高雄高等行政法院行政-KSBA,97,訴,977,20090324,1

高雄高等行政法院判決
97年度訴字第977號

原 告 甲○○
被 告 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 乙○○ 局長
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年10月20日台財訴字第09700443230號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：原告未依規定申請營業登記，擅於民國93年7月至95年7月間銷售信託貨物，銷售額合計新臺幣（下同）2,469萬2,383元，經被告查獲，審理違章成立，除補徵營業稅123萬4,617元外，並處所漏稅額2倍之罰鍰計246萬9,200元（計至百元止）。

原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：本件營業稅之申報，係依臺南縣稅務局新化分局（即前臺南縣稅捐稽徵處新化分處）91年11月28日縣稅新分一字第0910049910號函釋內容所為，該函釋內容應有公信力，如法令修正，致該函釋內容牴觸法令時，被告應負有導正原告行為與告知之行政責任，被告卻未為之，顯有違行政程序法第8條誠信原則，而本件營業稅亦已繳交國庫，已達課徵目的，被告應考量相關情節，依比例原則予以裁罰等語。

並聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。

三、被告則以︰鄉橋企業有限公司（下稱鄉橋公司）於90年4月5日將其所有臺南縣永康段1508地號之權利範圍4037/10000土地及房屋計43戶（下稱系爭房屋）信託予原告代為出售，是原告為系爭房屋之出賣人，即為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）所稱營業人。

原告未就系爭期間銷售之信託貨物，開立統一發票及繳納營業稅，被告所屬新化稽徵所依據查得資料計算房屋銷售額為2,469萬2,383元，核定補徵營業稅123萬4,617元（2,469萬2,383元×5%），尚無不合。

財政部於92年2月26日規定受託人依信託本旨管理或處分信託財產，於銷售貨物或勞務時，應依法辦理營業登記或設立稅籍，並依法開立統一發票及報繳營業稅。

但為保障納稅義務人權益，於92年5月13日另行訂定過渡期，對於92年6月30日前委託人直接開立統一發票予買受人之案件，准以更正程序辦理，惟自92年7月1日以後即應依法處罰。

更於92年6月19日規定，對於委託人直接開立統一發票予承買人及因將財產交付信託溢付之營業稅，可於信託行為之受託人依信託本旨處分財產後，就受託人處分該財產之銷項稅額範圍內，核實退還。

前揭財政部令釋已刊登財政部公報及以新聞稿公告周知。

臺南縣稅務局新化分局之函復，係就當時實務作法依職權予以說明，因嗣後牴觸財政部之解釋，當然失其適用，被告並無違背誠實信用原則。

且原告受託管理及處理他人財產，應有專業管理能力，自難諉為不知或執無適用餘地之函件，據以主張有阻卻違法事由。

又鄉橋公司於申報銷售額時，並未特別說明其申報內容已包含系爭信託財產，被告所屬新化稽徵所自無從於接受申報時給予輔導，尚難謂有行政疏失。

而原告則有應注意並能注意而不注意之過失等情，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、上開事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，並有被告97年度財營業字第74096000731號處分書、營業稅違章核定稅額繳款書及罰鍰繳款書附於原處分卷可稽，洵堪認定。

而原告雖以上揭情詞資為爭執，惟查：

（一）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」

「營業稅之納稅義務人如左：1.銷售貨物或勞務之營業人。」

「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」

「第14條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。

但本次銷售之營業稅額不在其內。」

「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」

「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」

「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。

其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」

「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：1.．．．。

3.未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」

「營業人未依規定申請營業登記者，除通知限期補辦外，處1千元以上1萬元以下罰鍰。」

「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：1、未依規定申請營業登記而營業者。」

分別為營業稅法第1條、第2條第1款、第3條第1項、第16條第1項、第28條前段、第32條第1項前段、第35條第1項、第43條第1項第3款、第45條前段及第51條第1款所明定。

次按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。」

「前項違反行政法上義務行為．．．但其處罰種類相同，如從一重處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處。」

分別為稅捐稽徵法第44條及行政罰法第24條第2項但書所規定。

又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」

為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段所規定。

復按「受託人依信託本旨管理或處分信託財產，如有銷售貨物或勞務應依法辦理營業登記或設立稅籍，其銷售額除符合加值型及非加值型營業稅法第8條之1規定，免徵營業稅外，應由受託人依法開立統一發票及報繳營業稅。

至於受託人依信託本旨，將管理或處分信託財產之收益交付受益人，核非屬受益人銷售貨物或勞務之代價，受益人免開立統一發票並免課徵營業稅。」

「有關信託關係中之委託人及受託人如何開立統一發票及進、銷項扣抵．．．委託人於民國92年6月30日前直接開立統一發票與承買人者，如委託人及承買人均尚未辦理進銷項稅額申報者，委託人應依法收回作廢，並由受託人依規定開立統一發票交付承買人；

如委託人或承買人已辦理進項、銷項稅額申報者，委託人請逕向所在地主管稽徵機關申請更正並辦理退稅，再由委託人所在地主管稽徵機關通報承買人所在地主管稽徵機關，請承買人取具受託人應依規定開立與承買人之統一發票辦理更正結案。

至於92年7月1日起如有委託人直接開立統一發票與承買人者，除依上開規定由委託人依法於當期申報前收回作廢，並由受託人開立統一發票交付承買人者外，應依法處罰。」

及「營業人（委託人）因將財產交付信託而溢付之營業稅，可於信託行為之受託人依信託本旨處分信託財產後，依加值型及非加值型營業稅法第39條第2項但書規定，就受託人處分該信託財產之銷項稅額範圍內，核實退還。

又為簡化手續，此類案件，授權主管稽徵機關查明辦理，無須逐案報部核准。」

亦經財政部92年2月26日台財稅字第0920451148號令、92年5月13日台財稅字第0920452017號函及92年6月19日台財稅字第0920453765號令釋示在案。

上開函令為闡明法規原意之釋示且無違反營業稅法及信託法等相關規定，本院自得援引。

（二）經查，鄉橋公司於90年4月5日將其所有臺南縣永康段1508地號之權利範圍4037/10000土地及系爭房屋，以不定期間方式信託予原告，並辦理信託登記完畢，依渠等信託契約書內容所載，該信託目的為管理收益、移轉、設定及信託財產之管理或處分方法為出租或移轉、出售，則該信託範圍自包括於信託期間代為出售系爭房屋，嗣原告於93年7月至95年7月間出售系爭房屋，銷售額合計2,469萬2,383元等情，此有信託契約書、原告信託財產目錄、系爭建物及房屋所有權狀、原告處分信託財產明細表、系爭房屋契稅申報建檔資料及鄉橋公司所開立之統一發票附原處分卷可稽。

觀諸系爭房屋所有權狀及契稅申報建檔資料，系爭房屋均登記為原告所有，並為系爭房屋之出賣人，則依上述營業稅法第2條規定自為營業稅法上之營業人，惟原告未依首揭規定，辦理營業登記或設立稅籍，並依法開立統一發票及報繳營業稅，則被告就上揭銷售總額，補徵原告營業稅123萬4,617元，自無違誤。

（三）次按「主旨：貴公司所有房屋財產信託於他人代為管理，如有出租或銷售情形，貴公司仍應依規定開立統一發票，．．．二、依營業稅法第3條之1規定，因信託行為成立，委託人與受託人間之關係，不視為銷售。

本案貴公司信託財產雖信託甲○○小姐，惟在加值型及非加值型營業稅法仍界定為公司所有財產，出租之租金收入仍應由公司開立統一發票。」

雖為臺南縣稅務局新化分局91年11月28日縣稅新分一字第0910049910號函復鄉橋公司，就該公司所詢信託財產收入發票開立相關事宜為答復，惟該函係臺南縣稅務局新化分局就當時實務作法予以說明。

然財政部嗣又於92年2月26日以台財稅字第0920451148號令釋示，受託人依信託本旨管理或處分信託財產，於銷售貨物或勞務時，應依法辦理營業登記或設立稅籍，並依法開立統一發票及報繳營業稅。

又財政部為保障納稅義務人權益，除於92年5月13日以台財稅字第0920452017號函另行訂定過渡期，對於92年6月30日前委託人直接開立統一發票予買受人之案件，准以更正程序辦理，自92年7月1日以後之事件始依法處罰。

復於同年6月19日以台財稅字第0920453765號函釋示，對於委託人直接開立統一發票予承買人及因將財產交付信託溢付之營業稅，可於信託行為之受託人依信託本旨處分財產後，就受託人處分該財產之銷項稅額範圍內，核實退還。

並此等財政部函釋均已刊登財政部公報，暨以新聞稿公告周知，且於93年編入營業稅、證券交易稅、期貨交易稅法令彙編等情，有該財政部公報、新聞稿及法令彙編附原處分卷足稽。

則原告受託管理及處理他人財產，應有專業管理能力，本即應對相關之法令規定負相當之注意義務，尚難據上述台南縣稅務局新化分局91年11月28日縣稅新分一字第091049910號函，而謂其已盡注意義務。

是原告未依法辦理營業登記或設立稅籍，並開立統一發票及報繳營業稅，自有應注意並能注意而不注意之過失。

另鄉橋公司於申報銷售額與稅額時，並未於申報書內註明系爭房屋為信託財產，被告所屬新化稽徵所自無從得知，而給予鄉橋公司適時之告知，此有鄉橋公司銷售額與稅額申報書附原處分卷，且原告受託管理系爭房地更應對相關法令負相當之注意義務，並相關財政部函釋均有公告及刊登新聞媒體，且予以免罰之過渡期，已如上述，是雖台南縣稅務局新化分局曾以91年11月28日縣稅新分一字第091049910號函復鄉橋公司，應由鄉橋公司開立統一發票，亦難因此而謂本件處分有違誠信原則。

又被告所屬新化稽徵所於96年3月13日以南區國稅新化三字第0960011091號函，請原告依規定於裁罰處分核定前補報、補繳稅款及以書面承諾違章事實者，可適用較輕裁罰倍數，有該函附原處分卷可憑，惟原告仍置之不理，是被告依行政罰法第24條第2項但書之規定，以行為罰與漏稅罰採擇一從重，並參酌裁罰倍數參考表按所漏稅額123萬4,617元處以2倍罰鍰計246萬9,200元（計至百元止），依最高行政法院93年判字第309號判例，並無違誤，亦無違反比例原則之情事。

從而原告另稱：本件營業稅亦已繳交國庫，已達課徵目的，被告應考量相關情節，依比例原則予以裁罰云云，委無足取。

五、綜上所述，原告所述各節，均無可採。被告核定補徵營業稅123萬4,617元，並按所漏稅額123萬4,617元處2倍罰鍰計246萬9,200元（計至百元止），核無違誤。

訴願決定遞以維持，亦無不合。

原告提起本件訴訟求為撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 3 月 24 日
第四庭審判長法 官 楊 惠 欽
法 官 蘇 秋 津
法 官 林 勇 奮
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 3 月 24 日
書記官 林 幸 怡