被繼承人所有高雄縣鳥松鄉○○○段一六四八地號土地，又以八十九年六月二十九日八九高貴民修八六執字第二四五四九號函通知被繼承人，債權人高雄銀行撤回八六執字第二四五四九號清償債務強制執行，不再拍賣等。

而金煒公司業於八十六年三月一日擅自歇業他遷不明，且名下已無任何財產。

又系爭債務之連帶保證人計有謝政興、謝達男、謝鏞敏、王淑英、張楊彩鳳及被繼承人吳明德等六人，渠等六人並無另為約定情事，有營業稅稅籍資料查詢清單、財產歸屬資料清單及高雄銀行保證書等影本可稽。

是本件被繼承人對主債務人之債權，縱因主債務人金煒公司之資產淨值經研判已無財產價值而無法收取，惟依民法相關規定，系爭連帶保證債務二九、九八一、二六四元，應由上開六名連帶保證人平均分擔，被繼承人應分擔部分僅為六分之一即四、九九六、八七七元，餘二四、九八四、三八七元仍得向其他連帶保證人請求償還各自應分擔之部分。

（二）又本件經被告以九十三年十月十二日南區國稅法一字第０九三０一一八二七一號函請原告具文說明被繼承人對金煒公司及謝政興等五人之債權，有無首揭規定不能收取之情形，並提示相關證明文件供核，原告僅於九十三年十月二十二日出具說明書稱：被繼承人因連帶保證金煒公司借款債務而遭法院查封拍賣之財產，迄死亡前均未經拍定，自無對主債務人及其他連帶保證人取得債權之可能云云。

惟上開被繼承人遭法院查封拍賣之財產雖未經拍定，被告已依最高行政法院判決結果核認被繼承人未償債務，然自應相對核認其債權，況原告無法證明被繼承人對謝政興等其他五名連帶保證人之債權二四、九八四、三八七元已無法收取，該部分債權自應併計遺產總額課稅，至被繼承人應分擔部分四、九九六、八七七元，則不應併計，是依首揭規定，被告核定本件遺產債權二四、九八四、三八七元，並無不合。

（三）另依遺產及贈與稅法第一條第一項、第四條第一項及第十七條第一項第九款之規定，係就中華民國國民於死亡時所遺留有財產（不包括不計入遺產總額者）扣除免徵遺產稅之餘額，依法課徵遺產稅，亦即按中華民國國民於死亡時作一結算點，該時點除已明確存有之財產或負債應依法合計遺產稅，尚包括或有債權與或有負債，例如被繼承人生前提供不動產為第三者擔保借款，因故未繳納本金及利息，經債權人向法院申請查封與拍賣抵押擔保品，在該不動產拍定前稽徵機關先將其列為被繼承人之未償之債務自其遺產總額中扣除，按此，被繼承人死亡時若將該債務認列係屬擬制債務，則稽徵機關亦應將被繼承人對其所擔保之債務人有擬制債權予以併計遺產總額，否則將發生有義務無權利，而違反權利與義務相生之原理，該擬制之債務應類似民法第二百八十一條所規定之連帶債務人中之一人，因提存致他債務人同免責任者，得向他債務人請求償還各自分擔之部分，故被告認列被繼承人之未償債務，同時認定其有債權乃基於遺產稅法特定之時點特定財產之課稅規定。

（四）被繼承人如於查封拍賣前或拍定後死亡，其所遺留之財產或債權請求權（除不計入遺產總額者）均應計算遺產總額課徵遺產稅，唯獨被繼承人於查封拍賣後，拍定前死亡，稽徵機關如只准予被繼承人之遺產總額扣除未償債務，而未同額的追償之債權，違反量能課稅之原則，按司法院釋字第四二０、四九六、五００及五六五號解釋，租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之經濟，而非其外觀形式之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟實質，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則。

又量能課稅為法治國家稅法之基本原則，租稅負擔應依其經濟之給付能力來衡量，而定其適當的納稅義務，凡負有相同之負擔能力即應負擔相同之租稅意旨。

另認定被繼承人是否有求償權之標準，倘僅依據法院執行拍賣抵押擔保物之進度，或依據被繼承人生前至死亡時間，而非依據被繼承人之經濟能力，進而謂被繼承人於生前所有財產雖經查封，惟未經地方法院拍定，並無對本件主債務人金煒公司及其他連帶保證人有民法第二百八十一條之請求權，果爾，顯未顧及遺產及贈與稅法對稅捐核課的特殊性，其逕予否認被告有擬制之請求權，將危及遺產及贈與稅法規定之完整性。

（五）再依鈞院九十四年八月三日九十四年訴字第二八四號判決意旨，連帶保證債務非屬遺產及贈與稅法第十七條第一項第九款規定之未償債務，被告既將其認列為未償債務，即應將同額債權列入遺產計算其遺產總額，始合乎實質課稅及租稅公平原則。

另本件原告於核准延期申報期限內之八十九年六月二十三日辦理遺產稅申報，核課期間之計算，依首揭規定為自同年六月二十四日起至九十四年六月二十三日止，本局縱未於贈與行為發生時發現課稅之事實，要非不能於發現後在核課期間內另行補徵，參諸最高行政法院九十三年度判字第六七六號判決亦持相同見解。

至原告請求作成核定被繼承人遺產總額五八、六三三、七三０元之行政處分，與本案無關，應不予論述。

據此，被告既已認列被繼承人有未償債務二四、九八四、三八七元，應准予追認列同額債權，始符合上開法律規定意旨及租稅公平原則。

理 由

一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」

、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」

、「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅︰．．．九、被繼承人死亡前，未償之債務，具有確實之證明者。」

遺產及贈與稅法第一條第一項、第四條第一項及第十七條第一項第九款分別定有明文。

二、本件原告之父吳明德於八十八年九月二十六日死亡，原告於核准延期申報期限內之八十九年六月二十三日辦理遺產稅申報，原列報遺產總額五四、五五六、五一０元，經被告初查核定遺產總額五八、六三三、七三０元，遺產淨額三四、四０二、一九九元，應納稅額九、０四五、七二五元。

原告不服，申經復查，獲追認未償債務扣除額二、八八０、二五一元。

原告仍不服，遞經訴願、行政訴訟，經本院九十一年六月十八日九十一年度訴字第二一二號判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於否准列報被繼承人吳明德死亡前未償債務扣除額二九、九八一、二六四元及繼承人戊○○身心障礙扣除額五百萬元部分均撤銷，原告其餘之訴駁回。

原告及被告對該判決均不服，皆提起上訴，經最高行政法院九十三年六月三十日九十三年度判字第八二八號判決駁回兩造之上訴。

嗣被告重行核定追認未償債務扣除額二九、九八一、二六四元及殘障特別扣除額五百萬元，另以被繼承人亦取得同額債權，核定被繼承人遺有債權二九、九八一、二六四元，併計遺產總額，更正核定遺產總額八八、六一四、九九四元，遺產淨額二六、五二一、九四八元，應納稅額六、四四五、二四二元，原告又不服，申請復查，獲追減遺產債權四、九九六、八七七元等情，業據兩造分別陳述在卷，並有原告遺產稅書、被告遺產稅核定通知書、九十年五月四日南區國稅法字第九００二八八三七號函、九十一年一月九日台財訴字第０九０００三七七六五號訴願決定書、九十三年十月十二日南區國稅法字第０九三０一一八二七一號函、九十四年一月二十六南區國稅法一字第０九四００九三八一四號復查決定書、上開判決等附原處分卷可稽，應堪認定。

三、原告提起本件訴訟，無非以：所謂應繼債務、債權應以被繼承人死亡之時點觀之，連帶保證人須為清償後，始取得對主債務人及其他連帶保證人之債權。

本件被繼承人吳明德所有之財產遭台灣高雄地方法院假扣押進行拍賣，惟迄吳明德死亡時均未拍定，是其未有清償行為，因而亦無對主債務人金煒公司及其他連帶保證人取得同額債權之可能；

且原告於繼承後始為部分清償行為，乃係清償自己之債務，所取得同額之債權，並非屬繼承當時即已存在之應繼債權，是被告以被繼承人吳明德與謝政興等人同為金煒公司連帶保證人，即認定其對金煒公司及謝正興等連帶保證人均享有債權而得對之求償或請求分擔部分，顯與繼承之法理及民法相關規定有違云云，資為爭執。

四、經查：

（一）原告之被繼承人吳明德及訴外人謝政興、謝達男、謝鏞敏、王淑英、張楊彩鳳等六人，於八十五年六月二十五日，連帶保證訴外人金煒公司向高雄銀行借款美金九十萬元，嗣因主債務人金煒公司逾期未清償系爭債務，經高雄銀行向台灣高雄地方法院聲請，由高雄地方法院核發八十六年一月三十日八十六年度促字第四五五五號支付命令，同年一月三十一日再以八十六年度全字第四三０號民事裁定高雄銀行對債務人吳明德之財產，在二九、九八一、二六四元範圍內得為假扣押，台灣高雄地方法院八十七年十一月二十三日以八七高敬民修八十六年執字第二四五四九號函，查封拍賣被繼承人所有高雄縣鳥松鄉○○○段一六四八地號土地，嗣又於八十九年六月二十九日以八九高貴民修八六執字第二四五四九號函通知吳明德，債權人高雄銀行撤回八六執字第二四五四九號清償債務強制執行，不再拍賣等情，有借據、保證書、台灣高雄地方法院上開支付命令、裁定及各函文附原處分卷可參。

又本院九十一年度訴字第二一二號判決理由雖以：「．．．然按我國民法採當然繼承主義（民法第一千一百四十七條及第一千一百四十八條規定參照），即繼承人於被繼承人死亡時開始，承受被繼承人財產上一切權利、義務。

是以所謂應繼債務、債權應以被繼承人死亡之時觀之，析言之，原告及參加人等繼承人係於繼承後始為清償行為，則取得同額之債權亦非屬繼承當時即已存在之應繼債權，是前揭財政部函釋認應併入遺產總額云云，與繼承之法理尚不符合，抑且，本件被繼承人吳明德生前雖已遭高雄銀行追償，並其所有財產亦遭台灣高雄地方法院假扣押進行查封拍賣，惟迄至被繼承人死亡時仍未拍定，被繼承人自無對主債務人即金煒公司取得同額債權之可能，而繼承人嗣後清償之行為乃清償自己繼承之債務，所取得之債權顯非應繼債權，前揭財政部函釋認應併入申報云云，即與前揭民法繼承相關規定不合，本院自得拒絕適用。

職故，被告以上述理由否准原告該部分扣除額之列報，於法即有未合。」

等語，而將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於否准列報被繼承人死亡前未償債務扣除額二九、九八一、二六四元部分撤銷，該部分經被告不服提起上訴，然仍經最高行政法院以九十三年度判字第八二八號判決駁回被告上訴而確定在案。

（二）按「稱消費借貸者，謂當事人一方移轉金錢或其他代替物之所有權於他方，而約定他方以種類、品質、數量相同之物返還之契約。」

、「稱保證者，謂當事人約定，一方於他方之債務人不履行債務時，由其代負履行責任之契約。

」民法第四百七十四條第一項、第七百三十九條分別定有明文。

由上開法律規定可知，本件系爭債務之主債務人金煒公司與連帶保證人吳明德等六人，係分別根據消費借貸契約及保證契約，對債權人高雄銀行負法律上之責任，其債務發生之原因並不相同。

又按「保證人向債權人為清償後，於其清償之限度內，承受債權人對於主債務人之債權。」

民法第七百四十九條前段亦定有明文。

從而，保證人如已向債權人為清償，並對主債務人有求償權，不論保證人就債務為全部清償或一部清償，於其清償之限度內，債權人對於主債務人之債權及其擔保物權，當然移轉於保證人。

換言之，此之移轉屬於法定移轉，無須當事人之合意。

再按「為債務人設定抵押權之第三人，代為清償債務，或因抵押權人實行抵押權致失抵押物之所有權時，依關於保證之規定，對於債務人有求償權。」

亦為民法第八百七十九條所明定。

綜上法律規定可知，保證契約係屬從契約，以主債務之存在為前提，其債務具有從屬性及補充性，因保證人代為清償債務後，可向主債務人求償，故其最終應負清償責任者，乃為主債務人。

五、次按涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。

租稅法之解釋，原則上應為文理解釋，如果單純為文理解釋而猶有不明者，則當然應依法律條文規定之趣旨及目的加以解釋，亦即應為目的論之解釋，是為當然（見司法院釋字第二五七號、第四二０號、第四九六號解釋）。

申言之，租稅法之解釋，應該依法之安定性、預測可能性，秉持誠信原則及實質課稅原則，予以解釋；

至其適用，則應依負擔公平之原則為之。

所得稅、財產稅、消費稅，建立在量能課稅之原則為其前提條件上。

租稅公平之原則，不但在立法上應該如此，即就租稅法律之解釋及適用，亦應如此。

簡言之，租稅公平負擔之原則，在租稅立法方面，強調應於各納稅群之間，因應其負擔租稅之能力而為公平之課徵。

在稅法之解釋及適用上，則重視實質課稅及逃稅、避稅之禁止。

租稅既應公平，在執行稅法方面，尤應採用平等原則。

六、再按租稅法乃具有高度技術性之法律，其立法目的，或為財政收入目的，或為發展經濟目的，或平均社會財富目的。

無論如何，應一律以客觀上有預測可能性為前提，絕不能無客觀基準，而單純依人民之主觀意願或動作，即得給予不同之解釋或評價。

查，本件原告之被繼承人吳明德生前雖為訴外人金煒公司為連帶保證向高雄銀行借款，然該債務最終應由主債務人金煒公司負責，已如前述。

則連帶保證人縱使為主債務人清償債務，致減少其本身現有之財產，惟其於清償之限度內，同時承受債權人對於主債務人之債權，故其財產僅為形式上變更（現金變為債權），實質上並無減少。

申言之，連帶保證人不管有無為主債務人代償債務，其財產價值實質上均未減少。

又連帶保證之債務，對債權人而言，僅係主債務人對其負有金錢債務，連帶保證人僅負有代為履行責任，而非謂其債權因有連帶保證，即變為主債務人及連帶保證人同時對債權人負有數個相同之金錢債權。

故在租稅法上對主債務人及連帶保證人間之債權債務關係之解釋及評價，亦須依據上開保證之性質為之。

則遺產及贈與稅法第十七條第一項第九款規定所謂「被繼承人死亡前，未償之債務」應限縮解釋不包括保證債務在內。

亦即連帶保證人生前未代為履行債務之情形，因該債務最終係由主債務人負責，保證債務僅屬從契約，故在核定連帶保證人之遺產總額時，自不應將其保證債務列為未償債務，否則，如發生主債務人及連帶保證人均同時死亡之情形，稅捐機關在核定遺產稅時，對同一筆金錢債務，將分別於主債務人及連帶保證人之遺產總額中同時認列該筆未償債務，已違反實質課稅及租稅公平原則。

再者，連帶保證債務，於保證人生前是否已屆清償期，債權人有無對保證人之財產聲請法院強制執行，乃屬債權人得否請求返還借款，及其為確保債權之履行所為追償方法，尚難以連帶保證債務於保證人生前已屆期，或債權人已對保證人之財產聲請法院強制執行，而作為是否認列未償債務之標準。

七、又查，本件原告之被繼承人吳明德生前其保證債務雖已屆期，並經債權人高雄銀行於八十六年一月三十一日向台灣高雄地方法院聲請八十六年度全字第四三○號裁定而對吳明德之財產為假扣押，進而為本案之強制執行，且於吳明德死亡後之八十九年六月二十九日，因高雄銀行撤回執行，不再進行拍賣，已如前述。

足見系爭債務之連帶保證人吳明德並未代償該債務，揆諸前揭說明，被告核定吳明德之遺產總額時，本不應將該債務認列為其未償債務，然被告既將其認列為未償債務，在稅務處理上之評價，被告即係認定該債務須由被繼承人吳明德負最終償還債務之責任。

而系爭債務既應由連帶保證人吳明德負責償還，同理亦應認其償還後，對主債務人取得同額之債權，而將該債權列入遺產計算其遺產總額，始合乎實質課稅及租稅公平原則。

蓋保證人之遺產價值本不因保證債務之存在，而造成變動，已如前述。

如因其生前未償還保證債務時，而可認列未償債務，卻不必認列可代位求償之債權，將使被繼承人之財產於計算遺產總額時，因扣除該保證債務之金額，而實質變少；

此種作法無異認定連帶保證人須負最終全部清償之責，顯已違反上開保證之規定，且有違實質課稅及租稅公平原則。

職是，被告以本件被繼承人吳明德遭法院查封拍賣之財產雖未經拍定，惟其已依最高行政法院前揭確定判決結果核認被繼承人未償債務，自應相對核認其債權，並以原告無法證明被繼承人對謝政興等其他五名連帶保證人之債權二四、九八四、三八七元已無法收取（民法第二百八十條前段參照），該部分債權自應併計遺產總額課稅；

至被繼承人應分擔部分四、九九六、八七七元（即全部連帶保證債務六分之一），則不應併計，是依首揭規定，被告核定本件遺產債權二四、九八四、三八七元，並無不合。

八、綜上所述，原告之主張既不足取，被告准予追認系爭未償債務，並以被繼承人亦取得同額債權，乃核定被繼承人遺有債權二四、九八四、三八七元，併計遺產總額，更正核定遺產總額八三、六一八、一一七元，遺產淨額二一、五二五、０七一元，符合實質課稅及租稅公平原則，於法並無違誤。

訴願決定遞予維持，亦無不合。

原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。

九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

中 華 民 國 95 年 3 月 29 日
第三庭審判長法 官 邱政強
法 官 李協明
法 官 詹日賢
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 95 年 3 月 29 日
書記官 林幸怡