高雄高等行政法院行政-KSBA,95,訴,560,20060929,1

高雄高等行政法院判決
九十五年度訴字第五六０號

原 告 信宏鋼實業有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 王仁聰 律師
複 代 理人 劉思龍 律師
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 邱政茂局長
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十五年四月二十七日台財訴字第０九五００一二九０八０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事 實甲、事實概要：緣原告於民國（下同）九十一年八月至十二月間進貨，進貨金額合計新台幣（下同）一一、四一三、八三二元，未依規定取得合法憑證，而取得非實際交易對象洛美俐科技實業有限公司（下稱洛美俐公司）、福盛餘股份有限公司（下稱福盛餘公司）及運帷企業有限公司（下稱運帷公司）所開立統一發票二十紙，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅五七０、六九二元，違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第十九條第一項第一款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理會計帳簿憑證辦法）第二十一條第一項前段規定，經財政部台灣省南區國稅局（下稱南區國稅局）於九十三年十一月十二日查獲，移由被告審查違章屬實，乃核定補徵營業稅五七０、六九二元，並就所漏稅額處五倍之罰鍰計二、八五三、四００元（計至百元止）。

原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。

乙、兩造之聲明：

一、原告聲明求為判決：

（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

（二）訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

（一）原告之訴駁回。

（二）訴訟費用由原告負擔。丙、兩造主張之理由：

壹、原告起訴意旨略謂：

一、本件爭點在於原告與洛美俐公司、福盛餘公司及運帷公司等三家公司之買賣關係是否為真實，若買賣關係確係屬實，則原告持系爭二十張統一發票作為其進項銷售額，申報扣抵營業稅，即無違法問題；

惟若其等之間之買賣關係並非真實，則原告所取得之統一發票自不得作為其進項憑證，此為爭執所在。

二、按財政部於九十五年五月二十三日台財稅字第０九五０四五三五五００號函就營業稅法第五十一條規定提出解釋，其摘要為「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號開立之統一發票申報扣抵案件之原則。」

主旨為：「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無由其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。

二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」

是就本件而言，除非被告確能舉證證明原告無向運惟等三家公司進貨，否則被告應免對原告補稅裁罰。

三、原告就本件交易已提出買賣合約書、出貨單及付款明細，故就形式上而言，原告已盡相當之舉證責任，證明原告與洛美俐等三家公司確有買賣之事實。

然被告則提出洛美俐等三家公司為虛設行號證明運帷等三家公司既為虛設行號，不可能出貨予原告。

惟所謂虛設行號是否其所有交易行為皆屬不實，已有可議，且依前揭財政部台財稅字第０九五０四五三五五００號釋令內容所載，即便原告所交易之對象為虛設行號，運帷等三家公司尚未經司法機關判決確定，且訴外人饒玉麟於南機組供稱有些交易為真實，是被告須提出更有力之證明，始得補稅及裁罰。

四、關於被告提出資金流程之問題，原告說明如下：

（一）運帷公司部分：１、被告認原告向運帷公司進貨二筆，取得二張發票，卻分六次付款，有違一般交易習慣。

惟一筆買賣交易，款項分多期付款之情形，比比皆是，自無違一般交易習慣。

２、被告查核原告付與運帷公司之三張支票，發現系爭支票之款項皆係以轉帳方式分別進入「李朋源」、「李明生」及「高傳富」之帳戶，其中李朋源及李明生為檢察官起訴虛設行號之主謀，且該等款項皆於是日同以現金方式提領，又轉帳及取款憑條皆係同一筆跡，而認原告付與運帷公司之價金款項不實。

惟原告確實有支付系爭三紙支票予運帷公司，此由系爭三紙支票背面皆有運帷公司之背書即可證實。

至於運帷公司取得支票後，再將支票交給第三人，而第三人如何轉帳，又如何提領支票款項，與原告無涉。

是除非被告能舉證證明該第三人（林朋源、李明生及高傳富）提領款項後，又把系爭款項交還予原告，否則被告不能認定系爭款項之支付流程為虛偽。

（二）洛美俐公司部分：１、被告以原告向洛美俐公司進貨十筆，卻於九十一年十一月十八及二十八日分四次以現金付款，而洛美俐公司馬上於同日提領現金，且上述現金之存提，係在不同行庫辦理，有違一般交易習慣。

惟查，一般買賣交易，款項給付方式本有多樣，可以現金交付、支票付款，亦可開立信用狀付款，重點係只要確有付款之事實即可。

至於付款後受款人是否立刻提領現金，與付款之事實無涉。

又原告向洛美俐公司進貨十筆，究係一次全部付清款項，或分多次付款，甚至分十次付款，皆與交易習慣上無違。

２、被告另認「原告提供洛美俐公司台灣中小企銀存摺影本，證明確有支付貨款，惟查該存摺與南機組查獲虛設行號集團所製作支付款項證明一樣」乙節，原告不明被告所指為何。

（三）福盛餘公司部分：１、原告與福盛餘公司間買賣之付款方式，係由原告以國內不可撤銷即期信用狀支付貨款，即由合作金庫前鎮分行直接將款項存入福盛餘公司合作金庫灣內分行帳戶內，此實為一般交易習慣，並無任何疑問。

２、被告認原告與福盛餘公司之買賣合約書，係於九十一年十二月二十八日簽訂，但福盛餘公司卻已事先出貨完竣，認屬反常現象。

然原告與福盛餘公司於九十一年十二月間，曾訂立二次買賣合約書，一次係在十二月二日，一次係在十二月二十八日，因當時時間急迫，原告才會要求福盛餘公司先出貨，再補簽買賣合約書，此在一般交易時，亦是常有之現象，不能因此即否定原告與福盛餘公司買賣之事實。

四、就本件罰鍰部分，訴願決定書內容記載：「依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號及八十四年三月二十四日台財稅第八四一六一四０三八號函釋，取得虛設行號之發票申請扣抵之案件，有進貨事實，如確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳，或開立發票之虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納者，始得免處漏稅罰。

惟本件訴願人無法證明確有支付貨款予實際銷貨人，其主張免處漏稅罰，對前揭規定，容有誤解。」

云云，容有可議之處。

蓋就本件而言，原告確有支付買賣價金予洛美俐等三家公司，已如上述，且所有應繳納之稅金皆已全數繳納，被告實無理由再對原告處予漏稅罰。

五、原告與洛美俐等三家公司交易貨物已行之有年，從未聽聞被告將洛美俐等公司認定為虛設行號。

且本案所爭執之二十張發票金額，皆經原告與洛美俐等三家公司訂立買賣合約書並確實付款在案。

則被告認定原告無法證明確有支付貨款予實際銷貨人之理由何在，此應由被告證明。

本件被告係以洛美俐等三家公司係虛設行號，不可能與原告有實際交易為理由，而認定原告與洛美俐等三家公司之交易不實。

然洛美俐公司、福盛餘公司及運帷公司之所有交易是否百分之百皆屬虛假，須先被告舉證。

若洛美俐等三家公司確有部分交易屬實，則除非其等三家公司之負責人或實際管理人出面承認系爭二十張發票係虛假，否則被告不能武斷認定交易不實。

參照最高行政法院三十九年判字第二號，六十二年判字第四０二號判例謂：「行政官署於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法之事實存在，其處罰即不能認為合法。」

「認定事實須憑證據，不得以推測擬議為論斷基礎。」

是本件除非被告能提出更確切之證據證明原告與洛美俐等公司之交易不實，否則其所為行政處分即屬違法等語。

貳、被告答辯意旨略謂：

一、本稅部分：

（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」

、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」

、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」

、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」

及「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項憑證、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」

營業稅法第十五條第一項、第三項、第十九條第一項第一款、第三十三條第一款及同法施行細則第五十二條第一項所明定。

次按「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。

（２）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。

．．．。」

、「關於營業人有進貨事實而取得虛設行號開立之發票申報扣抵銷項稅額案件，如該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨人，且經查明開立發票之虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納者，可依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二（一）２規定辦理。」

復分別為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號及八十四年三月二十四日台財稅第八四一六一四０三八號函所明釋。

（二）本件原告於九十一年八月至十二月間取得林家如等涉嫌虛設行號集團中之「洛美俐公司」所開立統一發票十張，金額計二、八００、０一七元，稅額一四０、０００元，另同期間取得同虛設行號集團中之「福盛餘公司」所開立統一發票八張，金額計五、六四四、八九六元，稅額二八二、二四五元，又於同期間取得饒玉麟等虛設行號集團中之「運帷公司」所開立統一發票二張，金額計二、九六八、九一九元，稅額一四八、四四六元，總計該期間購進貨物一一、四一三、八三二元，充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額，經南區國稅局查獲，並經南區國稅局以九十三年十一月十二日南區國稅審三字第０九三００九五三六九一號函將相關資料通報被告審查結果，推定原告有進貨事實，但洛美俐等三家公司經查既係虛設行號，而以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，則原告亦無向該等虛設行號進貨並支付貨款之事實，自不得以該虛報進項稅額扣抵銷項稅額，且原告亦無法證明確有支付貨款予實際銷貨人，被告核定補徵營業稅五七０、六九二元，並非無據。

次查，運帷公司為饒玉麟集團之虛設行號，業經台灣高雄地方法院檢察署（下稱高雄地檢署）檢察官以九十三年七月五日九十二年度偵字第二三四三四號、九十三年度偵字第一一九八三號起訴書起訴在案，起訴書內容略謂：饒玉麟、王百源、李明生．．．等人，為圖不法利益，竟共同基於偽造文書及幫助納稅義務人逃漏稅捐、填製不實會計憑證統一發票而違反商業會計法之概括犯意，先以購買取得已停業、即將停業或自行虛設行號如附表一所示之六十五家虛設公司（包括運帷公司），均無實際進、銷貨之事實，虛偽開立不實之統一發票販售予應報稅之二百四十家廠商、公司（包括原告、福盛餘公司），幫助逃漏營業稅及向金融機構辦理貸款，同時為避免稅捐機關察覺，製作不實之合約書、出貨單據及銀行存提款、支票付款等往來證明資料，以應付稅捐機關之查核。

且被告依原告提示其於九十一年十一至十二月與運帷公司交易之二筆付款支票，報經財政部核准查核其資金流程，其中以華南商業銀行東苓分行ＤＣ0000000號支票金額九五０、０００元支付貨款者，而該支票背書人王百源係前揭起訴書列為被告虛設行號集團主謀人之一，且該支票提示人李朋源係前揭起訴書附表一編號第十六號雄賓企業社及編號第三十五號暐智企業股份有限公司負責人；

另以第一商業銀行小港分行ＴＡ0000000號支票金額四六七、三六五元支付貨款者，該支票提示人李明生亦為前揭起訴書傳銘企業有限公司負責人且列為被告虛設行號集團主謀人之一，有華南商業銀行東台北分行九十四年十二月二十二日（九四）華東台存字第三０九號函、第一商業銀行小港分行九十四年十二月二日（九四）一小港字第四一二號函與交易明細、支票正反面等資料附案可稽。

另查洛美俐公司、福盛餘公司涉嫌虛設行號，業經高雄地檢署檢察官九十二年三月十七日九十一年度偵字第二四五００號、九十二年度偵字第五九二０號起訴書起訴在案。

該起訴書內容略載：林家如係洛美俐公司、福盛餘公司．．．等五家公司實際業務負責人，其於八十九年至九十一年間，以該五家公司與長生生物科技股份有限公司等二十餘家公司虛偽開立進銷項統一發票。

又洛美俐公司登記營業項目「綜合商品、化學藥品、建材等批發」，福盛餘公司登記營業項目「不動產投資興建、建材批發」與其開立與申請人之品名「鋼板、線材、鍍鋅鋼板」顯然不符，且該二公司九十一年度之進項來源百分之九十七為虛設行號並無進貨事實，有洛美俐公司、福盛餘公司九十一年度進項來源明細表及原告九十一年度進項來源流程圖可稽。

再者，饒玉麟集團虛設行號主嫌饒玉麟於九十二年十一月十七日、十二月三日於法務部調查局南部地區機動工作組（下稱南機組）所做談話筆錄略謂：「我有配合製作虛偽不實之合約書、資金流向、出貨單、工程驗收單等資料，應付稅務機關的調查，前開之資料均係由我指示林鈺舒、陳緯玲、趙淑芬、詹淑雯等員工配合製作．．．南機組九十二年十一月十七日於高雄市○○○路一一一號七樓之一（我在高雄市一個聯絡及交代員工高雄地區相關業務、跑件的處所）執行搜索扣押之公司統一發票章暨公司章及負責人章僅係作為製作合約書及出貨單之用．．．我首先會核對委託公司的營業項目屬性，與我虛設之公司行號相互配合，並依需要製作合約書、出貨單、資金流向，其方式以Ａ公司開立發票給Ｂ公司，Ｂ公司開立發票給Ｃ公司，Ｃ公司再開立發票給Ｄ公司，Ｄ公司則再開給Ａ或Ｂ公司，如此形成一個循環，即可虛增公司之營業額，美化財務結構，讓委託公司便於取得金融行庫之貸款．．．王百源曾派楊鴻毅、李朋源等人到我公司實習對外販售統一發票及對開統一發票之作帳方式，包含如何製作虛偽不實之合約書、出貨單、資金證明等應付查帳之作業。

．．．通常我們都是應客戶之要求才會製作付款證明，且我們一般亦會要求客戶自行提供資金再由我們負責協助製作。」

又饒玉麟集團虛設行號主嫌林礽海於九十二年十一月二十日於南機組所作談話筆錄略謂：「王百源、李明生．．．及我本人均是受饒玉麟指示在公司製作虛偽不實合約書、資金流向（付款證明）出貨單等工作。

．．．前開虛偽付款證明之資金流程一般而言饒玉麟均會要求我們以現金存提之方式，在需要作資金證明之公司存摺內留下存款紀錄後，於當日即提領出來，此外為掩飾此種洗錢之程序我們都會盡量將金額限定在一五０萬元（後改為一００萬元）以下以避免大額登記之查察。」

另饒玉麟僱用會計黃怡甄於九十二年十一月十七日至南機組所做談話筆錄略謂：「我在九十二年九月中旬至高雄市○○○路一一一號七樓之一工作，主要工作依據饒玉麟指示製作買賣合約、出貨單與付款簽收單。

調查局南機組所扣押之公司章及負責人私章，有些是饒玉麟指示我們刻的，有些是原本即留存在公司的，前述之印章係製作合約書必須蓋公司章及負責人章。」

經查南機組九十二年十一月十七日至高雄市○○○路一一一號七樓之一搜索扣押之統一發票章、公司章及負責人章，其中有運帷公司之統一發票章，原告、運帷公司、福盛餘公司之公司章及負責人章。

另查原告所檢附支付貨款證明除前述支票部分轉至虛設行號主嫌李明生及李朋源帳戶，並隨即現金提領；

其餘部分皆以現金存提之方式在需要作資金證明之公司存摺或帳戶內留下存款紀錄後，於當日或次日即提領出來，並為掩飾此種不實資金往來，均將金額盡量限定在一００萬元以下，以規避大額登記之查察（此由原告九十一年十月十八日支付洛美俐公司貨款一、四五０、０００元，卻二次分別以現金八００、０００元及六五０、０００元存入該公司帳戶；

同年十一月二十八日支付洛美俐公司貨款一、四九０、０一七元，卻二次分別以現金一０００、０００元及四九０、０一七元存入該公司帳戶。

）此種資金支付方式與前揭虛設行號主嫌所做筆錄坦承犯案模式皆相同；

此有南機組所做談話筆錄暨查扣統一發票章、公司章、負責人章、存摺影本及被告查證申請人資金流程相關資料附案可稽；

足證原告顯有起訴書所述製作不實之合約書、出貨單據及銀行存提款、支票付款等往來證明資料，以應付稅捐機關之查核之情況，且洛美俐等三家公司業經高雄地檢署檢察官認定為無實際營業之虛設行號，係以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，則原告亦無向該等虛設行號進貨並支付貨款之事實，自不得以該虛報進項稅額扣抵銷項稅額，且原告亦無法證明確有支付貨款予實際銷貨人，被告核定補徵營業稅五七０、六九二元，尚無違誤，是原告仍執前詞爭辯，所訴請求撤銷原處分云云，委無足採。

二、罰鍰部分：

（一）按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業︰．．．五、虛報進項稅額者。」

為營業稅法第五十一條第五款所明定。

（二）本件原告於九十一年八至十二月間進貨，未依規定取得實際交易對像開立之憑證，而以非實際交易對像涉嫌虛設行號之運帷等三家公司所開立發票二十紙，金額計一一、四一三、八三二元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額五七０、六九二元之違章屬實，已如前述，且原告亦無法證明確有支付貨款予實際銷貨人，被告核定除予補徵已扣抵之稅額五七０、六九二元外，並按所漏稅額處五倍罰鍰計二、八五三、四００元（計至百元止），揆諸首揭規定，並無違誤，原告所述委無足採等語。

理 由

壹、補徵營業稅部分：

一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三所列新之憑證者。

」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。」

「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」

「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。

．．．」及「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」

分別營業稅法第十九條第一項第一款、第五十一條第五款、同法施行細則第五十二條第一項、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項及稅捐稽徵法第四十四條所明定。

二、本件原告於九十一年八月至十二月間進貨，進貨金額合計一一、四一三、八三二元，經被告認定原告未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象洛美俐公司、福盛餘公司及運帷公司所開立統一發票二十紙，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅五七０、六九二元，乃核定補徵營業稅五七０、六九二元，並就所漏稅額處五倍之罰鍰計二、八五三、四００元（計至百元止）等情，為兩造所不爭執，並有被告所屬前鎮稽徵所單照編號Ｃ0000000號營業稅違章隨課核定稅額繳款書及處分書附於原處分卷可憑，洵堪認定。

原告不服，其起訴意旨略謂：原告已提出買賣合約書、出貨單及付款明細為證，故就形式上而言，原告已盡舉證責任證明原告與洛美俐等三家公司確有買賣之事實。

又虛設行號是否其所有交易行為皆屬不實，已有可議，依據前揭財政部台財稅字第０九五０四五三五五００號釋令內容所載，即便原告交易之對象為虛設行號，被告仍須提出證明，證明原告之違章行為。

另關於資金之流程，運帷公司部分為分期付款，並無違一般交易習慣。

而原告支付三紙支票予運帷公司，由三紙付款支票背面皆有運帷公司之背書即可證實。

至於運帷公司取得支票後，將支票交給第三人及第三人如何轉帳、提領，與原告無涉。

另洛美俐公司部分，確有付款之事實，而受款人是否即刻提領現金，與付款事實無涉。

又原告向洛美俐公司進貨十筆，係一次全部付清款項，或分多次付款，皆與交易習慣上無違。

此外，福盛餘公司部分，被告以原告與福盛餘公司之買賣合約書係於九十一年十二月二十八日簽訂，但福盛餘公司卻已事先出貨完竣，認屬反常現象。

然原告與福盛餘公司於九十一年十二月間，曾訂立二次買賣合約書，一次係在同年十二月二日，另在十二月二十八日，因當時時間急迫，原告才會要求福盛餘公司先出貨，再補簽買賣合約書，此在一般交易時，亦屬常有，不能因此否定原告與福盛餘公司買賣之事實。

參酌最高行政法院三十九年判字第二號及六十二年判字第四０二號判例，除被告能提出確切之證據證明原告與洛美俐等公司之交易不實，否則其所為行政處分即屬違法云云，茲為爭執。

爰就原告主張分述如下：

（一）經查，原告取得之統一發票，分別為運帷公司、洛美俐公司及福盛餘公司所開立，而「訴外人饒玉麟、王百源及李明生等人為圖不法利益，竟共同基於偽造文書及幫助納稅義務人逃漏稅捐、填製不實會計憑證統一發票而違反商業會計法之概括犯意，先以購買取得已停業、即將停業或自行虛設行號之包括本件運帷公司共計六十五家公司，均無實際進、銷貨事實，虛偽開立不實之統一發票，販售予應報稅之包括原告及福盛餘公司共計二百四十家廠商及公司，幫助逃漏營業稅及向金融機構辦理貸款，同時為避免稅捐機關察覺，製作不實之合約書、出貨單據及銀行存提款、支票付款等往來證明資料，以應付稅捐機關之查核」等情，業經高雄地檢署檢察官對訴外人饒玉麟及共犯林礽海等人提起公訴在案，有高雄地檢署九十二年度偵字第二三四三四號及九十三年度偵字第一一九八三號起訴書影本附原處分卷可稽。

又「訴外人林家如係洛美俐公司及福盛餘公司之實際負責人，其於八十九年至九十一年間，以洛美俐、福盛餘公司及其它三家虛設行號與長生生物科技股份有限公司等二十餘家公司，互相虛偽開立進銷項統一發票、製作不實付款證明」等情，亦經高雄地檢署檢察官對訴外人林家如及共犯等人提起公訴在案，並有高雄地檢署九十一年度偵字第二四五００號及九十二年度偵字第五九二０號起訴書影本附原處分卷可稽。

而運帷、洛美俐及福盛餘公司九十一年度進項來源大多為虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，運帷公司異常進項比例達百分之一百，洛美俐及福盛餘公司則達百分之九十七，亦有原處分卷所附三家公司九十一年度營業稅年度資料查詢進項來源明細足憑。

參以南機組於九十二年十一月十七日至饒玉麟位於高雄市○○○路一一一號七樓之一聯絡處所搜索扣押，包括運帷公司之發票章及運帷、福盛餘等公司之公司章及負責人私章，同日饒玉麟在南機組之調查筆錄即坦承運帷及福盛餘兩公司為饒玉麟所運用之虛設行號，會配合製作虛偽不實之合約書、資金流向、出貨單、工程驗收單等資料（參見同日調查筆錄），則被告認定運帷、洛美俐及福盛餘等三家公司為饒玉麟、林家如所虛設之行號，並無違誤。

又據原告所提出與運帷等三家公司之買賣合約書，其買賣之貨物有鍍鋅鋼捲、鋼材（板）、鐵板，然參諸三家公司九十一年度營業稅年度資料查詢進項來源明細，運帷等三家公司進貨來源，並無販售鍍鋅鋼捲、鋼材（板）、鐵板等相關貨物之公司，足見運帷等三家公司並無前揭貨物之進貨，自亦無法於九十一年八月至十二月間，販售系爭貨物共計一一、四一三、八三二元於原告之可能，則原告主張其提出與運帷等三家公司之買賣契約、出貨單及付款明細，以證明原告與運帷等三家公司確有買賣之事實，與事實不符，尚無足採。

（二）至原告主張檢察官之偵查結果，尚未經法院之審判云云，惟查，行政事件與刑事案件之事實本得各自認定，相互間並無拘束力可言，然居於證據共通原則，刑事案件調查所得之證據，行政事件亦得予以援用。

是被告參酌刑事偵查起訴結果作為處分證據之一，尚無不當。

且被告除上開證據外，亦就無進貨販售予原告可能之三家公司九十一年度營業稅年度資料查詢進項來源明細，南機組於九十二年十一月十七日至饒玉麟位於高雄市○○○路一一一號七樓之一聯絡處所搜索扣押，包括運帷公司之發票章及運帷、福盛餘兩公司之公司大小章，訴外人饒玉麟、林礽海及會計黃怡甄於南機組之調查筆錄為證。

則被告係參酌各項證據作成原告違章之認定，要無僅以未經刑事審判之起訴書為認定違章事實之唯一憑據情形。

（三）次查，就原告與運帷等三家公司部分資金流程以觀：原告與運帷公司於九十一年八月至十二月間有二筆交易，取得二張發票，原告分六次付款，三次現金，三次以支票給付，其中付款人華南商業銀行東苓分行，票號ＤＣ0000000，支票金額九五０、０００元，到期日九十二年五月十七日，於同年七月二十三日，在華南商業銀行東苓分行兌現，由原告帳戶轉帳至東台北分行「李朋源」之帳戶（於九十二年七月十八日開戶），同日在同行以李朋源之存摺提領同額之現金，有華南商業銀行東台北分行「李朋源」存款往來明細表、華南商業銀行東苓分行原告支票存款往來明細帳、存款及取款憑條附卷可稽；

另付款人第一銀行小港分行，票號ＴＡ0000000號，支票金額四六七、三六五元，到期日九十二年六月二十一日，於同年七月十六日，在小港分行提出兌現，轉帳至三民分行「李明生」之帳戶（於九十二年六月二十日開戶），同日於小港分行以李明生之存摺提領同額之現金，並有三民分行「李明生」存款往來明細表、小港分行原告支票存款往來明細帳、小港分行存款及取款憑條附卷可稽。

另付款人合作金庫前鎮分行，票號ＬＫ0000000號，支票金額八００、０００元，到期日九十二年五月三十日，於同年七月十六日，在合作金庫前鎮分行提出兌現，轉帳至三民分行「高傳富」之帳戶（於九十二年六月十七日開戶），同日即提領同額之現金，有三民分行「高傳富」存款往來明細表及取款憑條附卷可稽。

此轉帳、提款之模式，與饒玉麟之共犯林礽海於九十二年十一月二十日至南機組之陳述，「王百源、李明生．．．及我本人均是受饒玉麟指示在公司製作虛偽不實合約書、資金流向（付款證明）、出貨單等工作。

．．．前開虛偽付款證明之資金流程，一般而言饒玉麟均會要求我們以現金存提之方式，在需要作資金證明之公司存摺或帳戶內留下存款紀錄後，於當日即提領出，此外為掩飾此種洗錢之程序我們都會儘量將金額限定在一、五００、０００元（後改為一、０００、０００元）以下，以避免大額登記之查察」相符，且三張支票轉帳帳戶開戶日與支票提示日期接近，顯係為兌領該三張支票始行開戶，自僅為製作資金流程證明。

又李朋源不但係饒玉麟所虛設之行號雄賓企業社及暐智企業股份有限公司之負責人，且饒玉麟於九十二年十二月三日在南機組供述：「李朋源曾至其公司實習對外販售統一發票及對開統一發票之作帳方式，後來李朋源和其合作虛設行號。」

而李明生則係饒玉麟虛設行號集團之共犯，亦為其等所虛設行號傳銘企業有限公司之負責人，訴外人林礽海亦於九十二年十一月二十日至南機組供述「李明生及其本人均係受饒玉麟之指示，作一些開立無實際交易之虛偽不實發票、繕打虛偽契、付款證明等工作」等語，參見前揭高雄地檢署九十二年度偵字第二三四三四號及九十三年度偵字第一一九八三號起訴書及九十二年十一月二十日及十二月三日南機組調查筆錄。

是前揭原告支付予運帷公司之三張支票，應係饒玉麟等人為應付稅捐單位查帳，所製作虛偽資金往來之憑證，委無疑義。

另原告於九十一年八月二日至二十六日向洛美俐公司進貨十筆，取得十張發票，卻於九十一年十一月十八日及二十八日分四次分別以不超過一、０００、０００元之現金轉存洛美俐公司位於台灣中小企業銀行帳戶內，洛美俐公司亦於同日在不同行庫提領，有洛美俐公司台灣中小企業銀行存摺影本附卷可稽，原告不畏勞煩於同日分二次存入，其意在使每筆交易金額不超過一、０００、０００元，以規避查核，昭然若揭。

而洛美俐公司於同日旋即存提模式，顯亦係採取前述林礽海所揭櫫之模式。

另原告與福盛餘公司九十一年九月一日買賣金額係一、三四二、八六０元，同年十月四日原告以信用狀支付福盛餘公司之金額係一、四一０、０００元，同年十二月二十八日之買賣金額係二、三００、０五九元，原告於同年月二十六日以信用狀支付給福盛餘公司二、０００、０００元，此有相關買賣合約書及貨款支付明細表等影本附卷可稽，買賣價金與實際支付之金額已短缺一八二、一四六元，已不相符，甚且原告與福盛餘公司於九十一年十二月二十八日簽訂買賣合約書，然該筆交易福盛餘公司前於同年十二月十三日、十七日、二十日、二十四日及二十六日已出貨完峻，此有該筆買賣合約書及出貨單等影本附卷，原告與福盛餘公司先出貨後簽訂買賣契約，實有違一般交易習慣。

又南機組於九十二年十一月十七日，至饒玉麟位於高雄市○○○路一一一號七樓之一執行搜索扣押包括福盛餘公司之公司大小章，饒玉麟亦於同日至南機組自承那些扣押之公司大小章，係其為製作合約及出貨單之用（參見該日調查筆錄第十頁），顯見原告與福盛餘公司之買賣契約書及出貨單亦屬不實，洵堪認定。

（四）按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」

行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條規定甚明。

又稅捐稽徵程序，稅捐稽徵機關雖應依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而納稅義務人有申報協力義務，此在營業稅法應作相同解釋。

本件原告雖提供形式之買賣合約書、出貨單、付款明細等，然取具形式相符之資料，以應付查核乃必然之行為，尚難僅憑此證明原告確係向運惟等三家公司進貨。

況運惟等三家公司經認定為虛設行號，業如前述，則系爭交易自無可能由該三家公司提供。

則原告主張運惟等三家公司確為實際交易之對象，尚難信實。

是本件被告依法追補已扣抵之營業稅五七０、六九二元，即非無據。

貳、罰鍰部分：

一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」

稅捐稽徵法第四十四條亦有規定。

而營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業。

依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰，業經司法院釋字第三三七號解釋在案。

又「核釋營業人取得非實際交易對像所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。

．．．說明：．．．二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對像所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。

（２）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」

及「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部八十七年七月九日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該虛設行號已依規定按期申報進、銷項資，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。

二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」

亦分別經財政部八十三年七月九日台財稅字第000000000號函及九十五年五月二十三日台財稅字第０九五０四五三五五００號函釋示在案。

前揭財政部函釋係上級機關為下級機關在執行職務時所為之解釋，性質上屬行政規則，核與我國現行營業稅係屬加值型營業稅之特性暨司法院釋字第三三七號解釋意旨相符，爰予以援用。

二、本件原告於九十一年八至十二月間進貨，進貨金額合計一一、四一三、八三二元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象運帷公司、洛美俐公司及福盛餘公司所開立統一發票二十紙，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，業如前述。

又按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅。

各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，自不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。

而營業人有進貨事實而取得非實際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形，因虛設之公司行號為牟取不法之利益，於無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，通常會另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納之稅額，故虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，是於此情形，須營業人證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，始有司法院釋字第三三七號解釋所指：納稅義務人雖有虛報進項稅額，並不因而逃漏營業稅情事。

本件原告取得非實際交易對象之運帷家等三家公司開立之發票二十紙，充當進項憑證申報扣抵一節，已如前述；

而原告於本件訴訟中仍堅稱直接交易對象即為虛設之運帷等三家公司，而未指出實際之銷貨人並證明其確有支付進項稅額與實際銷貨之營業人，則被告自亦無從調查實際銷貨人已否依法報繳本件之稅款，是依首揭法律見解，原告除應依法補繳營業稅外，尚構成營業稅法第五十一條第五款之漏稅，自堪認定。

三、再按稅捐稽徵法第四十四條與營業稅法第五十一條第五款之情形，皆以「應自他人取得統一發票而未取得」致以不實發票生虛報進項稅額之結果，稅捐稽徵法第四十四條係就未達漏稅階段之違規為處罰，營業稅法第五十一條第五款則係對已達漏稅階段之違規為處罰，祗依營業稅法第五十一條第五款規定處罰鍰已足達成行政上之目的，勿庸二者併罰，最高行政法院八十四年九月十三日庭長評事聯席會議決議參照。

本件原告因購買鍍鋅鋼捲、鋼材（板）及鐵板，取得非實際交易對象運惟等三家公司所開立之統一發票，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致違反稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第五款規定，揆諸首揭說明，應從一重依營業稅法第五十一條第五款之規定處罰。

又財政部九十四年六月二日修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，就營業稅法第五十一條第五款規定「虛報進項稅額者」，如其違章情形為「有進貨事實者，取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵」，按所漏稅額處五倍之罰鍰。

而財政部頒發之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」係行政規則之一種，乃財稅主管機關基於使其下級辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，避免專斷或有輕重之差別待遇，僅就執行母法之細節性、技術性事項加以具體明確規定，尚未逾越立法裁量範圍。

且按行政裁量事項，若無逾越權限或濫用權力情事，應非行政法院所得審究之範圍（最高行政法院八十年度判字第四三二號判決參照）。

是本件被告依上開法令規定，並參考財政部頒發之前揭「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」在法定範圍內，按原告所漏稅額五七０、六九二元，處五倍罰鍰計二、八五三、四００元（計至百元止），並無違誤。

參、綜上所述，原告之主張均無足取。本件被告核定補徵營業稅五七０、六九二元，並就所漏稅額處五倍之罰鍰計二、八五三、四００元（計至百元止），其認事用法，均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段，第九十八條第三項前段，判決如主文。

中 華 民 國 九十五 年 九 月 二 十 九 日
第一庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 林勇奮
法 官 蘇秋津
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十五 年 九 月 二十九 日
書記官 陳嬿如6