高雄高等行政法院行政-KSBA,97,訴,439,20090304,2

高雄高等行政法院判決
97年度訴字第00439號

原 告 太子大飯店股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 林石猛 律師
複 代理人 張碧華 律師
訴訟代理人 陳慧錚 律師
被 告 財政部台灣省南區國稅局
代 表 人 乙○○ 局長
訴訟代理人 丁○○
丙○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年3月21日台財訴字第09700076490號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

壹、程序事項：本件原告代表人原為蔡陳阿珠，於本件訴訟中變更為甲○○，業據原告新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，先予敘明。

貳、實體部分：

一、事實概要：緣被告查獲原告於民國91年6月3日至95年6月5日間，申報銷售勞務金額合計新台幣（下同）23,364,159元，短漏開統一發票並漏報銷售額58,861,780元，經審理結果除追繳稅款2,943,090元外，並按所漏稅額裁處3倍罰鍰計8,829,200元（計至百元止）。

原告不服，申請復查結果，追減銷售額507元及變更原處分罰鍰為8,829,100元。

原告仍不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張略以：

（一）依行政訴訟法第189條規定、最高行政法院61年判字第70號判例及92年度判字第258號判決，可知行政訴訟中認定事實必須依據證據，且作成裁判必須依經驗法則及論理法則，並依證據判斷事實之真偽，倘證據係屬偽造不實者，自不得作為認定本件事實，判斷當事人間法律關係之基礎。

（二）被告作成原處分時，係以檢舉人所提出之檢舉文件及其說明，認定原告內部文件於登載交易事項時，有以實際交易金額退一位紀錄交易之情事，進而依據檢舉人所提供之資料比對原告之存摺及發票，採認原告有漏報稅捐之情事，。

然本件檢舉人所提供之資料，自外觀上並無法視為原告之內部帳冊資料，被告稱該等資料係自原告內部拿出之會計帳冊云云，已屬無據。

且其上所載各項名目及數字，如住宿間數、休息間數、住宿人數、休息人數、飲料、香菸、電話等收入、客欠加減、預收加減等，均無任何憑據可佐，其上數據是否正確，顯已乏證可憑。

（三）再者，檢舉人所提供之日報單及休息日報表，均蓋有原告統一發票專用章，惟原告從未使用過檢舉人所提供之日報單及休息日報表；

並依企業交易通常型態及一般經驗法則，企業之統一發票專用章，當如其名，為統一發票專用之章，從而僅使用於統一發票之上，尚無於其他文件使用之理。

足證檢舉人係意圖使原告受有租稅上之不利益，而偽造與實際事實不合之文書，復行提供予被告，藉以達成損害原告之目的，其心顯然可議，其所提出之事證，委無足採。

退步言之，原告縱有使用日報單及休息日報表紀錄交易事項之情事，然此種文件實屬原告之內部文件，尚無蓋用統一發票專用章之必要，即如同鈞院內部文書不可能蓋用高雄高等行政法院關防之理。

職故，檢舉人所提供之日報單及休息日報表，既有顯然異於常態之統一發票專用章，依通常經驗法則，即足認定該文件形式上非屬真實，當由被告排除該文書之適用，亦足認定檢舉人所提供之日報單及休息日報表，係檢舉人為誣指原告涉有逃漏稅捐之違章事實，刻意偽造原告統一發票用章，蓋印於檢舉人自行捏造之日報單及休息日報表上，藉以作為檢舉之內容。

（四）又被告所採為證據之檢舉人提供文件，其部分內容（如：發票金額）雖與原告所申報之金額相符，惟此一部分亦經原告依法申報，然多數內容如當日存入銀行金額等事項，則原告存摺金額與檢舉人之文件實有出入（如94年6月30日、94年8月31日），堪認檢舉人所提供之文件內容，顯與事實不符，益發足以認定檢舉人提供之文件內容多屬捏造，以羅織原告有違章事實之情狀，至為灼然。

況觀諸檢舉函所揭示紀錄，僅有94年1月至95年4月間每月之最後一日，而就每月最後一日以外之日數，被告究係如何認定原告有漏報營業稅之事實，及帳戶內現金存入部分如何認定為原告之營業收入等，被告就此均無相關之論證。

（五）是被告所依憑之相關文件，既有多數不實之處，則被告就原告所實際受有之利益，應當依行政程序法第36條以下之規定，善盡行政調查權後，提出相應之證據，始得以認定原告因營業事項所實際交易之金額，並據以核定原告應納之營業稅捐，否則倘僅以他人無端誣陷，且悖離事實之內容，作為認定原告逃漏稅捐之事實基礎，顯難認被告業已善盡舉證責任，自應由被告承擔未能合法舉證之不利益。

（六）另，被告以原告每日存入銀行之款項總金額，認定為原告當日之交易金額，並據以對原告補徵營業稅，惟查，金錢往來之可能性眾多，豈能僅以原告有存入金額之事實，即率稱該全數金額均屬原告之利得。

且因原告本身並未在銀行開設帳戶，而係借用前負責人蔡陳阿珠之帳戶，故投資者或有意購併者首先查閱者，當係蔡陳阿珠上開帳戶存入之現金及刷卡金額之多寡，然因原告每月營運現金收入不豐，扣除當日現金支出，如簡易修繕工程費用、煙、酒、飲料、泡麵等支出、電話費、水電費、零用金後，所餘金額更少，倘以該金額存入，顯難讓銀行或有意投資者認為挹注資金或投資有利可圖，為此原告經營者乃將原告前一日所餘現金收入加上自有資金，一併存入蔡陳阿珠上開帳戶，存入之現金收入及信用卡收入用以支付原告應付之稅款、勞健保費及其他成本費用後，再將原附加存入之自有資金部分提領出來重複循環使用，實際上係基於美化帳面、創造經營成果優異之假象，藉以達到擴張原告信用、提高銀行融資額度及吸引他人前來投資或購買經營權之目的，此由蔡陳阿珠帳戶雖然幾乎每天均有現金存入，但亦有頻繁之現金支出乙節，即足明瞭，事實上扣除自有資金部分後存入蔡陳阿珠帳戶之原告現金收入、信用卡收入及在旅館現場支出之現金合計金額係屬相符，故實際上原告並無短報銷售額而逃漏營業稅之情事。

（七）另原告因經營不善，曾有相當期間停業之情事，嗣後始行將營業轉租予訴外人邱垂玉，並以原告名稱繼續經營，當時為重新裝潢原告內部處所，及增設合於經營需求之設施，並因應承接經營所可能發生之虧損（因後SARS期間，飯店經營困難），確有挹注資金之必要，為便利原告向銀行融資取得營運所需之資金，確須美化存摺上出入數字，藉以擴張原告之公司信用，提高銀行融資額度，始能如願。

準此，邱垂玉即於每日營業收入中，更行加入自有小額資金，增加每日存入金額之數額，嗣後再行提出後，重行作為存入金額之用，藉以達成增加存摺上出入數字之目的，然上揭邱垂玉之資金提存模式，實不發生增加原告營業收入之結果，自不能以之認定原告營業收入之總額等語，資為爭執，並聲明求為將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

三、被告則以：

（一）本件檢舉人提示原告系爭期間記載營業收入之日報表（單），並指稱所載金額為規避查核有退一位數記載情形，據查其日報表所載銀行存款（代號「M」）與其與財團法人聯合信用卡處理中心簽訂「特約商店約定表」中指定帳戶之存款金額，確實相差1位數；

又該日報表（單）所載開立發票金額（代號「花」）亦與其實際開立發票金額相差1位數，有該指定帳戶銀行存款往來明細表、統一發票申報明細表、日報表（單）等內部入帳資料、財團法人聯合信用卡處理中心96年1月30日聯卡商管字第0960000160號函、原告91至95年度營業稅申報書查詢表等附卷可稽。

又上開日報表（單）除有原告之值班員工簽名外，並蓋用原告統一發票專用章，是檢舉人提示之日報表（單）等資料足堪採信，原告訴稱被告無法舉證云云，洵不足採。

（二）原告主要經營旅館（社）業務，每日之營業額包括現金及信用卡交易，查華南銀行西台南分行000000000000帳戶（下稱系爭帳戶），為原告信用卡交易請款所指定匯入之帳戶，此為原告所不爭。

系爭帳戶除匯入原告信用卡交易請款金額外，自91年6月3日起持續每日存入現金，且存入金額與其日報表所載金額相差1位數（即日報表退1位記載），例如：日報表94年6月30日及8月31日分別記載現金收入（代號M）5,202.5元及5,324元，開立發票（代號花）金額1,266元及1,994元，與系爭帳戶94年7月1日及9月2日分別存入現金52,025元及53,240元，94年6月30日及8月31日開立發票金額12,660元及19,940元相較，均相差1位數，可證系爭帳戶存入金額即為原告之營業收入。

原告日報表自94年1月至95年4月間各月末日除記載當日營運情況外，亦載明當月累計總收入（代號磊腫）金額，據上開日報表記載，系爭期間原告銷售勞務金額（含住宿及休息）累計29,362,121元（含稅），而系爭帳戶同期間存入金額合計25,466,644元（含稅），被告擇低以系爭帳戶存入金額排除其中非營業之存款利息部分，並減除同期間原告已開立發票申報之銷售額，核定原告於系爭期間短漏開發票並漏報銷售額合計58,861,273元，逃漏營業稅2,943,064元，據以補稅及裁處罰鍰，已屬對原告有利。

另查「營業人銷售貨物或勞務，除本章第2節另有規定外，均應就銷售額，分別按第7條或第10條規定計算其銷項稅額，尾數不滿通用貨幣1元者，按四捨五入計算。」

及「第14條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。」

為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第14條及第16條所明定，是系爭帳戶資金之流向，核與本件補徵營業稅及裁處罰鍰不生影響，尚非本件應審究之範圍。

（三）又被告所屬台南市分局（下稱台南市分局）依據原告日報表（單）等內部入帳資料與其營業稅申報情形查對結果，核算原告於91年6月3日至95年6月5日之營業收入合計86,337,236元，換算銷售額合計82,225,939元〔86,337,236元÷（1＋5％）〕，減除同期間已自行開立統一發票銷售額合計23,364,159元，核定原告於系爭期間銷售勞務合計58,861,780元，未依規定開立統一發票及申報銷售額繳納營業稅，違反營業稅法第32條第1項前段、第35條第1項及稅捐機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段規定，核定原告補徵營業稅2,943,090元；

惟於彙總計算銷售額時，誤計91年6月21日之存款利息金額532元，致銷售額多計507元〔532元÷（1＋5％）〕，業經被告復查決定追減銷售額507元，核定補徵營業稅額重新核算為2,943,064元〔（58,861,780元－507元）×5％〕，並無不合。

（四）綜上，本件經被告查獲原告於系爭期間短漏開統一發票並漏報銷售額合計58,861,273元，逃漏營業稅2,943,064元，違章事證足堪認定，其違反行政法上義務之行為，有應注意並能注意而不注意之過失，自應受處行政罰，因原補徵營業稅額已重新核定為2,943,064元，從而原處罰鍰業經被告復查決定變更為8,829,100元（2,943,064元×3，計至百元止），並無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、本件如事實概要欄所載之事實，有原告91年至95年申報書（按年度）查詢表、台南市分局營業稅違章、隨課補徵計算表-附表（稅額計算內容）、營業稅違章漏稅案件漏稅額計算表、被告96年5月21日96年度財營業字第70096101184號處分書及96年12月14日南區國稅法1字第0960073161號復查決定書附原處分卷可參（原處分卷第203至207、212、214、215、239、407頁參照），應堪認定。

本件兩造之爭點為：被告以檢舉人提供之原告營業收入之日報表，與原告匯入系爭帳戶之現金互相核對，有退一位數記載之情形，乃以之為原告短漏開統一發票並漏報銷售額之核算依據，並為本件之補稅裁罰，是否合法？茲分述如下：

（一）按「營業稅之納稅義務人如左：1、銷售貨物或勞務之營業人。」

「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。

。」

「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。

其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」

「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．4、短報、漏報銷售額者。

5、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。

」分別為營業稅法第2條第1款、第32條第1項前段、第35條第1項及第43條第1項第4款、第5款所明定。

又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」

為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段所明定。

（二）經查，原告係從事：1.觀光旅社及餐廳之經營、2.觀光事業有關業務之經營、3.前各項業務之經營及投資等業務。

其每日之營業額包括現金及信用卡交易收入，而其信用卡交易前由原告與財團法人聯合信用卡處理中心簽訂匯款至甲○○合作金庫西台南分行第0000000000000號帳戶，嗣於90年6月變更匯款銀行帳戶至訴外人邱垂玉華南行西台南分行000000000000號帳戶，91年6月5日再變更匯款銀行帳戶至合作金庫南興分行訴外人陳江雲0000000000000號帳戶，92年7月15日再度變更其匯款銀行帳戶至甲○○華南銀行西台南分行000000000000號帳戶；

至於其現金交易則自91年6月3日起持續於每日或隔數日即存入甲○○華南銀行西台南分行之000000000000號帳戶等情，有原告公司資料查詢、財團法人聯合信用卡處理中心96年1月30日聯卡商管字第0960000160號函暨所附合約書、特約商店資料表及匯款帳號、華南銀行西台南分行95年10月5日（95）華西台字第267號函暨所檢附之甲○○上開帳戶存款往來明細表附原處分卷可參（第35至90、188-195、227頁參照）。

（三）本件經檢舉人提示原告於系爭期間所記載營業收入之日報表，並指稱所載金額為規避查核有退一位數記載之情形。

被告乃依據其日報表所載銀行存款（代號「M」）與原告匯入甲○○華南銀行西台南分行000000000000號等帳戶之存款金額相較，發覺其日報表均退1位記載，所載金額確有相差1位數之情形，例如：日報表94年6月30日及8月31日分別記載現金收入（代號M）5,202.5元及5,324元，開立發票（代號花）金額1,266元及1,994元，與系爭帳戶94年7月1日及9月2日分別存入現金52,025元及53,240元，94年6月30日及8月31日開立發票金額12,660元及19,940元相較，均相差1位數等情，有甲○○華南銀行西台南分行000000000000號帳戶及被告所製作之原告系爭期間申報書查詢明細附原處分卷（第44、47、143、145、172、175頁參照）可稽，足認定原告於日報表記載之現金收入金額確有退一位記載之情事，存入至甲○○華南銀行西台南分行上開帳戶之金額始為原告之實際上之營業收入。

又依上開證物及被告所製作之系爭期間原告各月末日開立發票對照表（原處分卷第151頁參照）所示：原告日報表自94年1月至95年4月間各月末日除記載當日營運情況外，亦載明當月累計總收入（代號磊腫）金額，據上開日報表記載，系爭期間原告銷售勞務金額（含住宿及休息）累計29,362,121元（含稅），而系爭帳戶同期間存入金額合計25,466,644元（含稅），被告擇低以系爭帳戶存入金額排除其中非營業之存款利息部分，並減除同期間原告已開立發票申報之銷售額，核定原告於系爭期間短漏開發票並漏報銷售額合計58,861,273元，逃漏營業稅2,943,064元，據以補稅及裁處罰鍰，已屬對原告有利，而無違誤。

（四）至原告主張其未在銀行開設帳戶，而係借用前負責人蔡陳阿珠之帳戶，並由其經營者將原告前一日所餘現金收入加上自有資金，一併存入蔡陳阿珠帳戶，存入之現金收入及信用卡收入用以支付原告應付之稅款、勞健保費及其他成本費用後，再將原附加存入之自有資金部分提領出來重複循環使用，實際上係基於美化帳面、創造經營成果優異之假象，藉以達到擴張原告信用、提高銀行融資額度及吸引他人前來投資或購買經營權之目的乙節。

惟按「營業人銷售貨物或勞務，除本章第2節另有規定外，均應就銷售額，分別按第7條或第10條規定計算其銷項稅額，尾數不滿通用貨幣1元者，按四捨五入計算。」

及「第14條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。」

為營業稅法第14條及第16條所明定。

經查，被告係以原告與聯合信用卡處理中心約定指定匯入之甲○○華南銀行西台南分行前揭號帳戶內所存入之款項，與原告之日報表互相核對，而為本件補稅裁罰之依據，核與上開營業稅法規定意旨無違，自與原告前負責人陳蔡阿珠之帳戶無關；

又系爭帳戶資金之流向，係原告營業相關資金如何應用及支應之問題，亦與本件補徵營業稅及裁處罰鍰不生影響，尚非本件應審究之範圍，是原告上開主張顯有誤解，均無可採。

另原告主張檢舉人所提供之文件，其部分內容（如：發票金額）雖與原告所申報之金額相符，惟此一部分亦經原告依法申報，然多數內容如當日存入銀行金額等事項，則原告存摺金額與檢舉人之文件實有出入（如94年6月30日、94年8月31日），堪認檢舉人所提供之文件內容，顯與事實不符，益足認定檢舉人提供之文件內容多屬捏造，以羅織原告有違章事實之情狀云云，然查，如94年6月30日及94年8月31日兩天，原告上開日報表等文件所載銀行存款及開立發票金額，與原告匯入甲○○華南銀行西台南分行上開帳戶之存款金額，及原告實際開立發票金額，均有相差1位數之情形，已詳如前述；

再者，原告於系爭期間匯入甲○○華南銀行西台南分行上開帳戶之存款金額，及原告實際開立發票金額，均為被告於檢舉人檢舉之後，向相關單位函查始取得，此為檢舉人所未掌握之資料，故檢舉人所提供之上開文件，苟係屬捏造，以羅織陷害原告，則何以原告上開日報表等文件所載銀行存款及開立發票金額，與原告匯入甲○○華南銀行西台南分行上開帳戶之存款金額，及原告實際開立發票金額，均有相差1位數之情形，且分毫不差，由此益證檢舉人所提出之文件與事實相符，尚無捏造並設詞陷害原告之情事，亦堪認定，故原告此項主張自難採取。

（五）又台南市分局原依據原告日報表（單）等內部入帳資料與其營業稅申報情形查對結果，核算原告於91年6月3日至95年6月5日之營業收入合計86,337,236元，換算銷售額合計82,225,939元〔86,337,236元÷（1＋5％）〕，減除同期間已自行開立統一發票銷售額合計23,364,159元，核定原告於系爭期間銷售勞務合計58,861,780元，未依規定開立統一發票及申報銷售額繳納營業稅，違反營業稅法第32條第1項前段、第35條第1項及稅捐機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段規定，乃依前揭規定，核定原告補徵營業稅2,943,090元；

惟於彙總計算銷售額時，誤計91年6月21日之存款利息金額532元，致銷售額多計507元〔532元÷（1＋5％）〕，業經被告復查決定追減銷售額507元，核定補徵營業稅額重新核算為2,943,064元〔（58,861,780元－507元）×5％〕，核無不合。

（六）另按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5％罰鍰。」

為稅捐稽徵法第44條所明定。

再按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．3、短報或漏報銷售額者。」

「營業人漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額經查獲者，應就短漏開銷售額按規定稅率計算稅額繳納稅款外，處1倍至10倍罰鍰。

1年內經查獲達3次者，並停止其營業。」

分別為營業稅法第51條第3款及第52條所規定。

復按「前項違反行政法上義務行為，．．．但其處罰種類相同，如從一重處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處。」

為行政罰法第24條第2項但書所規定。

本件原告於系爭期間短漏開統一發票並漏報銷售額合計58,861,273元，逃漏營業稅2,943,064元，違章事證足堪認定，其違反行政法上義務之行為，有應注意並能注意而不注意之過失，自應從重就逃漏稅部分受處行政罰，因原補徵營業稅額已重新核定為2,943,064元，從而原處罰鍰業經被告復查決定變更為8,829,100元（2,943,064元×3，計至百元止），依法亦無違誤。

五、綜上所述，原告之主張並不可採。被告以原告於91年6月3日至95年6月5日間，申報銷售勞務金額合計23,364,159元，短漏開統一發票並漏報銷售額58,861,780元，經審理結果除追繳稅款2,943,090元外，並按所漏稅額裁處3倍罰鍰計8,829,200元（計至百元止）。

嗣於復查決定追減銷售額507元及變更原處分罰鍰為8,829,100元（計至百元止），並無違誤。

訴願決定遞予維持，亦無不合。

原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件事證已臻明確，故原告請求被告提出其核算原告短漏開統一發票並漏報銷售額之基礎及統計表，再與原告原負責人蔡陳阿珠之帳戶互相核對乙節，及兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 3 月 4 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 邱 政 強
法官 李 協 明
法官 詹 日 賢
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 3 月 4 日
書記官 宋 鑠 瑾