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高雄高等行政法院簡易判決
九十五年度簡字第二二六號
原 告 甲○○
訴訟代理人 丙○○
被 告 高雄市稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○○○
訴訟代理人 丁○○
上列當事人間因工程受益費事件，原告不服高雄市政府中華民國九十五年五月十六日高市府法一字第０九五００二五０四二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告所有坐落高雄市○○區○○段二小段一四四、一四四－二、一四四－三地號土地，因七十七年度左營區○○路○段道路開闢工程，該工程受益費於民國（下同）七十八年二月十四日公告徵收，開闢工程於七十九年六月十八日完工，被告於八十年六月一日起至八十二年十二月三十一日止分三年六期徵收。
本件應徵收之工程受益費分別為菜公段二小段一四四地號土地新台幣（下同）九六、四五四元、菜公段二小段一四四－二地號土地九、０八八元、菜公段二小段一四四－三地號土地一、三九三元，合計一０六、九三五元，因系爭工程受益費繳款書未經合法送達，原告亦迄未繳納，被告所屬左營分處乃合併一次發單催繳，並改訂繳納期間為九十四年十一月一日至十一月三十日止，繳款書於九十四年十月二十一日送達原告。
原告不服，依規定先行繳納二分之一後申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本行政訴訟。
二、原告起訴意旨略謂：（一）訴願決定及復查決定維持原處分，無非係以本件工程受益費應適用之消滅時效期間，應類推適用民法上一般消滅時效之規定，即十五年，並據此認為本件尚未逾此期間，故原告仍負有此一工程受益費之債務，雖非無見。
惟一般公法上之請求權時效，如稅捐稽徵法、行政執行法等，均為五年，鮮依照民法規定計算。
蓋政府機關依法行政，本應清楚法律上權利行使之相關規定，自與一般不諳法律規定之民眾有別。
如依照民法上十五年時效計算，非但使公法上之權利義務關係久懸未定，亦使民眾對於政府機關久未行使之權利何時行使，有所疑慮。
又工程受益費之性質，於工程受益費徵收條例雖無明文，惟觀土地法中亦有「工程受益費」之相關規定，此可參土地法第一百四十七條：「土地及其改良物，除依本法規定外，不得用任何名目徵收或附加稅款。
但因建築道路、堤防、溝渠或其他土地改良之水陸工程所需費用，得依法徵收工程受益費。」
之規定。
土地法關於工程受益費之規定，與工程受益費徵收條例不同者，乃土地法上工程受益費之徵收不嚴格限制由舉辦工程之政府或團體徵收，得委託工程所在地之市、縣政府徵收，此外並無本質上之區別。
由此可知土地法之工程受益費與工程受益費徵收條例兩者所規定之工程受益費本質並無不同。
又「工程受益費徵收條例」有關工程受益費之相關規定，應係土地法之特別規定。
如工程受益費徵收條例未規定者，則應回歸土地法之規定為是。
而「土地法之工程受益費」既然係規定於「土地稅」一編中，可知其本質上為土地稅。
因此其時效上應適用稅捐稽徵法有關稅捐消滅時效規定。
故在行政程序法施行前，「工程受益費徵收條例」既無有關工程受益費徵收時效之規定，自應依其土地稅之本質，類推適用性質相近之稅捐稽徵法第二十三條規定之五年徵收期間。
職此，本件自得請求之時起算，早已罹於時效，不得再予請求。
（二）退步言之，縱使本件工程受益費適用之時效期間為十五年。
惟查，本件時效起算之時間點亦非復查及訴願決定所載「繳納期限開始之日為八十年六月一日（即實際開單徵收之繳納期限開始之日）」，蓋如認為本件時效期問應類推適用民法第一百二十五條之規定，其時效起算之時間點，工程受益費徵收條例亦無明文，則應一體適用民法上時效起算之規定，即民法第一百二十八條第一項規定：「消滅時效，自請求權可行使時起算。」
此由最高行政法院九十三年度判字第八四三號判決：「公法未明定消滅時效期間者，應類推適用其他性質相類之消滅時效規定，無性質相類之規定時，即應類推適用民法之一般消滅時效規定。
其類推適用範圍不限於消滅時效之期間，時效完成之效力、時效中斷及不完成等相關規定均在類推適用之列。」
等語，可知本件如欲類推適用民法上一般消滅時效期間規定，其時效起算點亦應一體適用民法規定。
故本件時效起算即不應依內政部九十年六月二十一日台九０內營字第九０八四一四六號、九十四年一月二十七日台內營字第０九四００八一三九四號函釋所稱：「工程受益費請求權時效之起算點，自實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點」云云。
前開函釋以「實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點」，即違反前述民法關於請求權時效起算點之規定，依中央法規標準法第十一條之規定，顯為無效。
何況該函釋將此時效之起算，繫於「實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點」，無異將使時效之起算繫於開單徵收之機關手中，將使該時效之起算無法有一確定時間點，如稽徵機關永遠不開單徵收，則永遠未能罹於時效而得隨時開單徵收，顯將時效起算繫於不確定之事實，與民法第一百四十七條規定：「時效期問，不得以法律行為加長或減短之。
」及時效制度係為公益而設，不得由當事人任意變更之意旨有違。
行政機關亦為當事人之一方，豈得因其為人民所託，而可恣意行使權利。
且內政部函釋一面將工程受益費之時效期間類推適用民法，又將時效起算之時間點，不依民法規定，而另自實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點起算，前開內政部函釋無異為割裂適用，擷取法律有利於己之規定。
該函釋就此時效起算點之見解，自屬與法有悖，亦與前開最高行政法院意見有違，而無適用之餘地。
（三）又「民法第一百二十八條規定，消滅時效自請求權可行使時起算，所謂請求權可行使時，乃指權利人得行使請求權之狀態而言。
」最高法院著有六十三年台上字第一八八五號判例可稽。
按工程受益費徵收條例第六條第二項明定：「就土地及其改良物徵收之工程受益費，於各該工程開工之日起，至完工後一年內開徵。」
換言之，工程受益費「於各該工程開工之日起」，即處於隨時得徵收、請求之狀態。
故可知本件工程受益費請求權之起算時間點，即「請求權可行使時」，應為本件工程開工之日起起算。
蓋毋須待完工之後，稽徵機關「於各該工程開工之日起」即得隨時開徵工程受益費。
且依據工程受益費徵收條例第五條規定：「各級地方政府徵收工程受益費，應擬具徵收計畫書，包括工程計畫、經費預算、受益範圍及徵收費率等，送經各該級民意機關決議後，報請中央主管機關備查。
如係長期辦理之工程，應先將分期、分年之工程計畫，依照上開規定，先行送經民意機關決議，報請中央主管機關核備後，據以編列年度預算或特別預算辦理。
中央舉辦之工程，應由主辨工程機關循收支預算程序辦理。
各級地方民意機關對於工程受益費徵收計畫書，應連同該工程經費收支預算一併審定；
如工程受益費徵收案予以延擱或否決，該工程經費收支預算應併同延緩或註銷。
工程受益費以徵足原定數額為限。
但就車輛、船舶徵收受益費之工程，而有繼續維持保養、改善必要者，經各該級民意機關決議，並完成收支預算程序後，得徵收之。」
可知工程受益費之開徵程序如同預算審定，有一定程序，其各項費用明細在開工前早已可得確定，毋須待完工後始得知悉工程受益費之詳細費用數額；
縱使事後費用較多，不過係費用追徵之問題，仍無礙工程受益費於開工時即可特定其數額並得開始徵收之實情。
故工程受益費徵收條例第六條第二項規定：「就土地及其改良物徵收之工程受益費，於各該工程開工之日起，至完工後一年內開徵。」
實係因各該工程開工之日起，即可知悉工程費用而得計算應徵收之受益費，法律為從其徵收而將此時間點訂於「各該工程開工之日起」即可徵收。
故「各該工程開工之日起」此一時間點，自屬民法第一百二十八條所謂「請求權可行使時」。
雖復查決定及訴願決定並未說明本件開工之日為何時，但依其所述，本件開工之日必在復查決定所稱之七十九年六月十八日完工之日前。
由此可知本件自請求權可行使時，迄原處分機關於九十四年十月二十一日將繳款書送達原告時，必然已經罹於十五年之時效期間，無庸置疑。
（四）又復查決定雖表示本案「本處於八十年六月一日起至八十二年十二月三十一日上分三年六期徵收」、「分期開徵第一期繳納期限開始之日為八十年六月一日」，惟此實際開單徵收之行為，不過屬於民法上時效中斷原因之一「請求」。
而復查決定亦承認「查本件系爭工程受益費開徵後，因系爭工程受益費繳款書未經合法送達，申請人亦迄未繳納。」
實際上原告當時亦未接獲任何繳款書，故被告該「請求」之意思表示，並未到達債務人，根本不生任何時效中斷之效果。
被告迄至九十四年十月二十一日始送達原告繳納，縱使以十五年期間計算，自前述消滅時效之起算點起算，時效仍已經完成。
參照九十年一月一日施行之行政程序法第一百三十一條第二項規定：「公法上請求權，因時效完成而當然消滅。」
之法理，本件工程受益費之請求權應已消滅，而不得再予開徵。
原告依法行使時效抗辯權，尚非無據。
乃聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分云云。
被告答辯意旨略謂：（一）按工程受益費徵收條例第六條第一項規定：「就土地及其改良物徵收受益費之工程，主辦工程機關應於開工前三十日內，將工程名稱、施工範圍、經費預算、工程受益費徵收標準及數額暨受益範圍內之土地地段、地號繪圖公告三十日，並於公告後三個月內，將受益土地之面積、負擔之單價暨該筆土地負擔工程受益費數額，連同該項工程受益費簡要說明，依第八條第二項規定以書面通知各受益人。
．．．。」
第六條第二項規定：「就土地及其改良物徵收之工程受益費，於各該工程開工之日起，至完工後一年內開徵。」
第七條規定：「工程受益費之徵收，得一次或分期為之；
‧‧‧。」
第十三條規定：「工程受益費之徵收，以土地及其改良物為徵收標的者，以稅捐稽徵機關為經徵機關；
．．．。」
又民法第一百二十五條規定：「請求權，因十五年間不行使而消滅．．．。」
本件原告所有坐落左營區○○段○○段一四四、一四四－二、一四四－三地號土地，因七十七年度左營區○○路○段道路開闢工程，該工程受益費於七十八年二月十四日公告徵收，其開闢工程於七十九年六月十八日完工，被告於八十年六月一日起至八十二年十二月三十一日止分三年六期徵收，本件應徵收之工程受益費菜公段二小段一四四地號土地為九六、四五四元，菜公段二小段一四四－二地號土地為九、０八八元，菜公段二小段一四四－三地號土地為一、三九三元，合計一０六、九三五元。
又應徵費額未滿五、０００元者一次徵收；
應徵費額五、０００元以上者，分三年六期徵收，每期徵收費額不少於五、０００元。
系爭工程受益費開徵後，因系爭工程受益費繳款書未經合法送達，原告亦迄未繳納，被告所屬左營分處乃合併一次發單催繳，並改訂繳納期間為九十四年十一月一日至十一月三十日止，繳款書於九十四年十月二十一日送達原告繳納，於法並無不合。
（三）按「工程受益費徵收條例第六條並非行政程序法第一百三十一條第一項所稱之特別規定，是行政程序法施行後始發生之工程受益費請求權，應依行政程序法第一百三十一條之規定辦理；
其五年請求權時效之起算時點，以實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點。
至該法施行前已發生之工程受益費請求權，得類推適用民法第一百二十五條規定因十五年間不行使而消滅（即縱使殘餘時間，自行政程序法施行日起算較五年為長者，仍應依其期間）。」
業經內政部九十年六月二十一日台九０內營字第九０八四一四六號函釋在案。
另最高行政法院九十三年度判字第一七一五號判決，亦認定「工程受益費之徵收，乃以工程受益費徵收條例為其依據，此與各項稅捐徵收之法源亦有不同，是於行政程序法施行前，工程受益費徵收條例就徵收之時效期間，雖未為明文規定，亦難類推適用稅捐稽徵法第二十一條有關核課期間五年之規定。
另行政程序法及行政執行法均係自九十年一月一日起施行，時效係關於請求權之消滅規定，自屬實體規定，依實體從舊原則，行政程序法第一百三十一條第一項及行政執行法第六條施行前，關於公法上請求權之行使，亦無上開法律於五年消滅時效規定之適用。
從而，本件系爭工程受益費之請求權時效，應類推適用民法第一百二十五條十五年時效期間之規定。
．．．。」
等語。
本件系爭工程受益費為行政程序法施行前即已發生之工程受益費請求權，其請求權時效自為十五年。
（四）內政部九十四年一月二十七日台內營字第０九四００八一三九四號函釋：「按依工程受益費徵收條例第七條第一項前段規定，工程受益費之徵收，得一次或分期為之；
另參照本部九十年六月二十一日台九０內營字第九０八四一四六號令，工程受益費請求權時效之起算點，以實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點，故分期開徵工程受益費，其請求權時效之起算點，應分別以其各期工程受益費之繳納時限開始之日為起算點。
惟如主辦工程機關未於工程受益費徵收條例第六條第二項規定期間內開徵，則工程受益費請求權時效，應以工程完工後一年之開徵期限屆至之翌日起算。」
系爭工程於七十九年六月十八日完工，其完工後一年之開徵期限屆至之翌日為八十年六月十九日，至被告所屬左營分處於九十四年十月二十一日送達原告繳納，並未逾十五年請求權時效，仍應繼續徵收，其時效之起算為完工後一年之開徵期限屆至之翌日，是本件並非以實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點。
從而，被告向原告課徵一０六、九三五元。
核與首揭規定無違，原告仍負有繳納之義務，原告所訴為無理由，乃聲明求為判決駁回原告之訴等語。
三、按「就土地及其改良物徵收受益費之工程，主辦工程機關應於開工前三十日內，將工程名稱、施工範圍、經費預算、工程受益費徵收標準及數額暨受益範圍內之土地地段、地號繪圖公告三十日，並於公告後三個月內，將受益土地之面積、負擔之單價暨該筆土地負擔工程受益費數額，連同該項工程受益費簡要說明，依第八條第二項規定以書面通知各受益人。
就車輛、船舶徵收受益費之工程，應於開徵前三十日將工程名稱、施工範圍、經費預算、工程受益費徵收標準及數額公告之。」
「就土地及其改良物徵收之工程受益費，於各該工程開工之日起，至完工後一年內開徵。」
「工程受益費之徵收，以土地及其改良物為徵收標的者，以稅捐稽徵機關為經徵機關；
．．．。」
工程受益費徵收條例第六條第一項、第二項及第十三條分別定有明文。
又前揭條例第六條第二項規定經徵機關（即稅捐稽徵機關）應「於各該工程開工之日起，至完工後一年內開徵工程受益費」，準此，經徵機關於工程完工後一年內期間可依法開徵工程受益費，則在此期間均得行使公法上權利，是如經徵機關確在完工後一年內發單開徵，時效之起算日，即應以「實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點」；
惟若經徵機關未遵「完工後一年內開徵工程受益費」之期限，而於完工後一年以後始發單開徵，則時效之起算點，自不能任由行政機關延置永不起算，自應自經徵機關可得行使公權利之屆期日，即自「工程完工後一年之開徵期限屆至」開始起算，而免公法權利久懸未決。
四、本件原告所有坐落高雄市○○區○○段二小段一四四、一四四－二、一四四－三地號土地，因七十七年度左營區○○路○段道路開闢工程，該工程受益費於七十八年二月十四日公告徵收，開闢工程於七十九年六月十八日完工，被告於八十年六月一日起至八十二年十二月三十一日止分三年六期徵收，本件應徵收之工程受益費分別為菜公段二小段一四四地號土地九六、四五四元、菜公段二小段一四四－二地號土地九、０八八元、菜公段二小段一四四－三地號土地一、三九三元，合計一０六、九三五元。
因系爭工程受益費繳款書未經合法送達，原告迄未繳納，被告所屬左營分處嗣合併一次發單催繳，並改訂繳納期間為九十四年十一月一日至十一月三十日止，繳款書於九十四年十月二十一日送達原告等情，有高雄市開闢（拓寬、打通）菜公路中段道路工程受益費徵收底冊及被告所屬左營分處工程受益費繳款書附於原處分卷可稽，且為兩造所不爭執，洵堪認定。
五、按前揭工程受益費徵收條例第六條第二項固規定：「就土地及其改良物徵收之工程受益費，於各該工程開工之日起，至完工後一年內開徵。」
惟本件系爭道路開闢工程，其工程受益費之徵收，前業於七十八年二月十四日公告徵收，其徵收效力即已確立，稅捐稽徵機關（即經徵機關被告）原應於八十年六月一日起至八十二年十二月三十一止分六期開徵，嗣因繳款書未合法送達，乃再於九十四年十月二十一日重新作成繳款通知辦理續徵，而為重新處分。
被告嗣後之重新處分，雖距完工日期已逾一年，然上開工程受益費已確定徵收，有高雄市開闢（拓寬、打通）菜公路中段道路工程受益費徵收底冊附於原處分卷可憑，則被告雖未依上開條例第六條第二項規定於完工後一年內開徵，充其量亦僅屬行政作業延後，要不因此而影響工程受益費徵收效力。
又工程受益費之請求權時效期間，因工程受益費徵收條例及相關法令並無徵收期間之規定，則於行政程序法施行後始發生之工程受益費請求權，固應依上開行政程序法第一百三十一條規定，因五年間不行使而消滅；
惟行政程序法施行前已發生工程受益費請求權之消滅時效期間，基於工程受益費之徵收，係國家為謀公共利益而設置、建造或維護公共設施，並對因此享有特別利益之人民，所為用以彌補施工費用支出之措施，此與一般租稅之課徵，係對人民普遍課賦，而非針對特定個人為之，並不相同。
準此，工程受益費既非稅捐性質，則行政程序法施行前工程受益費之請求權時效，自不應類推適用稅捐稽徵法第二十三條五年徵收期間之規定，而應類推適用民法第一百二十五條十五年消滅時效期間之規定，此參諸法務部九十年三月二十二日法九十令字第００八六一七號令：「行政程序法施行前已發生公法上請求權之消滅時效期間，不適用行政程序法第一百三十一條第一項規定，應依行政程序法施行前有關法規之規定，無相關法規規定者，得類推適用民法消滅時效之規定（即縱使殘餘時間，自行政程序法施行日起算較五年為長者，仍應依其期間）。
．．．」及內政部九十年六月二十一日台九０內營字第九０八四一四六號函亦謂：「工程受益費徵收條例第六條並非行政程序法第一百三十一條第一項所稱之特別規定，是行政程序法施行後始發生之工程受益費請求權，應依行政程序法第一百三十一條之規定辦理；
其五年請求權時效之起算時點，以實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點。
至該法施行前已發生之工程受益費請求權，得類推適用民法第一百二十五條規定因十五年間不行使而消滅（即縱使殘餘時間，自行政程序法施行日起算較五年為長者，仍應依其期間）。」
均同斯旨；
另最高行政法院九十二年度判字第五０七號判決理由亦載：「．．原審判決以工程受益費徵收條例第六條並非行政程序法第一百三十一條第一項所稱之特別規定，行政程序法施行後始發生之工程受益費請求權，固應依行政程序法第一百三十一條之規定，因五年不行使而消滅，其五年請求權時效之起算時點，以實際開單徵收之繳納期限開始之日為起算點。
至行政程序法施行前已發生之工程受益費請求權之消滅時效期間，不適用行政程序法第一百三十一條第一項規定，應依行政程序法施行前有關法規之規定，無相關法規規定，應引用本院五十二年判字第三四五號判例意旨，類推適用民法第一百二十五條消滅時效之規定，因十五年不行使而消滅。
本件上訴人所有系爭土地因豐原都市計畫第六之四號道路之開發，應繳納八十二年一、二期工程受益費，依台中縣稅捐稽徵處八十二年七月十六日八二中縣稅財字第四０五八八號公告事項一、規定各期繳納期限。
第一期：自八十二年九月一日起至同年九月三十日止。
第二期：自八十三年三月一日起至同年三月三十一日止。
依前述說明，其請求權時效應為十五年，上訴人嗣於八十九年十一月一日收到補發（催繳）繳款書，並未逾徵收期間之規定，於法並無不合。
．．」均同申行政程序法施行前工程受益費請求權消滅時效應類推民法第一百二十五條消滅時效規定。
則本件原告爭執系爭工程受益費請求權應類推適用稅捐稽徵法二十三條規定五年之徵收期間云云，顯係對相關法律規定之誤解，亦不足採。
再者，系爭菜公路中段開闢工程完工日期為七十九年六月十八日，被告未於工程完工後一年內期間開徵系爭工程受益費，則時效起算應以「工程完工後一年之開徵期限屆至」開始起算，從而，被告於九十四年十月二十一日重新作成繳款通知辦理續徵，而為重新處分發單，仍未逾十五年之請求權時效，是以原告主張系爭工程受益費之請求權已罹於時效云云，尚難採憑。
六、綜上所述，本件原告主張，委無可採，系爭工程受益費請求權尚未罹於時效而消滅，被告辦理續徵，尚無違誤；
訴願決定遞予維持，亦無不合。
原告起訴求為撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）為無理由，應予駁回。
此外，本件事證已臻明確，兩造其餘論述，與判決結果無影響，不再予贅述，附此敘明。
又本件為簡易訴訟事件，並不經言詞辯論而為之。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十五 年 九 月 十二 日
第一庭 法 官 蘇秋津
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十五 年 九 月 十二 日
書記官 涂瓔純
附註:
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。
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