高雄高等行政法院行政-KSBA,96,訴,934,20080424,1

高雄高等行政法院判決
96年度訴字第00934號

原 告 甲○○
訴訟代理人 林志聰會計師
被 告 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 乙○○局長
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國96年9月13日台財訴字第09600359590號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事 實甲、事實概要：緣原告分別於民國88年5月31日、88年6月3日及88年6月16日自其臺灣中小企業銀行（下稱臺企銀）成功分行存款帳戶提領新臺幣（下同）15,000,000元、15,000,000元、11,000,000元及1,106,965元，轉存其妹許琇敏（16,106,965元）、許娃萍（15,000,000元）、弟媳之弟王昭仁（500,000元）、弟媳之母王蔡秋月（500,000元）及弟媳之弟媳林美玉（500,000元）同分行存款帳戶，合計32,606,965元，已超過贈與稅免稅額，逾期未申報，經被告查獲，核定本次贈與總額32,606,965元，加計該年度前次贈與額6,950,016元，核定88年度贈與總額39,556,981元，贈與淨額38,556,981元，應納稅額11,212,429元，除補徵稅額外，並依遺產及贈與稅法第44條規定，按核定應納稅額加處1倍之罰鍰11,212,400元（計至百元止）。

原告不服，申請復查，未獲變更；

提起訴願，亦遭決定駁回；

遂提起本件行政訴訟。

乙、兩造之聲明：

一、原告未於言詞辯論期日到場，據其前次到場及所提書狀之聲明求為判決：

㈠、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

㈡、訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

㈠、原告之訴駁回。

㈡、訴訟費用由原告負擔。丙、兩造主張之理由：

壹、原告未於言詞辯論期日到場，據其提出之起訴狀所載起訴意旨略謂：

一、原告於88年間自臺企銀成功分行存款帳戶提領金額32,606,965元，分別借予並轉存訴外人許琇敏（妹）16,106,965元、許娃萍（妹）15,000,000元、王昭仁（弟妻舅）500,000元、王蔡秋月（弟岳母）500,000元及林美玉（弟妻嫂）500,000元等5人銀行帳戶，經被告查核後認係現金贈與，原告雖說明係借貸關係並提供相關借據影本供核，惟未獲採納，仍逕依遺產及贈與稅法第4條第2項規定加計當年度前次贈與額6,950,016元（此金額亦為原告所不知情），核計課徵贈與稅11,212,429元，並按同法第44條處罰1倍罰鍰即11,212,400元（計至百元），顯有不合。

二、88年間正值訴外人高青開發股份有限公司（下稱高青公司）增資募款，當時高青公司為股票公開發行並預備申請上市之公司，且因營建業景氣良好，高青公司負責人楊青峰為原告弟媳之姊夫，在其強力遊說邀約下，上述之親人等均有意願投資，等待上市後出售股票獲利，惟因彼等當時欠缺資金，故商由原告先行借款供彼等投資，俟股票出售後再行償還，故有前述相關之資金流動情形，此合先敘明。

在眾多親人投資高青公司後，原本預期可以短期獲取高額投資利益之理財行為，因房地產轉而不景氣及高青公司經營階層決策失利，故彼等借款因高奇公司經營不善手存股票並無價值，一直無法出售得款歸還清償原告，復因彼等債務人均是原告親人，雖經原告催討仍無力償還，原告顧及親情從未循法律途徑強力追討，但並未放棄追討，故並非被告所指係現金贈與情事。

被告所為系爭處分無異替彼等債務人免除債務清償義務，使原告不僅無法收回債權，又要繳納鉅額贈與稅及罰鍰，被告認事用法與事實不符，更有違常情，殊有不當。

三、按所謂贈與，是謂當事人約定，一方以自己之財產無償給與他方，經他方允受而生效力之行為。

倘當事人一方，匯給他方之款項並非無償給予他方，他方仍須返還者，即不能謂之為贈與。

從而，當事人之一方匯款與他方，究係借貸抑或贈與，應以匯款之時，是否有無付給與他方之意為斷，如匯款之時，並無無償給與他方之意思，縱稽徵機關調查時借款尚未還清，亦不能謂其尚未返還之款項係屬贈與，被告為此認定時，應不得違背一般經驗法則。

本件原告與上述親人間並無贈與之合意，雖說資金存入彼等關係人帳戶為事實，惟借款他人難道不用匯款入戶以為證明嗎？且彼等關係人均明知與原告系爭資金之法律關係是「資金借貸」而非「資金贈與」，此由原告自接獲被告來函後，恐無端喪失對彼等關係人之債權，經循法律途徑催討，部分款項業已清償，未償部分也取得相關法律債權證明並進行相關強制執行程序，足證本件系爭資金之「借貸關係」無訛。

原告既非以「贈與」之意思給付，彼等更非以「受贈」之意思收受，被告漠視當事人真意，在原告僅有資金存入彼等帳戶之證據下，即推定為贈與，不僅違背「核實課徵原則」，更違背證據價值禁止預斷之證據法則。

另有關原告事後舉證之證據，被告均以「衡情顯為事後補證行為」、「強制執行之請求金額與系爭金額顯不相當」，及依物權以佔有為要件，系爭存款轉存彼等帳戶，即發生物權移轉云云為由，遽行擅斷為贈與行為。

難道要原告如討債公司般對自己親姐妹「短期間」無情地徹底執行讓其流離失所嗎？不需時間、人員協調嗎？此番原告作為已讓原告親情撕裂，實乃被告咨意妄為所致。

再查，彼等人借款後即行投資高青公司，高青公司事後確實經營失利，此為被告所不爭。

按國人投資置產時向親友調借款項，乃屬極為常見之事，且國人風土民情除有極少特殊情況，實極少有姐妹間以大筆全額贈與者，姐妹間週轉絕少有設定抵押權者，且週轉數年未還亦屬常有之事。

原告既已證明彼等借款為投資股票，投資失利雖直至被告調查時仍未返還，但也進行法律追索行為，被告認係屬原告贈與行為，所為核定不僅背離民情且違背經驗法則。

四、另本件原告系爭資金貸予彼等關係人轉帳入戶後隨即匯入高青公司帳戶購買增資股票，儘管其後因故所貸資金未獲清償，原告亦未強力追討，而致有「贈與」之嫌，惟該贈與標的為高青公司「股票」而非「現金」，核該行為尚無遺產及贈與稅法第4條第2項規定之適用。

按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．三、以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。

」行為時遺產及贈與稅法第5條第3款定有明文。

本件充其量係原告以自己之資金，無償為彼等關係人購買高青公司股票之行為，於此既就「以自己之資金，無償為他人購置財產」之行為，規定其效力為「其資金以贈與論」，經查本件視同贈與行為發生於88年，至原告收受稅單時，已逾5年法定核課期間。

按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。

」「行政行為，應依下列原則為之：一、採取之方法應有助於目的之達成。

二、有多種同樣能達成目的之方法時，應選擇對人民權益損害最少者。

三、採取之方法所造成之損害不得與欲達成目的之利益顯失均衡。」

「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」

分別為行政程序法第6條、第7條及第9條所明定。

本件在行為發生時原告與各關係人均已成年，具備有舉債能力，被告處理與本件二親等間資金流通相同情形之案件，均以視同贈與課稅，本件行為因已逾5年核課期，被告為達課稅目的反而加重對原告之處分，差別待遇有違上開行政程序法之規定，本件不無違法之處分。

五、又按主張有利於己之事實者，應就其事實負舉證責任，除非有法律規定得以推定事實（如二親等內親屬間財產的移動，視為贈與之規定），否則不能未依證據妄加推斷，依最高行政法院91年度判字第1436號判決意旨：「．．．銀行帳戶間資金之流動其原因關係不只一端，有可能是借貸、信託、委任、贈與等，原告既主張系爭款項為消費性借貸或委任關係，被告如仍認為係原告無償為其女承擔債務，依舉證責任分配原則，被告應負舉證責任。」

本件原告已提供相當證據，證明系爭資金係借貸之關係，雖追討借款行為均在被告查獲系爭資金之後為之，惟親人之所以為親人，外人之所以為外人，稅法明定親人外人課稅有別，原告追討行為自亦有別，原告顧及倫理視情，豈有在親人借款投資失敗之後財務困窘，父兄健在，卻仍可不顧親情執意循法追討？但也亦非就此免除彼等債務，日後姐妹仍有遺產分配可以求償，此番若非被告執意認定系爭資金係原告現金贈與補稅加罰，原告何堪面對債權無法收回又要繳納贈與稅及罰鍰之雙重損失，理當循法追討，以保權益，豈是事後補證之行為？另原告強制執行系爭借款與姐妹間訂有還款協議，並非如被告所言僅執行部分金額不成比例，而係父兄出面折衝之結果，仍陸續協調處理中。

被告執意認定系爭金額係原告贈與行為，無異於被告以公法行為免除許琇敏及許娃萍之債務，等同於被告對其2人之贈與，原告並未免除其2人之債務，更無贈與情事。

貳、被告答辯之理由：

一、贈與稅部分：

㈠、按「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」

「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：．．．二、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。

」為稅捐稽徵法第21條第1項第3款及第22條第2款所明定。

次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」

「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」

及「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」

為遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項及第24條第1項所規定。

㈡、次按「動產物權之讓與，非將動產交付，不生效力。但受讓人已占有動產者，於讓與合意時，即生效力。」

為民法第761條第1項所規定。

又「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有。」

最高行政法院62年判字第127號著有判例，且納稅義務人心中真意，外人無從知曉，若納稅義務人不欲將心中真意表露，稽徵機關亦無從得知其真意表現，而稽徵機關租稅核課，屬公法行為，自得從查得之外在表徵及相關證據據以判斷是否應核課稅捐，此在贈與稅尤其顯然，又無償之法律行為乃消極事實，在舉證分配上，財產所有人將其財產移轉予他人，並經他人受領者，即可作為有將財產無償移轉予他人之認定，而有償之法律行為係積極事實，如有主張其財產之移轉並非無償者，自應負舉證責任，合先敘明。

㈢、查本件原告分別於88年5月31日、5月31日、6月3日及6月16日自其臺企成功分行存款帳戶提領15,000,000元、15,000,000元、11,000,000元及1,106,965元轉存其妹許琇敏（16,106,965元）、妹許娃萍（15,000,000元）、弟媳之弟王昭仁（500,000元）、弟媳之母王蔡秋月（500,000元）及弟媳之弟媳林美玉（500,000元）同分行存款帳戶，且上開轉存受贈人等5人存款帳戶之款項，均已陸續提領，另依受贈人等5人之說明書載，許琇敏及許娃萍2人於取得款項後，其中4,000,000元購買高青公司股票，1,000,000元贈與原告之女兒林莉慈，其餘則移作他用，王昭仁、王蔡秋月及林美玉等3人於取得款項後，用於購買高青公司股票，有臺企成功分行取款憑條、存摺存款存款憑條、原告94年3月28日說明書、94年4月25日說明書及許琇敏、許娃萍、王昭仁、王蔡秋月、林美玉等5人94年4月14日說明書可稽，基於動產物權之讓與，以交付為要件，系爭款項既經受贈人提領運用，即生動產物權讓與之效力，並可證實受贈人對存入款項擁有充分支配權，應足以認定受贈人有允受該財產之意思表示，原告贈與32,606,965元予許琇敏等5人之事實已臻明確；

至原告雖提示王蔡秋月等人3紙借據主張借貸，惟3紙借據均未訂定償還期及約定利息，又經查調許琇敏等5人之財產及所得資料清單，許琇敏88年度所得額976,634元及財產金額22,022,200元，許娃萍88年度所得額1,353,141元及財產金額107,503,757元，王蔡秋月88年度所得額710,266元及財產金額14,096,004元，王昭仁88年度所得額665,923元及財產金額6,802,750元，林美玉88年度所得額628,122元及財產金額12,995,138元，可證許琇敏等5人本身即有充裕之資力及財力以支付購買高青公司股票之價款，實無向原告借貸之必要，亦不致於因高青公司經營不善即無力清償，而自88年6月3日迄被告查獲時已歷經6年餘，許琇敏等5人均未清償，原告亦未向許琇敏等5人求償，又被告開始調查（94年1月26日）後，王昭仁、王蔡秋月及林美玉等3人始自94年4月29日起至同年5月10日止陸續清償，並遲至94年12月29日始向臺灣臺南地方法院對許琇敏及許娃萍等2人提出支付命令之聲請，與社會常情及經驗法則有違，衡情足見，顯為被告查獲後始為之補證行為，且許琇敏及許娃萍等2人又將部分款項轉贈原告之女兒林莉慈，其向原告借款再贈與原告之女兒亦有違常情。

再者，被告以95年12月5日南區國稅法一字第0950067788號函請原告提示本件確為非屬贈與之證明文件，其仍僅提示王昭仁、王蔡秋月及林美玉等3人之清償證明，暨許琇敏及許娃萍等2人之臺灣臺南地方法院支付命令確定證明書，而未能提示本件確為非屬贈與之具體證明文件。

被告另以96年3月9日南區國稅法一字第0960071784號函原告提示購買臺南市○區○○段475、476、490及519地號等4筆土地之合約書及支付價金等證明文件，原告於96年3月21日出具說明書稱，因事隔久遠，未保存相關資料，其另提示已向臺灣臺南地方法院聲請強制執行許娃萍及許琇敏等2人財產之相關資料供核，經查原告聲請強制執行許琇敏財產之請求金額僅2,000,000元，且執行標的物為萬泰商業銀行赤崁分行存款6,882元及臺企成功分行存款176,100元，惟許琇敏名下財產尚有臺南縣仁德鄉○○村○○路31巷53號房屋及投資德裕貿易股份有限公司等7家公司之持股；

另聲請強制執行許娃萍財產之請求金額僅3,500,000元，且執行標的物為萬泰商業銀行赤崁分行存款5,076元及臺南市○區○○○段8996建號建物（該筆建物坐落之土地非許娃萍所有），惟許娃萍名下財產尚有臺北市○○區○○路5段450巷9號8樓等3筆房屋、臺北市○○區○○段8小段31地號等11筆土地及投資德裕貿易股份有限公司等10家公司之持股，原告聲請強制執行之請求金額與系爭金額顯不相當，且執行標的均為小額存款及乙棟土地為他人所有之建物，顯不合常理，其主張係借貸行為，洵不足採。

按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」

最高行政法院36年判字第16號著有判例，故本件原告將系爭款項贈與許琇敏等5人之事實，如上所述，已臻明確，而原告未能就其主張非屬贈與之情事提出證據，以實其說，其主張核不足採。

另原告係自其本身之存款帳戶提領現金轉存許琇敏等5人之存款帳戶，其所贈與者為現金，與遺產及贈與稅法第5條第3款規定為他人購置財產之情形不同，且因原告未依規定辦理贈與稅申報，依首揭規定核課期間為7年，原告稱其逾5年始收受稅單已逾核課期間，顯係對法令之誤解，所稱洵不足採。

是被告原核依首揭規定，核定贈與總額32,606,965元，並無不合。

二、罰鍰部分：

㈠、按「納稅義務人違反．．．第24條之規定，未依限辦理…贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰。」

為遺產及贈與稅法第44條前段所明定。

㈡、查原告分別於88年5月31日、5月31日、6月3日及6月16日自其臺企成功分行存款帳戶提領15,000,000元、15,000,000元、11,000,000元及1,106,965元轉存其妹許琇敏（16,106,965元）、妹許娃萍（15,000,000元）、弟媳之弟王昭仁（500,000元）、弟媳之母王蔡秋月（500,000元）及弟媳之弟媳林美玉（500,000元）同分行存款帳戶，合計32,606,965元，已超過贈與稅免稅額，逾期未申報，已如前述，有臺企成功分行取款憑條及存摺存款存款憑條等影本可稽，違章事證足堪認定，是原告逾期未申報本件贈與稅，已違反法律上應負之義務，其應作為而不作為，主觀上縱非故意，亦難辭過失責任，被告原處分依前揭規定按核定應納稅額11,212,429元處1倍罰鍰11,212,400元，並無違誤。

理 由甲、程序部分：本件原告經合法通知，無正當理由，未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條之規定，准由被告聲請一造辯論而為判決。

乙、實體部分：

壹、贈與稅部分：

一、按「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」

「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：．．．二、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。

」稅捐稽徵法第21條第1項第3款及第22條第2款定有明文。

次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」

「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」

「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」

分別為遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項及第24條第1項所規定。

二、本件原告分別於88年5月31日、88年6月3日及88年6月16日自其臺企銀成功分行存款帳戶提領15,000,000元、15,000,000元、11,000,000元及1,106,965轉存其妹許琇敏（16,106,965元）、妹許娃萍（15,000,000元）、弟媳之弟王昭仁（500, 000元）、弟媳之母王蔡秋月（500,000元）及弟媳之弟媳林美玉（500,000元）同分行存款帳戶，合計32,606,965元，已超過贈與稅免稅額，逾期未申報，經被告查獲，核定本次贈與總額32,606,965元，加計該年度前次贈與額6,950,016元，核定88年度贈與總額39,556,981元，贈與淨額38,556,981元，應納稅額11,212,429元，除補徵稅額外，並依遺產及贈與稅法第44條規定，按核定應納稅額加處1倍之罰鍰11,212,400元（計至百元止）等情，有臺企銀成功分行95年10月30日95台企成功字第619號函附往來明細資料、95年12月20日95台企成功字第717號函附取款憑條等資料、被告贈與稅應稅案件核定通知書、88年度贈與稅繳款書、處分書及違章案件罰鍰繳款書等附於原處分卷可稽，且經兩造分別陳明在卷，洵堪認定。

三、原告提起本件訴訟厥以：系爭款項為原告借予許琇敏等5人投資高青公司之資金，因房地產不景氣，渠等無法如預期短期獲取高額投資利益，致無力償還所借款項，因渠等均為原告之親人，其顧及親情未循法律途徑強力催討，惟未放棄催討，並非被告所謂現金贈與；

且贈與須當事人雙方合意，本件之法律關係是資金借貸而非贈與，此由原告於接獲被告來函後，即循法律途徑催討，部分款項業已清償，未清償部分亦取得相關債權憑證進行強制行程序足資證明；

又本件縱有贈與之嫌，充其量係原告以自己之資金，無償為許琇敏等5人購買高青公司股票，應屬遺產及贈與稅法第5條第3款規定之視同贈與行為，本件視同贈與行為發生於88年，至原告收受稅單時，已逾5年法定核課期間云云，資為爭議。

惟查：

㈠、按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或是消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。

至行政訴訟法第133條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。

又稅捐法律關係，乃是依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任（最高行政法院93年度判字第1607號判決參照）。

關於贈與稅之課徵，遺產及贈與稅法第4條第2項既規定，財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受之行為，即應課徵贈與稅；

當事人將存款由自己之帳戶轉帳或匯至他人之帳戶時，該款即為各該帳戶所有人所占有，參照最高行政法院62年判字第127號判例意旨，其所有權已移轉予該存款名義人，應認該款業經其受領，稅捐機關自可作其將財產無償移轉予他人之認定。

如該財產所有人主張其財產之移轉並非無償（如買賣或借貸、清償等法律關係）之事實者，自應負舉證責任。

㈡、查原告分別於88年5月31日、88年6月3日及88年6月16日自其臺企成功分行存款帳戶提領15,000,000元、15,000,000元、11,000,000元及1,106,965元轉存許琇敏（16,106,965元）、許娃萍（15,000,000元）、王昭仁（500,000元）、王蔡秋月（500,000元）及林美玉（500,000元）同分行存款帳戶，而上開轉存許琇敏等5人存款帳戶之款項，均已陸續提領，且依許琇敏等5人之說明書記載，許琇敏及許娃萍等2人於取得款項後，其中4,000,000元購買高青公司股票、1,000,000元贈與原告之女林莉慈、其餘則移作他用，王昭仁、王蔡秋月及林美玉等3人於取得款項後，用於購買高青公司股票等情，有臺企成功分行取款憑條、存摺存款存款憑條、原告94年3月28日說明書、94年4月25日說明書及許琇敏、許娃萍、王蔡秋月、王昭仁、林美玉等5人94年4月14日說明書等附於原處分卷可稽，基於動產物權之讓與，以交付為要件，且無償乃消極事實，只要有給與之行為，即屬完成，況系爭款項業經受贈人提領運用，是足以認定原告已有贈與，而許琇敏等5人有允受該現金財產之意思表示，係屬贈與行為無訛。

原告雖主張系爭款項係許琇敏等5人因投資高青公司所用向原告之借款，非為贈與，並提示借據、向法院聲請支付命令證明書及向法院聲請強制執行之資料供核；

惟查，原告所提供之借據均未訂定償還期及約定利息，有該等借據附原處分卷足憑。

次查，經被告查調許琇敏等5人之財產及所得資料清單，許琇敏88年度所得額976,634元及財產金額22,022,200元，許娃萍88年度所得額1,353,141元及財產金額107,503,757元，王蔡秋月88年度所得額710,266元及財產金額14,096,004元，王昭仁88年度所得額665,923元及財產金額6,802,750元，林美玉88年度所得額628,122元及財產金額12,995,138元，有被告88年度綜合所得稅各類所得資料清單及財產歸屬資料清單附原處分卷可參，足見許琇敏等5人本身即有充裕之資力及財力以支付購買高青公司股票之價款，實無向原告借貸之必要，況許琇敏及許娃萍等2人又將部分款項轉贈原告之女林莉慈，亦有違一般經驗法則。

再者，自原告借款迄被告查獲歷經6年餘，許琇敏等5人均未清償，原告亦未向許琇敏等5人求償，卻遲至被告開始調查（94年1月26日）後，王昭仁、王蔡秋月及林美玉等3人始自94年4月29日起至同年5月10日止陸續清償，並於94年12月29日向臺灣臺南地方法院對許琇敏及許娃萍等2人提出支付命令之聲請，衡情顯為事後補證行為。

是原告主張部分款項業已清償，未清償部分亦取得相關債權憑證進行強制行程序，本件之法律關係是資金借貸而非贈與云云，核不足採。

末查，被告請原告提示本件非屬贈與之具體證明文件，其雖再提示已向臺灣臺南地方法院聲請強制執行許娃萍及許琇敏等2人財產之相關資料供核，惟原告聲請強制執行許琇敏財產之請求金額僅2,000,000元，且執行標的物為萬泰商業銀行赤崁分行存款6,882元及臺企成功分行存款176,100元，然許琇敏名下財產尚有臺南縣仁德鄉○○村○○路31巷53號房屋及德裕貿易股份有限公司等7家公司之持股；

另聲請強制執行許娃萍財產之請求金額僅3,500,000元，且執行標的物為萬泰商業銀行赤崁分行存款5,076元及臺南市○區○○○段8996建號建物（該筆建物坐落之土地非許娃萍所有），而許娃萍名下財產尚有臺北市○○區○○路5段450巷9號8樓等3筆房屋、臺北市○○區○○段8小段31地號等11筆土地及德裕貿易股份有限公司等10家公司之持股，有原告民事強制執行聲請狀及被告財產歸屬資料清單附原處分卷足按，是原告聲請強制執行之請求金額與系爭金額顯不相當，且執行標的均為小額存款及乙棟土地為他人所有之建物，顯不合常理。

從而，原告主張本件為借貸關係而非贈與云云，並不可採。

㈢、至原告主張本件縱有贈與之嫌，充其量係原告以自己之資金，無償為許琇敏等5人購買高青公司股票，應屬遺產及贈與稅法第5條第3款規定之視同贈與行為，本件視同贈與行為發生於88年，至原告收受稅單時，已逾5年法定核課期間云云；

經查，本件原告係自其本身之存款帳戶提領現金轉存許琇敏等5人之存款帳戶，其所贈與者為現金，與遺產及贈與稅法第5條第3款規定為他人購置財產之情形不同，又原告未依規定辦理贈與稅申報，為兩造所不爭，依前揭規定核課期間為7年，原告前揭主張，容屬有誤，亦不可採。

貳、罰鍰部分：

一、按「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰；

其無應納稅額者，處以9百元之罰鍰。」

遺產及贈與稅法第44條定有明文。

二、本件原告分別於88年5月31日、88年6月3日及88年6月16日自其臺企成功分行存款帳戶提領15,000,000元、15,000,000元、11,000,000元及1,106,965元轉存其妹許琇敏（16,106,965元）、妹許娃萍（15,000,000元）、弟媳之弟王昭仁（500,000元）、弟媳之母王蔡秋月（500,000元）及弟媳之弟媳林美玉（500,000元）同分行存款帳戶，合計32,606,965元，依前開所述，既屬贈與，而原告對此贈與並未申報贈與稅，為兩造所不爭，故本件原告未依法申報贈與稅，縱無故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失，是被告依上揭規定，按所漏稅額裁處1倍罰鍰11,212,400元（計至百元止），並無不合。

參、綜上所述，原告前揭主張既不可採，則被告以原告自其臺企銀成功分行存款帳戶提領32,606,965元轉存許琇敏、許娃萍、王昭仁、王蔡秋月及林美玉等5人同分行存款帳戶之行為係屬贈與，依遺產及贈與稅法第4條第2項規定，核定贈與總額32,606,965元，加計該年度前次贈與額6,950,016元，核定88年度贈與總額39,556,981元，贈與淨額38,556,981元，應納稅額11,212,429元，除補徵稅額外，並依遺產及贈與稅法第44條規定，按核定應納稅額加處1倍之罰鍰11,212,400元（計至百元止），並無違誤；

復查決定及訴願決定予以維持，亦無不合；

原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件事證已明，至於兩造其餘主張，經核與判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。

肆、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218條、第195條第1項後段、第98條第1項前段、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 97 年 4 月 24 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 江 幸 垠
法官 簡 慧 娟
法官 戴 見 草
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 97 年 4 月 24 日
書記官 李 昱