高雄高等行政法院行政-KSBA,95,簡,241,20060929,1

高雄高等行政法院簡易判決
九十五年度簡字第二四一號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 乙○○局長
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十五年五月二十六日台財訴字第０九五００一六二五八０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、緣原告八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲涉有漏報其本人及配偶謝忠君營利所得新台幣（下同）一、三六八、六０六元及利息所得一、一九四元情事，被告乃歸併原告八十九年度綜合所得，補徵稅額一七九、三九八元，並處罰鍰一七九、三００元（計至百元止）。

原告不服，申請復查，獲追減稅額八六、六八二元，變更應補徵稅額為九二、七一六元，並重行核算罰鍰為九二、七００元，原告仍表不服，就其配偶謝忠君取自有限責任台灣省第二資源回收物運銷合作社（下稱二資社）營利所得一、三六七、七八六元及相關罰鍰九二、七００元部分，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、原告起訴意旨略謂：（一）查本件訴願決定、復查決定、原處分確實均有顯然之違法而應予撤銷。

其主要關鍵再於原告之配偶謝忠君為二資社之司庫，於銷售廢鐵予再生工廠桂宏公司時，是否得將該銷售額經由二資社而以二資社多數社員名義，分攤申報上開銷售額完納上開銷售額之一時貿易所得稅？就此，原告係持肯定見解，故本件訴願決定、復查決定、原處分乃屬違法而應予撤銷。

（二）為使廢棄物回收之層層關係一目瞭然起見，謹製作「廢棄物回收圖例」（如附件）並以註一至註五之說明詳加解說，請以該圖例為基礎詳審細酌本案所涉之諸多複雜法律關係。

圖例暨其註一至註五所述關於原告之配偶謝忠君（二資社司庫）得將八十九年度之銷售額經由二資社而以二資社之多數社員名義，分攤申報上開銷售額完納上開銷售額之一時貿易所得之見解（即圖例中關於「D大盤商或司庫出售廢棄物予E再生工廠之銷售金額，係被擬制為社員共同運銷之一時貿易所得額，而應由被擬制為共同運銷之全體社員分攤該一時貿易所得額，以申報完納所得稅」之見解。

）不但有其稅捐法定主義之法律依據（詳如圖例之註四及註五之析述）亦且其已在實務上行之有年，更且已為財政部所肯定，甚且亦曾為訴願程序所採納（遺憾的是該等見解其後竟被誤解及曲解，致漸走調而有本件之發生。

）。

（三）財政部八十四年八月二十一日台財稅字第八四一六四三八三六號函釋稱「XX廢棄物運銷合作社之個人社員將收集之廢棄物交該社辦理共同運銷，准免辦營業登記並免徵營業稅，惟應依法課徵綜合所得稅。」

上開函釋就透過廢合社（為二資社之前身）銷售廢棄物之社員固認「應依法課徵綜合所得稅。」

然其就「究竟如何課徵所得稅」乙節卻未進一步加以釋明，故就「究竟如何課徵所得稅」乙節乃應依後述財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函附會議紀錄之第(二)點處理。

（四）財政部八十六年三月十八日台財稅字第八六一八八八０六一號函稱「檢送八十六年三月三日研商『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄乙份，請依會議結論辦理。

說明：會議結論：關於調查單位查獲營業人取得台灣省廢棄物運銷合作社開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額涉嫌違章案件，究竟如何處理，案經與會單位充分討論，獲致結論如次：（１）如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。

至於該合作社之個人社員透過該合作社銷售廢棄物部分，依本部八十四年八月二十一日台財稅字第000000000號函規定，免辦理營業登記，惟應依法課徵綜合所得稅。」

上開函釋就透過廢合社銷售廢棄物之社員固認「應依法課徵綜合所得稅」然其就「究應如何課徵所得稅」乙節卻未進一步加以釋明，故就「究應如何課徵所得稅」乙節乃應依後述財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函附會議紀錄之第(二)點處理。

（五）財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函附會議紀錄稱「由於廢棄物之回收，多係透過個人到處收集後，再逐層集中交付再生工廠，其產業性質與一般貨物買賣殊有不同；

而台灣省廢棄物運銷合作社更具有促使廢棄物買賣進入加值型營業稅體系之功能。

‧‧‧(一)依財政部八十六年三月十八日台財稅字第八六一八八八０六一號函送同年三月三日研商『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄之結論(１)如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰，上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營業事業負責人身份之司庫，亦有適用。

(２)台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營業事業負責人之身份，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅。

‧‧‧(３)有關調查單位所作之調查筆錄及移送報告書，僅供稅捐稽徵機關作為課稅之參考，非認定課稅之惟一依據，調查單位尊重稽徵機關就本案基於權責之處理。

(４)各稽徵機關應儘速清查在行政救濟中，尚未確定之案件，依上述原則處理。」

上開函釋既曰「基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅」云云，其即係將圖例中之實際情形「D大盤商或司庫出售廢棄物予E再生工廠」擬制為「F廢合社（二資社之前身）在基於為社員共同運銷之情形下將廢棄物出售予E再生工廠」致應由其所擬制之共同運銷社員分攤該一時貿易所得額以申報完納所得稅。

此由上開財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函附會議紀錄所由發生之歷史資料觀之益明，蓋以：賦稅署於八十七年五月十五日會商意見之第(三)項認為「該社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身份，其銷售之廢棄物，如無具體證據證明係屬該營利事業所有，宜就該收入認定屬該司庫之一時貿易所得，而歸課該司庫之綜合所得稅。」

（即賦稅署明白表示不得由合作社社員分攤司庫之一時貿易所得）；

然其後內政部錢金瑞組長於八十七年五月三十日提出不同意見而認為「會議結論(三)有關司庫兼具其他營利事業負責人身份，其銷售之廢棄物，認定屬司庫之一時貿易所得乙節，似有重複課稅之嫌‧‧‧其（司庫）將廢棄物售予再生工業廠後，依規定將社員交貨量彙總登記，並申報個別社員個人一時貿易所得，再由個別社員依法繳納綜合所得稅，若再由司庫申報繳納，顯係一筆交易，兩次納稅，似有不宜」（即內政部明白表示司庫銷售之廢棄物，僅擬制地由合作社社員分攤申報一時貿易所得即足。

）故就廢合社（二資社之前身）司庫之銷售金額可否僅由多數社員分攤申報者乃在賦稅署與內政部間發生爭執，而為解決上開爭執，乃有其後八十七年六月五日之立法院協調會會議紀錄，暨上開財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函釋意旨之產生，而該八十七年六月五日之立法院協調會會議紀錄、暨財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函釋則顯然係採取前揭內政部錢金瑞組長於八十七年五月十日提出之書面意見（即採取「司庫銷售之廢棄物僅擬制地由合作社社員分攤申報一時貿易所得即足」之見解）顯然不採前揭財政部賦稅署八十七年五月十五日之會商意見（即不採「司庫銷售之廢棄物係屬該司庫之一時貿易所得而應歸課該司庫綜合所得稅」之見解）此由八十七年六月五日之立法院協調會會議紀錄稱「只要未涉及假買賣問題便不應加以處罰」者可知（即只要圖例中「D大盤商或司庫出售廢棄物予E再生工廠」非係假買賣者則縱將司庫銷售之廢棄物擬制地由合作社社員分攤申報一時貿易所得者仍不應加以處罰）、且由上開財政部八十七年七月十四日台財稅字第000000000號函稱「基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員（按：非該司庫）之綜合所得稅」者可知；

是由上開歷史資料觀察則顯然財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函附會議紀錄係認「司庫銷售之廢棄物僅擬制地由合作社社員分攤申報一時貿易所得即足、而不需另外歸課該司庫一時貿易所得稅」。

故財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函附會議紀錄亦持與原告相同之見解。

(六)前財政部長顏慶章於八十八年五月二十五日在立法院舉辦之「廢棄物回收業者逃漏稅遭起訴案協調會」中發言稱「容許我講的白一點，廢棄物合作社是不是人頭，當然是人頭，不是人頭統一發票制度就開不出來，財政部知道這種情形，同意讓你們用那種方式去組成合作社，但是你替我們管好統一發票的開立工作，你替我們管好各人回收業者該去繳所得稅的工作，我們尊重你們這個制度，從營業稅的角度來看，從個人所得稅的角度來看，都沒有逃漏稅‧‧‧」云云。

基上可知，前財政部長顏慶章亦肯認實務上將圖例中之實際情形「D大盤商或司庫出售廢棄物予E再生工廠」擬制為「F廢合社（二資社之前身）在基於為社員共同運銷之情形下將廢棄物出售予E再生工廠」之做法（即由擬制之共同運銷社員分攤D大盤商或司庫出售廢棄物之銷售所得）而明認該等作法並未逃漏營業稅及所得稅（前財政部長顏慶章甚至不諱言此等擬制即係使用人頭報稅），從而上開前財政部長顏慶章之談話內容確實足為本人所採見解之依據。

(七)財政部八十八年六月二十四日台財稅字第八八一九二一五０二號函稱「台灣省廢棄物運銷合作社八十年至八十四年間確有依其所開立統一發票之金額報繳營業稅計新台幣十五億七千餘萬元，本身並無逃漏營業稅，並已依規定向國稅局申報社員之一時貿易所得資料，總額約計三百一十三億七千餘萬元，由國稅局依法課徵社員因銷售廢棄物所產生之個人綜合所得稅在案」云云。

由於八十年至八十四年間廢合社就圖例中之「D大盤商或司庫出售廢棄物予E再生工廠」亦係將之擬制為「F廢合社在基於為社員共同運銷之情形下將廢棄物出售予E再生工廠」而擬制地由全體社員分攤該D大盤商或司庫出售廢棄物之銷售所得以申報完納所得稅，而上開函釋復稱廢合社在八十年至八十四年間已「依規定」向國稅局申報社員之一時貿易所得資料，足見上開函釋確實對於上開擬制申報之做法抱持肯定見解，從而上開函釋乃足為原告所採見解之依據。

（八）主管機關在具體個案中亦迭次表示與本件相同之見解，茲舉例如下：（１）台中市稅捐稽徵處八十七年十一月二十三日中市稅法字第八六０九三二四九號復查決定書，就司庫李明如以廢合社之人頭社員申報個人一時貿易所得乙案，在撤銷原處分後，並未再對司庫李明如裁處補徵其所得稅。

足證台中市稅捐稽徵處亦認同本件所持之見解，否則其對於本件情節完全相同之該件，當不致迄今未對司庫李明如裁處補徵其所得稅。

財政部八十九年一月十七日台財稅字第０八九一三五０二０八號再訴願決定書及新竹市稅捐稽徵處九十年二月十三日新市稅法字第八九００二七二０號復查決定書，就司庫曾良榮以廢合社之人頭社員申報個人一時貿易所得乙案，在撤銷原處分後，亦未再對司庫曾良榮裁處補徵其所得稅（該件之當事人為昇良商行代表人林秀珠，惟其實際負責人為曾良榮，曾良榮並為廢合社之司庫）。

足證對於與本件情節相同之該件，財政部訴願委員會及新竹市稅捐稽徵處亦均認同本人所持之見解（否則其不致迄今未對司庫曾良榮裁處補徵其所得稅）然被告本件卻為矛盾之處分，至被告本件處分自有顯然之違法。

（２）台北市政府八十八年三月四日府訴字第八七０九二七六六０一號訴願決定書及財政部台北市國稅局九十年十一月八日財北國稅法字第九００三八七九二號復查決定書，就司庫張福以廢合社之人頭社員申報個人一時貿易所得乙案，在撤銷原處分後，財政部台北市國稅局雖將銷貨金額歸課司庫張福個人一時貿易所得稅，但於張福提請行政救濟後，在最高行政法院已依照八十八年度判字第一九八二號判決，業已註銷該補徵之所得稅（即張福並未逃漏所得稅）台北市政府、財政部台北市國稅局及最高行政法院在與本件情節完全相同之該件，益加明白地表示與本件相同之見解，然本件卻為矛盾之處分致本件處分自有顯然之違法。

（九）依合作社法第一條規定，所謂合作社，謂依平等原則，在「互助組織」的基礎上，以「共同經營」方式謀社員之經濟利益，且第十五條規定，新社員對於入社前合作社所負之債務，與舊社員負同一責任，由此可以瞭解，全體社員是負合作社共同的權利與義務。

而司庫的角色在「廢棄物運銷合作社之共同運銷作業方式說明」中，明白的表示，司庫為接受廢合社委託，協助廢合社在廢合社收集站或買受人公司，處理以廢合社名義購入之廢棄物及貨款收付事項。

再加上前述擬制申報的作法，合作社在基於為社員共同運銷之情形下，將廢棄物出售給再生工廠，然後由共同運銷的全體社員，不計損益的情況下，分攤該一時貿易所得額，以申報完納所得稅。

整個運作模式是合法且合理，且為之前財政部及相關部會所研擬出來，所以財政部應當也是認同且同意。

然而由訴願決定書第五-六頁看來，財政部同意合作社是合法的完稅工具，也同意由合作社擔任營業人，只是發票由合作社開立，營業稅由合作社繳納（當然沒有進項稅額可供扣抵）而所得稅要歸在司庫一人身上，這樣就與整個運作模式相違背。

（十）基上，則本件訴願決定、原復查決定、原處分認原告漏報所得額而核定應補稅額，且裁處應補稅額一倍之罰鍰者，確有顯然之違誤致無可維持等語為由，訴請撤銷訴願決定、復查決定（不利於原告部分）及原處分云云。

被告則以：（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」

及「本法第十四條第一項第一類所稱一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘，其計算準用本法關於計算營利事業所得額之規定。」

為所得稅法第十四條第一項第一類及同法施行細則第十二條所明定。

次按「綜合所得稅個人一時貿易盈餘之單一純益率，自七十四年起調整為百分之六。」

、「××廢棄物運銷合作社之個人社員將收集之廢棄物交該社辦理共同運銷，准免辦營業登記並免徵營業稅，惟應依法課徵綜合所得稅。」

、「廢棄物之回收，多係透過個人到處收集後，再逐層集中交付再生工廠，其產業性質與一般貨物買賣殊有不同；

．．．台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身份，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅。」

及「納稅義務人利用他人名義分散所得之案件，其應補稅額之計算，依本部六十二年三月二十一日台財稅第三二一三一號函規定，係採實質課稅原則，應先扣除受利用分散人溢繳稅額後再行發單補徵。

至有關漏稅額之計算，基於處理一致原則，亦應先行扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。」

為財政部七十三年十二月二十四日台財稅第六五四六八號、八十四年八月二十一日台財稅第000000000號、八十七年七月十四日台財稅第000000000號及九十年十二月二十四日台財稅字第０九００四五六六七五號函所釋示。

（二）查原告配偶謝忠君係二資社社員兼運銷班班長，八十九年度向社會大眾及拾荒者等回收廢鐵，彙總後出售予再生廠桂宏公司，八十九年度銷售金額合計二二、七九六、四三八元，並由二資社代其配偶開立銷貨發票，為原告配偶所不爭；

次查原告配偶八十九年度銷售回收廢鐵之營業額二二、七九六、四三八元，依首揭規定，應申報一時貿易所得，併課其綜合所得稅，惟原告配偶係給付千分之六不等之人頭社員費予二資社實際負責人吳招治，利用吳招治所招攬人頭社員，充作共同運銷之社員，分散攤計前開銷售額，有原告配偶九十二年八月二十日、同年十月六日、九十三年四月十四日於法務部調查局台南市調查站（下稱台南市調查站）訊問筆錄、台灣高等法院檢察署（下稱台灣高檢署）調查筆錄、台灣高檢署查緝黑金行動中心訊問筆錄、二資社出納林淑娟九十三年四月二十八日於台灣高檢署調查筆錄及台灣板橋地方法院檢署檢（下稱板橋地檢署）檢察官九十三年度偵字第八八四九號起訴書暨原告配偶使用二資社之發票彙總表（含相關附表）可稽，依首揭規定，被告以原告配偶八十九年度銷售金額二二、七九六、四三八元，依個人一時貿易盈餘之純益率百分之六，核定營利所得一、三六七、七八六元，並無不合，惟本件應補稅額一七九、三九八元，依首揭財政部九十年十二月二十四日函釋規定，應先扣除受利用分散人溢繳稅額八六、六八二元，重行核算應補稅額九二、七一六元（一七九、三九八元－八六、六八二元）。

（三）至原告提示有關營業稅及綜合所得稅復查及訴願撤銷之案例，請求撤銷原核定乙節，查上開案例係台灣省廢棄物運銷合作社之司庫或社員同時兼具營利事業負責人身份，從事廢紙回收，以其當年度該合作社共同運銷之營業額，予以補徵營業稅，並就核定之營利事業所得額，減除已納營利事業所得稅後之餘額計算營利所得歸課個人綜合所得稅，惟依首揭財政部八十七年七月十四日函釋規定，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅，乃撤銷營業稅，又營業稅既已撤銷，據以核定歸課綜合所得稅之營利所得自失所附麗，此等案例與系爭營利所得係以原告配偶直接向拾荒業者及廢鐵回收業者進貨後銷貨，卻利用未實際從事廢鐵回收之人頭社員，分散攤計其銷售額之情形有別，併予陳明。

（四）按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」

及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」

為行為時所得稅法第七十一條第一項前段及第一百十條第一項所明定。

（五）原告八十九年度綜合所得稅結算申報，漏報其及配偶營利所得一、三六八、六０六元（系爭一、三六七、七八六元＋台達化學工業股份有限公司股利八二０元）及利息一、一九四元等所得合計一、三六九、八００元，違反行為時所得稅法第七十一條第一項規定，有綜合所得稅結算申報書、核定通知書、非扣繳所得資料、原告配偶九十二年八月二十日、同年十月六日、九十三年四月十四日於台南市調查站訊問筆錄、台灣高檢署調查筆錄、台灣高檢署查緝黑金行動中心訊問筆錄、二資社出納林淑娟九十三年四月二十八日於台灣高檢署調查筆錄及板橋地檢署檢察官九十三年度偵字第八八四九號起訴書暨原告配偶使用二資社之發票彙總表（含相關附表）可稽，違章事證足堪認定，被告依前揭規定按所漏稅額酌情減輕處一七九、三九八元一倍罰鍰一七九、三００元，固非無據，惟如前所述，本件經扣除受利用分散人溢繳稅額八六、六八二元，重行核算漏稅額九二、七一六元，依前揭規定按所漏稅額酌情減輕處一倍罰鍰九二、七００元（計至百元止），並無違誤，其所訴洵不足採。

另相同案情原告八十九年度綜合所得稅之行政訴訟案，業經大院編列為九十五年度簡字第二四０號在案，併予陳明。

綜上，本件訴訟顯無理由，請駁回其訴，以維稅政等語置辯。

三、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」

、「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」

、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。

」、「本法第十四條第一項第一類所稱一時貿易之盈餘，指非營利事業組織之個人買賣商品而取得之盈餘，其計算準用本法關於計算營利事業所得額之規定。」

為行為時所得稅法第十四條第一項第一類、第七十一條第一項前段、第一百十條第一項及同法施行細則第十二條所明定。

次按「綜合所得稅個人一時貿易盈餘之單一純益率，自七十四年起調整為百分之六。」

、「××廢棄物運銷合作社之個人社員將收集之廢棄物交該社辦理共同運銷，准免辦營業登記並免徵營業稅，惟應依法課徵綜合所得稅。」

、「廢棄物之回收，多係透過個人到處收集後，再逐層集中交付再生工廠，其產業性質與一般貨物買賣殊有不同；

．．．台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身份，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅。」

及「納稅義務人利用他人名義分散所得之案件，其應補稅額之計算，依本部六十二年三月二十一日台財稅第三二一三一號函規定，係採實質課稅原則，應先扣除受利用分散人溢繳稅額後再行發單補徵。

至有關漏稅額之計算，基於處理一致原則，亦應先行扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。」

分別為財政部七十三年十二月二十四日台財稅第六五四六八號、八十四年八月二十一日台財稅第000000000號、八十七年七月十四日台財稅第000000000號及九十年十二月二十四日台財稅字第０九００四五六六七五號函所釋示。

四、經查，原告八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲涉有漏報其本人及配偶謝忠君營利所得一、三六八、六０六元及利息所得一、一九四元情事，被告乃歸併原告八十九年度綜合所得，補徵稅額一七九、三九八元，並處罰鍰一七九、三００元（計至百元止）。

原告不服，申請復查，獲追減稅額八六、六八二元，變更應補徵稅額為九二、七一六元，並重行核算罰鍰為九二、七００元等情，此有被告九十三年十月十八日九十三年度財綜所字第七一０九三一００三六二號處分書、九十五年一月三日南區國稅法二字第０九五００七三八０一號復查決定書等附於原處分卷可稽，應堪信實。

五、原告雖仍執前詞以為爭執，惟查，原告配偶謝忠君係二資社社員兼運銷班班長，八十九年度向社會大眾及拾荒者等回收廢鐵，彙總後出售予再生廠桂宏公司，八十九年度銷售金額合計二二、七九六、四三八元，並由二資社代其配偶開立銷貨發票，揆諸首揭行為時所得稅法第十四條第一項第一類之規定及財政部八十四年八月二十一日台財稅第000000000號、八十七年七月十四日台財稅第八七一九五三０九０號函釋意旨，被告依一時貿易所得，併課其綜合所得稅，並無不合。

次查，原告配偶係給付千分之六不等之人頭社員費予二資社實際負責人吳招治，利用吳招治所招攬人頭社員，充作共同運銷之社員，分散攤計前開銷售額屬實，此有原告配偶九十二年八月二十日於台南市調查站訊問筆錄、同年十月六日台灣高檢署調查筆錄、九十三年四月十四日於台灣高檢署查緝黑金行動中心訊問筆錄、二資社出納林淑娟九十三年四月二十八日於台灣高檢署調查筆錄、板橋地檢署檢察官九十三年度偵字第八八四九號起訴書暨原告配偶使用二資社之發票彙總表（含相關附表）等影本附於原處分卷可稽。

被告依財政部七十三年十二月二十四日台財稅第六五四六八號函釋意旨，以原告配偶八十九年度銷售金額二二、七九六、四三八元，依個人一時貿易盈餘之純益率百分之六，核定營利所得一、三六八、六０六元，原無不合，惟本件應補稅額一七九、三九八元，依前揭財政部九十年十二月二十四日函釋規定，應先扣除受利用分散人溢繳稅額八六、六八二元，復查決定重行核算應補稅額九二、七一六元（一七九、三九八元－八六、六八二元）亦屬有據。

是本件被告本係依據財政部八十四年八月二十一日台財稅第000000000號及八十七年七月十四日台財稅第八七一九五三０九０號函釋意旨，就其八十九年度前述銷售金額，依一時貿易所得，併課其綜合所得稅，惟因原告另涉有利用人頭分散所得之情事，被告另依財政部九十年十二月二十四日台財稅字第０九００四五六六七五號函釋意旨，將該部分被分散之所得，仍併入原告該年度所得補稅裁罰，原告認其利用人頭分散所得之情事，為財政部八十七年七月十四日台財稅第八七一九五三０九０號函釋意旨所許可，被告不得將其利用人頭分散所得之部分，併課其八十九年度綜合所得稅，顯係對財政部前揭函釋內容有所誤解，自無可採。

另原告提出台中市稅捐稽徵處八十七年十一月二十三日中市稅法字第八六０九三二四九號復查決定書、財政部八十九年一月十七日台財稅字第０八九一三五０二０八號再訴願決定書及新竹市稅捐稽徵處九十年二月十三日新市稅法字第八九００二七二０號復查決定書、台北市政府八十八年三月四日府訴字第八七０九二七六六０一號訴願決定書及財政部台北市國稅局九十年十一月八日財北國稅法字第九００三八七九二號復查決定書等有關營業稅及綜合所得稅事件，經復查及訴願撤銷之案例，請求撤銷原核定乙節，然查上開案例係台灣省廢棄物運銷合作社之司庫或社員同時兼具營利事業負責人身份，從事廢紙回收，以其當年度該合作社共同運銷之營業額，予以補徵營業稅，並就核定之營利事業所得額，減除已納營利事業所得稅後之餘額計算營利所得歸課個人綜合所得稅，惟依首揭財政部八十七年七月十四日函釋規定，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅，乃撤銷營業稅，又營業稅既已撤銷，據以核定歸課綜合所得稅之營利所得自失所附麗，此等案例與本件系爭營利所得係以原告配偶直接向拾荒業者及廢鐵回收業者進貨後銷貨，卻利用未實際從事廢鐵回收之人頭社員，分散攤計其銷售額之情形有別，自不得援用。

又原告八十九年度綜合所得稅結算申報，漏報其配偶營利所得一、三六八、六０六元，違反所得稅法第七十一條第一項規定，既如前述，其違章事證明確，足堪認定，是被告依前揭規定按所漏稅額酌情減輕處一倍罰鍰九二、七００元（計至百元止），仍無違誤。

六、綜上所述，原告之主張均無可採，則被告復查決定追減稅額八六、六八二元，變更應補徵稅額為九二、七一六元，並重行核算罰鍰為九二、七００元，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。

原告提起本件訴訟，求為撤銷訴願決定、復查決定（不利原告部分）及原處分，為無理由，應予駁回。

又本件屬簡易事件，故不經言詞辯論為之。

又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

中 華 民 國 九十五 年 九 月 二十九 日
第一庭 法 官 林勇奮
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十五 年 九 月 二十九 日
書記官 黃玉幸
附註:
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。