高雄高等行政法院行政-KSBA,96,訴,385,20090212,1

高雄高等行政法院判決
96年度訴字第385號

原 告 交通部高雄港務局
代 表 人 甲○○局長
訴訟代理人 王伊忱律師
陳景裕律師
鄭美玲律師
被 告 高雄市稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○處長
訴訟代理人 丙○○
丁○○
上列當事人間地價稅事件，原告不服高雄市政府中華民國96年3月15日高市府法一字第0960013363號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。

訴訟費用由被告負擔。

事實及理由

一、事實概要︰緣被告以原告經管之中華民國所有位於高雄市○○區○○段1小段1、2、23地號等3筆土地（下稱系爭土地），土地使用分區編定為特文二，其中1、2地號等2筆土地，供原告作為船舶機械修造工廠使用，23地號土地為倉庫及加油站用地，原經被告核定免徵地價稅在案；

嗣民國94年10月12日經人舉發系爭土地為事業用地，原告未主動申報課徵地價稅涉嫌逃漏稅；

被告乃就檢舉內容向交通部查明原告之機關屬性，經交通部以94年11月8日交人字第0940059522號函說明，原告屬非公司組織型態之事業機構；

遂認系爭土地係供原告事業使用之土地，依土地稅減免規則第7條第1項第2款但書規定，仍應依法課徵地價稅，乃依土地稅法第54條第1項第1款規定，核定補徵89年至94年地價稅合計新臺幣（下同）16,179,334元，並按89年至93年所漏稅額13,507,842元處以3倍之罰鍰計40,523,500元。

原告不服，申請復查，經復查決定：「本稅維持原處分，但撤銷罰鍰金額。」

原告對本稅部分仍表不服，提起訴願，經遭決定駁回；

遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：

㈠、按國有財產法第1條規定：「國有財產之取得、保管、使用、收益及處分，依本法之規定；

本法未規定者；

適用其他法律。」

又同法第8條規定：「國有土地及國有建築改良物，除放租有收益及第4條第2項第3款所指事業用者外，免徵土地稅及建築物改良物稅。」

準此，雖土地稅法及土地稅減免規則中定有地價稅之減免規定及程序，但其係對於一般土地之普通規定，若屬國有土地而於國有財產法有特別規定者，則應依「特別法優先於普通法」之原則，即關於國有土地之地價稅徵免自應優先適用國有財產法之規定。

是以，揆諸前揭國有財產法第8條規定意旨，國有土地原則上均應免徵地價稅，例外於該國有土地放租有收益者及供事業使用者方須課徵地價稅，其立法目的係因該類放租收益及事業使用之國有土地與私有土地之供營利、收益使用之目的並無二致，因此始應與私有土地同樣有納稅之義務。

由此可見，國有土地若非具有放租收益及事業使用之供營利、收益使用目的，即應回歸國有土地應予免稅之原則，而無庸課徵地價稅。

因此，依前述國有財產法規定，本件原告所經管之國有土地，原則上均應免徵地價稅，僅例外於有放租收益及供事業使用之土地始需課徵地價稅，至為明顯。

㈡、次按商港法第11條第1項規定：「交通部為管理商港於各港設商港管理機關。」

再按原告組織條例則規定原告負責高雄港之港政管理外，並辦理港埠經營業務，執行港埠規劃、興建、管理、安全及裁罰，更具有航政監理等公權力及公務性質之業務。

準此，依原告設立之目的與執行業務性質應屬行政機關性質。

原告除所掌管高雄港之航政業務、港灣管理及港埠規劃建設等業務均屬公權力之行使外，並須無償提供維護國境安全及港區秩序之常駐港區海關人員及港務警察局之辦公處所及場地，且依規定獲准進入港區之執行公務或事業相關之從業人員、車輛、機具，皆得以自由通行其間。

是以，原告就高雄港商港區域之管制實乃基於國境安全之必要措施，然商港管制區內土地實際上仍具公務及供公眾使用之性質。

基上，本件原告雖經交通部函釋認定其性質屬「行政機關兼具事業機構性質」，然依原告設立目的及業務性質觀之，實則原告之性質仍應以商港管理機關之行政機關為主，僅例外於部分營運業務相關始兼具事業機構性質。

況且，鈞院前曾就原告究屬行政機關或事業機構及所經管土地究屬行政機關用地或事業用地乙事函詢交通部，經交通部以96年10月3日交總字第0960050329號函復：「二、本部所屬各港務局屬『行政機關兼具事業機構性質』：查各港務局之業務職掌，除各港務局組織條例所規定之職掌項目，復查商港法相關規定，各港務局為商港管理機關，辦理商港規劃、建設、管理、經營及安全等事項。

又查航業法第3條規定，航業由本部主管，其業務由航政局辦理，惟實務運作上，本部未成立航政局，該業務目前係由各港埠經營業務，執行港埠規劃、興設、管理、安全及裁罰，以及航政監理等公權力、具公務性質業務。

另關於各港務局之人員任用、待遇及預算編列方式而言，雖係屬事業構構性質，惟依其現行組織設置法律及相關作用法（商港法、航業法、船員法等）之規定，其設立目的與執行業務性質係屬行政機關性質，且依行政院研究發展考核委員會民國91年11月1日針對國營事業屬性分析檢討分析報告，亦認定各港務局係因應政策需要所設立，非單以營利為目的，仍有行政機關兼具事業機構性質。

是以，本部所屬各港務局屬『行政機關兼具事業機構性質』。

三、至各港務局經管之國有土地，兼有行政機關用地及事業用地，並以出租與否區分：各港經管之國有土地原則均屬行政機關用地，於執行機關組織法所賦予之目的事業時，其出租供民間業者經營港埠事業使用之土地，即為事業用地；

亦即行政機關用地及事業用地應視出租與否實際使用情形為區分。」

等語。

由此足見，關於原告所經管之國有土地，除有出租供民間業者經營港埠事業使用者外，其餘之國有土地均屬行政機關用地，而應予免徵地價稅。

詎料本件被告竟以本末倒置之方式推論除原告之辦公處所及員工宿舍所坐落基地範圍外之其餘土地均一概認定其為事業使用而予以課徵地價稅，被告此一做法顯然與國有財產法第8條之規定相違，更嚴重侵害原告權益。

㈢、高雄市○○區○○段1小段1、2地號等2筆土地為原告所屬10號碼頭修造工廠，該廠職掌係辦理船舶工程、車機工程設計、計畫、督導、施工等事項，分別就局屬船舶、車機辦理新造、修護及場房設施及機具之維修，是以，該廠區內有原告行政辦公處所及為修造港區相關作業所須船舶及車機之修理場域，非屬事業用土地。

另高雄市○○區○○段1小段23地號土地原為倉庫及加油站及地下油槽用地，倉庫部分因原告廳舍不敷使用，已移作辦公使用，另因高雄港之碼頭裝卸作業於87年1月1日即已民營化，原告即無須再辦理車機加油作業，致該地之加油站及地下油槽均早已空置不使用，故該筆土地亦不作為事業使用，原告更曾於92年間正式以公文將該加油站辦理移交作業，惟僅因其位於商港港區範圍內，無法變更非公用財產而移交國有財產局接管，然該筆土地仍應列屬行政用土地。

因此揆諸前揭國有財產法第8條規定，對於原告所經管之非出租營運收益使用之土地，自應適用上開規定，予以免徵地價稅。

㈣、兩造曾於95年7月17日召開徵免地價稅協談會議，於會議中針對原告之辦公廳周邊土地地價稅之徵免爭議，被告同意「辦公廳周邊土地，其與辦公廳舍所座落土地同一地號或雖非同一地號，惟與辦公廳舍相鄰併同使用者，本處同意認定為行政機關用地之一部分」在案。

是以，高雄市政府地政處鹽埕地政事務所複丈成果圖所示鼓山區○○段○○段2地號土地之（D）部分為辦公廳，（D）車棚及（E）車棚部分均為員工機車停放車棚，依上開協談會議之決議，上開（D）、（D）車棚、（E）車棚與其所附連之空地，被告均同意認定為行政機關用地之一部分，自應予以免徵地價稅。

另複丈成果圖所示鼓山區○○段○○段23地號之（G）及（F）部分土地為辦公室，而其餘部分則或為遮陽棚，或為員工車輛停放區，或為綠地、空地，依前述協談會議之決議，被告即予同意辦公廳周邊土地若與辦公廳舍所座落土地為同一地號者，其均同意認定為行政機關用地之一部分，故本件鼓山區○○段○○段23地號土地自應全部予以免徵地價稅。

㈤、復按土地稅法第6條規定「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓、走廊、研究機構、教育、『交通』．．．等所使用之土地．．．，得予適當之減免．．．。」

查「港埠」亦屬「交通」用地範疇，自應為該條文減免對象。

惟土地稅減免規則第7條第1項第8款有關地價稅全免對象列有「郵政」、「鐵路」、「公路」、「航空站」、「飛機場」等交通用地，雖未將「港埠」列入，但依上開土地稅法第6條之意旨，土地稅減免規則第7條第1項第8款所規範者即應為凡屬「交通用地」均得予減免地價稅，始為正確，而所謂「交通用地」項目繁多，難免掛萬漏一，因此立法者方於該條文末尾以「．．．等直接用地」方式規定，以臻完備。

準此，本件原告所經管之土地確屬「港埠」之交通用地性質，自應適用上開土地稅減免規則第7條第1項第8款之規定予以免徵地價稅。

退萬步言，縱認上開土地減免規則第7條第1項第8款並未將「港埠」交通用地列入而無法適用，惟依「同性質之事件應為相同之處理」，原告所經管之土地確屬高雄港直接用地，雖土地稅減免規則第7條第1項第8款未將之列入，然此應屬立法疏漏，本件亦得以類推適用之法理原則，而依該土地稅減免規則第7條第1項第8款之規定予以免徵地價稅。

㈥、原告所經管之公有土地，除有出租者外，其餘均係配合高雄港之港棧作業及航政業務整體規劃之需求以作為港灣設施及公務機關用地，並供進出港區各作業人員及車貨物運輸等公眾使用，已如前述，而原告自56年7月1日起改制後，轄區之稅捐稽徵處並均登記有案，而歷年來對原告所經管之辦公房屋、宿舍、停車場、碼頭、堤防等用地，如無出租收益，皆以符合規定予以核定免徵地價稅，現被告忽而翻異前詞，徒僅以原告兼具事業機構之性質，逕謂不符合國有財產法第8條及土地稅減免規則之相關規定，遽而認定系爭土地應補徵地價稅，顯屬率斷。

退萬步言，縱認為系爭土地應課徵地價稅，惟依「不溯及既往原則」及「誠信原則」，被告先前既已認定系爭土地應予免徵地價稅，嗣後縱於94年重新認定系爭土地應課徵地價稅，亦應自94年起方得開始課徵，因此被告作成補徵89年至93年間地價稅之處分，實屬無理由等語，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）關於不利原告部分。

三、被告則以：

㈠、原告經管之系爭土地，土地使用區編定為特文二，鼓南段1小段1、2地號土地，目前為原告船舶機械修造工廠使用，鼓南段1小段23地號土地為倉庫及加油站用地，被告原免徵地價稅。

嗣經人檢舉系爭土地為事業用地，原告未主動申報課徵地價稅涉嫌逃漏稅。

案經被告向交通部查明原告之屬性，該部以94年11月8日交人字第0940059522號函示，原告屬事業機構。

被告乃依土地稅法第54條第1項第1款及稅捐稽徵法第21條規定，除核定補徵89年至94年地價稅計16,179,334元外，並按89年至93年所漏稅額13,507,842元處3倍之罰鍰40,523,500元，於法並非無據。

嗣財政部95年2月13日台財稅字第09504509130號函據交通部95年1月9日交總字第0950016291號函述原告之組織屬性為行政機關兼具事業體。

是以，原告經管供行政機關使用之土地部分，應有土地稅減免規則第7條第1項第2款免徵地價稅規定之適用；

至於原告供事業使用之土地，依上述減免規則條款但書規定，仍應依法課徵地價稅。

查本件系爭鼓山區○○段○○段1、2地號土地為原告船舶機械修造工廠使用，原告95年2月8日高港財產字第0955001056號函亦自承為10號碼頭修造工廠用地，又船舶修配為原告之營業項目，是系爭土地顯非行政機關用地，依上開財政部函釋應課徵地價稅。

再查系爭鼓山區○○段○○段23地號土地原告自承為倉庫及加油站用地，亦非行政機關使用之土地，依上開財政部函釋仍應課徵地價稅。

故本件補徵89年至93年地價稅額合計16,179,334元，於法並無不合。

至於原告訴稱系爭土地部分供行政辦公室使用乙節，查「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。」

「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；

逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。

減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」

分別為土地稅減免規則第22條、第24條所明定，本件系爭土地原告於95年10月25日提起訴願時，始主張部分供行政辦公室使用，被告所屬鼓山分處查明屬實，依上開規定，被告准自95年起免稅，於法並無不合。

㈡、次查「左列公有土地地價稅或田賦全免：八、郵政、電信、鐵路、公路、航空站、飛機場、自來水廠及垃圾、水肥、污水處理廠（池、場）等直接用地及其員工宿舍用地。

但不包括其附屬營業單位獨立使用之土地在內。」

為土地稅減免規則第7條第1項第8款所明定，上開規定未含「港埠用地」，此由財政部95年2月13日台財稅字第09504509130號函說明五「有關建議修正土地稅減免規則，對於港務用地准予減免地價稅部分，本部賦稅署已錄案，將併修正案參考」自明。

又系爭土地縱可類推適用土地稅減免規則第7條第1項第8款「鐵路、公路、航空站、飛機場」等視為交通用地，惟系爭土地為原告供事業使用之土地，依上開土地稅減免規則第7條第1項第8款但書規定，仍不得免徵地價稅。

㈢、又信賴保護原則之適用，於人民所信賴之基礎係行政處分之情形時，僅限於授益處分，系爭土地被告原誤為非事業用地予以免徵地價稅，對於系爭土地並未有任何免徵地價稅而授益於原告之意思，是作出免徵地價稅之課稅處分自非授益處分，而係屬負擔處分，既係屬負擔處分，自無信賴保護原則之適用。

再者，當核課處分作成、生效後，並發生實質存續力時，基於法安定性原則及信賴保護原則考量，稽徵機關固應受到該核課處分之拘束，不得任意變更或撤銷，惟稅捐機關在核課期間內若另發現有應徵之稅捐時，依稅捐稽徵法第21條規定，稽徵稅捐機關本得依法予以補徵，亦為維護公益所必要，納稅義務人自不得據之作為信賴基礎，主張信賴保護，否則，稅捐稽徵法第21條之規定恐將淪為具文，而無適用之餘地。

㈣、交通部96年10月3日交總字第0960050329號函係鈞院96年度訴字第386號受理同為原告之行政訴訟案，針對高雄市○○區○○段735地號宿舍用地課稅爭議，函請交通部所為之釋示，與本件無關。

又財政部95年2月13日台財稅字第09504509130號函，針對交通部各港務局經稽徵機關補徵地價稅所為之釋示，係依據交通部95年1月9日交總字第0950016291號函：「說明六、各港經管土地除有收益者外，原則依法應免於課地價稅．．．」之建議辦理。

蓋其所稱收益，原告除有國有財產法第8條之放租收益外，尚有其利用經管土地之自營收益，例如船舶機械修造等收入。

是以，交通部96年10月3日交總字第0960050329號函認行政機關用地及事業用地應視出租與否實際使用情形為區分，顯與該部前函建議徵免原則，前後倒置，不足為採。

㈤、系爭土地皆屬港埠管制區內之土地，系爭鼓山區○○段○○段1、2地號等土地（即10號碼頭）供原告之船舶機械修造工廠使用，為原告所是認，且船舶修配又為原告之營業項目之一，是系爭土地地上建物除複丈成果圖所示（D）部分供修造工廠辦公室及員工機車停放區使用屬行政機關用地外，其餘使用情形仍屬營運事業部門使用，非為行政機關用地，此由原告所有港埠營運設施總表、修造工廠船塢塢修收費表、船舶機械修造工廠對外營業收費表及一般貨物倉棧營業出租明細表等資料足證。

又鼓南段1小段23地號土地原告自承為倉庫及加油站用地，原告訴稱倉庫已移作辦公使用、加油站及地下油槽均早已空置不使用乙節，因未檢附相關證明文件以實其說，亦非行政機關使用之土地。

故系爭土地應無土地稅減免規則第7條第1項第2款免徵地價稅規定之適用，依該條但書規定，仍應依法課徵地價稅。

㈥、兩造於95年7月17日召開土地徵免地價稅協談會議，針對空置未使用之土地徵免問題，雖有「辦公廳周邊土地，與辦公廳舍同一地號，且與辦公廳舍相鄰併同使用者，被告同意認定為行政機關用地之一部分」之決議，惟該決議之前提，須以被告就本議題之認定原則：「空置未使用之土地，應先查明有無供公共使用．．．」為前提，方有前揭決議之適用。

系爭鼓南段1小段2、23地號土地，因坐落港埠用地管制區內土地，非供公共使用，要無前揭決議之適用。

至同小段23地號土地之綠地，因其地下埋設地下油槽，屬事業用地，仍應課徵地價稅。

至被告所屬鼓山分處95年11月1日高市稽鼓地字第0953530390號函及95年11月3日高市稽鼓地字第0953531106號函查報系爭土地供行政辦公室使用面積乙節，係依原告傳真提供「經管土地出租95年申報清冊」逕予核定自95年起准予適用免稅等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造之爭點在於系爭土地是否符合土地稅減免規則第7條規定免徵地價稅之要件？另被告作成補徵89年至93年地價稅之處分有無違反不溯及既往及誠信原則？經查：

㈠、按「國有土地及國有建築改良物，除放租有收益及第4條第2項第3款所指事業用者外，免徵土地稅及建築改良物稅。」

國有財產法第8條定有明文。

次按「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；

其減免標準及程序，由行政院定之。」

「下列公有土地地價稅或田賦全免：一、供公共使用之土地。

二、各級政府與所屬機關及地方自治機關用地及其員工宿舍用地。

但不包括供事業使用者在內。

．．八、郵政、鐵路、公路、航空站、飛機場、自來水廠及垃圾、水肥、污水處理廠（池、場）等直接用地及其員工宿舍用地。

但不包括其附屬營業單位獨立使用之土地在內。」

分別為土地稅法第6條、土地稅減免規則第7條第1項第1款、第2款及第8款所規定。

是以，公有土地須符合土地稅減免規則所列各款情形之一者，始得免徵地價稅。

㈡、查，原告究屬行政機關或事業機構？本院曾函詢交通部，經該部以96年10月3日交總字第0960050329號函覆略以：「．．．本部所屬各港務局屬『行政機關兼具事業機構性質』：查各港務局之業務職掌，除各港務局組織條例所規定之職掌項目，復查商港法相關規定，各港務局為商港管理機關，辦理商港規劃、建設、管理、經營及安全等事項。

又查航業法第3條規定，航業由本部主管，其業務由航政局辦理，惟實務運作上，本部未成立航政局，該業務目前係由各港務局辦理。

爰此，各港務局除負責港政管理外，並辦理港埠經營業務，執行港埠規劃、興設、管理、安全及裁罰，以及航政監理等公權力、具公務性質業務。

另關於各港務局之人員任用、待遇及預算編列方式而言，雖係屬事業機構性質，惟依其現行組織設置法律及相關作用法（商港法、航業法、船員法）之規定，其設立目的與執行業務性質係屬行政機關性質，且依行政院研究發展考核委員會91年11月1日針對國營事業屬性分析檢討分析報告，亦認定各港務局係因應政策需要所設立，非單以營利為目的，仍有行政機關兼具事業機構性質，是以，本部所屬各務局屬『行政機關兼具事業機構性質』。」

等語，此有上開函文附於本院卷可參。

觀諸上開函文內容可知，原告本質上應屬事業機構，僅於執行商港法、航業法、船員法等業務範圍內，始具行政機關性質。

又港務局經管供行政機關使用之土地部分，應有土地稅減免規則第7條第1項第2款免徵地價稅規定之適用，至於其供事業使用之土地，依上述土地稅減免規則第7條規定，仍應依法課徵地價稅，業經財政部95年2月13日台財稅字第09504509130號函釋在案。

㈢、本件原告經管之系爭土地，土地使用分區編定為特文二，其中1、2地號等2筆土地，供原告作為船舶機械修造工廠使用，23地號土地為倉庫及加油站用地，前經被告核定免徵地價稅在案。

嗣被告以原告係交通部所屬非公司組織型態之事業機構，認系爭土地係供原告事業使用之土地，不符合土地稅減免規則第7條得免徵地價稅之規定，乃核定補徵89年至94年地價稅合計16,179,334元，並按89年至93年所漏稅額13,507,842元處以3倍之罰鍰計40,523,500元，復查決定維持本稅部分但撤銷罰鍰金額，原告就本稅處分提起訴願，訴願決定遞予維持等情，為兩造所不爭執，復有地價稅繳款書、被告處分書、復查決定書及訴願決定書分別附原處分卷、訴願卷可稽，洵堪認定。

㈣、系爭土地港區為管制區域，限定因執行公務或事業相關之從業人員、車輛或機具始得進入，是該管制區內除政府機關辦公廳、員工宿舍等，符合前揭土地稅減免規則第7條第1項第2款規定得予免徵地價稅外，其餘管制區內空地、綠地、道路及作為碼頭作業用之土地，係限定特定人使用，並在原告管制之情形下容許經許可出入者使用，自非屬供不特定多數人使用，核與土地稅減免規則第4條規定「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」

之定義不符，即無以適用同法第7條第1項第1款規定免徵地價稅之餘地。

㈤、至原告主張系爭土地與航空站、飛機場之使用性質相同，應有土地稅減免規則第7條第1項第8款規定之適用；

且財政部亦曾函釋關於大眾捷運系統使用之土地及建築物，可比照鐵路適用相關免稅規定辦理，原告提供公用之系爭土地自應比照免課徵地價稅云云。

惟按，稅捐法定主義原則，不僅稅捐稽徵機關向人民課徵稅捐，應有法律依據，且關於租稅減免事由，亦須以法律有明文規定者為限。

本件經被告課徵地價稅之系爭土地，係屬原告供其經營事業所使用之土地，自不符合前揭土地稅減免規則第7條第1項第8款所稱「郵政、鐵路、公路、航空站、飛機場、自來水廠及垃圾、水肥、污水處理廠（池、場）等直接用地及其員工宿舍用地」之規定，故系爭土地縱使用類別為交通用地或使用分區為港埠用地性質，亦無類推適用該款規定之餘地，原告此部分之主張，並無足採。

㈥、第按，「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。

．．．在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在校課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」

為稅捐稽徵法第21條第1項第2款及第2項所明定。

而依租稅法律主義原則，課稅應有法律依據，免稅亦然，系爭土地原經被告核定免徵地價稅，事後因新事證發現該事實認定有誤而不符免稅之法律規定，於核課期間內對原告補課徵地價稅，自符合稅捐稽徵法第21條之規定，原告主張依「不溯及既往原則」及「誠信原則」，被告先前既已認定系爭土地應予免徵地價稅，嗣後縱於94年重新認定系爭土地應課徵地價稅，亦應自94年起方得開始課徵云云，並不可採。

㈦、本件系爭土地，經本院會同兩造及高雄市政府地政處鹽埕地政事務所人員辦理勘測，勘測結果並經上開地政事務所製成複丈成果圖，有勘驗筆錄及該複丈成果圖附本院卷可憑，依勘測結果所示，系爭鼓南段1小段1地號土地如後附圖複丈成果所示（Ａ）（Ｂ）為修造工廠廠房、（Ａ）鐵皮屋為船塢冷作廠、（Ｂ）棚架為修造工廠材料庫氧氣乙炔瓶存放間、（Ｂ1）為修造工廠警衛室、（Ｂ2）為修造工廠值日室、（Ｂ3）為修造工廠廁所、（Ｃ）分別為動力房、修造廠員工機車停放區、修造工廠泵浦間、修造工廠廁所；

同小段2地號如後附複丈成果圖所示（Ｅ）為修造工廠修車廠房，（Ｅ）鐵皮屋為修造工廠工作棚等土地利用情形，業經原告陳報在卷（詳原告96年10月23日庭呈陳報狀及本院97年2月13日準備程序筆錄），且為被告所不爭，則被告據以課徵地價稅，固非無見。

惟查，系爭2地號土地上（D）為原告辦公室、（D）車棚及（E）車棚部分為原告員工機車停放區，亦經原告以上開陳報狀陳明，並為被告所不爭，似應認屬行政機關用地，被告遽予課徵地價稅，即有不合；

又系爭1、2地號土地固皆屬港埠管制區內之土地，然兩者相鄰並無區隔，且部分係供原告之船舶機械修造工廠使用，而該修造工廠除原告自行使用外，並兼作營運，此為被告所不爭，系爭土地如前所述非僅作為原告船舶修配之營運項目用地，且有部分作為行政機關用地，則該土地中緊鄰行政機關部分之道路及兼作營運而作為聯外道路部分，是否均屬供作原告事業使用，抑有供行政機關用地情形，被告未予詳究審認，即全部遽以課徵地價稅，顯有未合。

㈧、系爭23地號土地上如後附複丈成果圖所示（G）部分為原告辦公室、（G）棚架部分為辦公室前之遮陽棚，為原告前開陳報狀所陳明，且為被告所不爭，應屬行政機關辦公用地，被告予以課徵地價稅，即有未合；

又複丈成果圖所示（Ｆ）及（Ｆ）棚架、（Ｆ）車棚部分，原告主張係屬辦公物品存放處、遮陽棚、員工停車場，被告未詳加審核是否符合免徵地價稅之要件，僅以其地下埋設油槽，認屬事業用地，容有速斷；

再高雄港之碼頭裝卸作業於87年1月1日即已民營化，此為兩造所不爭，原告即無須再辦理車機加油作業，則此筆土地複丈成果圖斜線部分外之空地、綠地，即與前開原告主張現作行政機關用地者相連接，如原作為加油站使用部分，已因上開原因廢止原來之使用，可認非屬事業用地，則就空地、綠地部分，是否仍得以該部分係作為油槽用地上，認屬事業用地，顯有疑義，被告未予詳查，即就系爭23地號土地全部課徵地價稅，尚非允洽。

再被告所屬鼓山分處95年11月1日高市稽鼓地字第0953530390號函說明三載稱：「．．．除供行政辦公室使用部分，面積分別為166.5㎡、958.56㎡、214.15㎡准予免徵外．．．。」

與本件被告於審理中表示同意免徵之如附圖所示（D）、（D）車棚、（E）車棚、（Ｇ）、（Ｇ）車棚部分（詳本院97年2月13日、4月22日準備程序筆錄），是否一致，面積似不相同，本院於準備程序時即請被告說明，被告亦僅以係依原告傳真提供「經管土地出租95年申報清冊」為據，顯未經調查。

是以被告所為本件處分存有前開諸多未就當事人有利及不利情形，一律注意調查審認即為處分之瑕疵；

原告主張原處分違法，即非無據，宜由被告對原告主張重行調查審認。

㈨、綜上所述，原處分（復查決定）既有上開違誤；訴願決定未予糾正，亦有未合；

原告起訴意旨求為撤銷，為有理由，自應由本院撤銷訴願決定及原處分（復查決定），由被告另為適法之處分，以符法制。

本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法核與判決結果不生影響，爰無逐一論述之必要，併此敘明。

五、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 2 月 12 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 江 幸 垠
法官 簡 慧 娟
法官 戴 見 草
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 2 月 12 日
書記官 李 昱