高雄高等行政法院行政-KSBA,98,訴,245,20090924,1

高雄高等行政法院判決
98年度訴字第245號
民國98年9月10日辯論終結
原 告 甲○○
訴訟代理人 黃昭雄律師
原 告 乙○○
丙○○
被 告 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 丁○○局長
訴訟代理人 己○○
庚○○
戊○○
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年3月9日台財訴字第09700608700號、第00000000000號、第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項︰原告丙○○經合法通知，無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依被告聲請由其一造辯論而為判決。

二、事實概要︰緣原告甲○○民國95年度有營利及利息所得計新臺幣（下同）11,228,535元；

原告乙○○95年度有營利及利息所得計6,744,640元；

原告丙○○及其配偶郭玲莉95年度有營利、薪資及利息所得計7,074,543元，均已超過95年度規定之免稅額及標準扣除額之合計數，未依規定辦理綜合所得稅結算申報，案經被告查獲審理違章成立，乃分別核定渠等該年度之綜合所得總額各為11,228,535元、6,744,640元、7,074,543元，淨額11,102,600元、6,619,156元、6,748,707元，各補徵應納稅額560,140元、56,807元、41,564元外，並依所得稅法第110條第2項規定，按其應補徵稅額分別處0.4倍罰鍰各為224,056元、22,722元、16,625元。

原告對原核定取自國邦化學股份有限公司（下稱國邦公司）之營利所得11,225,600元、6,735,360元、6,735,360元及罰鍰處分不服，分別申經復查，均未獲變更；

提起訴願，亦均遭決定駁回；

遂合併提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張︰

㈠、原告已分別於91年12月間將原持有國邦公司之股份，轉讓予訴外人謝茂申等人，且已完納證券交易稅，有證券交易稅一般代繳稅額繳款書影本3紙可證，原告甲○○、乙○○並將股份轉讓乙事致函通知該公司，據悉謝茂申等人又將該部分股份再讓渡予他人，國邦公司負責人因與原告間有多起訴訟糾葛，惡意拒絕原告之股份受讓人過戶登記，該受讓人為行使股權問題，與國邦公司間之民事訴訟業經台灣台南地方法院（下稱台南地院）92年度重訴字第390號民事判決，判決國邦公司應將其股東名簿所載股東甲○○股份50萬張、股東丙○○股份30萬股、股東乙○○股份30萬股，分別變更股東登記為該受讓人，國邦公司不服提起上訴，亦經台灣高等法院台南分院（下稱台南高分院）95年度重上字第55號民事判決駁回上訴在案，有該等民事判決影本可稽。

㈡、國邦公司先惡意地一再拒絕原告之股份受讓人過戶登記之請求，後再片面藉詞以國邦公司對原告有損害賠償債權，行使抵銷原告已轉讓股份之股息、股利，再向被告申報已付原告股息、股利，而申報扣繳，毫無原告簽名認證之付款證明，亦無任何國邦公司對原告有損害賠償債權之證明，得以證明原告於上開年度確有收取營利所得，被告僅憑國邦公司片面說詞，逕為原核定及罰緩處分，於法有誤。

㈢、況按民法之抵銷，固不以雙方之債權明確為要件，只須主張抵銷之一方確有已具備抵銷要件之債權即可。

惟民事訴訟法第400條第2項既規定主張抵銷之請求，其成立與否經裁判者，以主張抵銷之額為限，有既判力。

則雙方對抵銷之債權範圍如有爭執，事實審法院自應調查並確定其債權之金額，始得准予抵銷（最高法院95年度台上字第629號判決參照）。

而國邦公司就原告對於該公司究竟有何損害賠償責任？金額多少？是否具備抵銷要件？其主張抵銷之債權範圍如何？均未有明確之憑證。

另國邦公司對原告曾提侵權行為損害賠償之民事訴訟，現仍於台灣台南地方法院以95年度訴字第67號事件審理中，尚未判決確定，國邦公司究竟以何種債權對原告已轉讓國邦公司股份之股息、股利主張抵銷，並未明確指出，亦無相當之憑證。

㈣、按公司法第165條第1項固規定：「股份之轉讓，非將受讓人之姓名或名稱及住所或居所，記載於公司股東名簿，不得以其轉讓對抗公司。」

惟查，原告確實於91年12月間將原持有國邦公司之股份轉讓謝茂申等人，且已完納證券交易稅，有卷附證券交易稅一般代繳稅額繳款書可證，此乃客觀存在之事實，而國邦公司並非本件之當事人，原告執上開客觀上已經轉讓之事實，係對抗公司以外之第3人即被告之繳納所得稅處分，與公司法第165條第1項並無違背，自非法所不許。

更何況，記載公司股東名簿僅是對抗公司之要件，並非生效要件，有最高法院98年度台上字第1174號判決可資參照。

又稅捐稽徵機關依法核定應繳之稅額，不受公司股東會決議之拘束，亦有最高行政法院62年判字第587號判例可參。

因此，被告僅憑國邦公司片面提出之股東名簿、股東會議事錄等資料，卻置股份轉讓已經完納證券交易稅且有繳款書之客觀事實不論，甚至已經有台南地院92年度重訴字第390號與台南高分院95年度重上字第55號民事判決轉讓證據之情況下，猶然一再對原告課予系爭所得稅，並一再處以罰鍰，亦有違實質課稅原則。

㈤、次按，本件爭執者係95年度之所得稅事件，而先前93、94年度之所得稅爭議訴訟，雖經鈞院97年度訴字第1008號判決敗訴，惟已經上訴最高行政法院當中。

矧先前鈞院前揭判決所持主要判決理由，無非係因所得稅法施行細則第82條第2項規定：「公司之應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，6個月內尚未給付者，視同給付。」

云云。

然查，所得稅法施行細則雖係依據所得稅法第121條而制定，但非謂所制定之個別條文即無違反法律保留原則或其他原理原則或違反憲法條文之可能。

查公司股利是否依限給付，完全繫之於公司之作為或不作為，卻因為施行細則上開規定之「視同給付」，而將課稅之不利益轉嫁到弱勢之股東個人身上，影響到憲法第15條所保障之人民財產權，亦明顯有違我國綜合所得稅採用之收付實現原則（最高行政法院70年判字第117號判例參照）或實質課稅原則，已見其不公平，亦與人民之法感情不符。

尤其，中央法規標準法第5條第2款規定，關於人民之權利義務之事項，應以法律定之，惟上開視同已給付股利之施行細則規定，顯係增加人民法律所未規定之租稅程序上負擔，卻未規定於法律而定於施行細則之中，是否違反法律保留原則，不無疑議。

㈥、再者，上開施行細則之「視同給付」規定，欠缺所得稅法之明確授權，憑空無端增加股東個人當年度之所得及應納稅額，增加納稅義務人法律所無之租稅義務，有如前述，顯非執行法律之細節性或技術性事項，似屬逾越母法即所得稅法之授權，違反憲法第19條租稅法律主義，應屬無效。

關此，亦有相類似之司法院釋字第640號、第650號、第657號等解釋足資參照。

從而，仍應回歸租稅法律主義與收付實現原則，換言之，原告既然已經轉讓股份，而被告亦明知國邦公司實際上並未給付原告股利之事實下，是其對原告課稅與處罰，即有未合。

㈦、退萬步言，縱然所得稅法施行細則第82條第2項規定公司之應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，6個月內尚未給付者，視同給付等語，惟細譯該條項規定，應不適用於本件情況。

蓋國邦公司並非主張尚未給付股利，反而是主張已經給付，只是片面主張抵銷而已（顯見原告實際上未收到股利），此由國邦公司片面之主張以及開出股利憑單即足明瞭。

因此，既無施行細則視同給付之規定，即應回歸收付實現原則。

從而，被告應依所得稅法第80條、第93條、第95條等相關規定，依法調查及審核應納稅額，既發現原告確實已經轉讓股份，已經完納證券交易稅，以及明知原告實際上並未收到任何現實股利之確定事實下，卻仍然逕對原告課稅與處罰，即有違誤等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。

四、被告則以︰

㈠、查系爭營利所得係由國邦公司依據該公司股東會95年6月30日決議，該公司94年度盈餘分配案，訂95年7月14日為除息基準日，依據股東名簿所載股東分配94年度盈餘。

因原告於上開除息基準日仍為股東名簿上所記載之股東，享有該公司分配上開股利之權利，國邦公司遂將94年度盈餘分配予原告分別計11,225,600元、6,735,360元及6,735,360元，並開立股利憑單向被告申報在案，此有國邦公司97年6月30日說明函、95年6月30日股東常會議事錄及股利憑單可稽，從而被告依系爭營利所得給付人國邦公司所開立予原告之95年度股利憑單暨該公司主張之給付事實，核定原告95年度取自該公司營利所得11,225,600元、6,735,360元及6,735,360元，歸課其當年度綜合所得稅，並無不合。

㈡、至原告主張國邦公司片面藉詞對原告有損害賠償權，行使抵銷原告已轉讓股份之股息、股利，再向被告申報已付原告之股息、股利，毫無原告簽名認證之付款證明，亦無任何國邦公司對原告有損害賠償債權之證明乙節，查依國邦公司93年6月23日及94年6月17日股東會決議內容觀之，原告93及94年度分配之股利（屬92及93年度盈餘分配），國邦公司以原告對該公司有損害賠償之債務，將原告所獲分配之股利，依民法相關規定行使抵銷權，惟該抵銷權行使並不影響原告業已取得系爭營利所得之事實，至於國邦公司股東會決議將原告獲配之股息及紅利行使抵銷權，係屬股東與公司間之私權爭執，非本件之審究範圍，另原告是否將其持有之國邦公司股份轉讓他人乙事，當事人間既存有爭議，且已循司法途徑救濟，應俟取得確定判決後，再由相關機關依判決意旨辦理，原告所稱顯屬誤解，洵不足採。

㈢、被告以原告上開請求變更登記股權事件目前上訴最高法院審理中，判決尚未確定，且國邦公司股東名簿上記載之股東仍為原告，依公司法規定，原告仍享有分配股利之權利。

次查原告甲○○95年度有營利11,225,600元及利息2,935元等所得合計11,228,535元；

原告乙○○95年度有營利6,742,156元及利息2,484元等所得合計6,744,640元；

另原告丙○○及其配偶郭玲莉95年度有營利7,071,707元、薪資149元及利息2,687元等所得合計7,074,543元，原告3人95年度所得皆已超過該年度規定之免稅額及標準扣除額合計數，未於規定期間內辦理綜合所得稅結算申報，違反所得稅法第71條第1項規定，有綜合所得稅核定通知書、股利憑單及各類所得扣繳暨免扣繳憑單可稽，違章事證足堪認定，原告95年度有應課稅所得，自應依法辦理結算申報，其應申報而未申報，縱非故意，惟按其情節，應注意，並能注意，而不注意，尚難謂無過失，是被告依所得稅法第110條第2項規定分別按所漏稅額560,140元、56,807元、41,564元處0.4倍罰鍰224,056、22,722、16,625元，並無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、本件事實概要欄所載之事實，業經兩造分別陳明在卷，並有被告綜合所得稅核定通知書、處分書、復查決定書及訴願決定書分別附於各該原處分卷可稽，應堪認定。

兩造之爭點厥為：被告以查得原告上開漏報取自國邦公司營利所得各11,225,600元、6,735,360元、6,735,360元，乃分別歸課渠等95年度綜合所得總額，除補徵稅額外，並按所漏稅額分別處0.4倍罰鍰各為224,056元、22,722元、16,625元，是否合法？經查：

㈠、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得︰公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」

「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納．．．。」

「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」

為行為時所得稅法第14條第1項第1類前段、第71條第1項前段及第110條第2項所明定。

次按「股份之轉讓，非將受讓人之姓名或名稱及住所或居所，記載於公司股東名簿，不得以其轉讓對抗公司。」

公司法第165條定有明文。

㈡、經查，依國邦公司股東名簿所載，原告甲○○、乙○○及丙○○於95年度均為該公司之股東，渠等持有之股份分別為50萬股、30萬股及30萬股，且該公司於95年6月30日股東會決議，訂於95年7月14日為除息基準日，依據股東名簿所載股東分配屬於94年度盈餘；

該公司並據以分配該年度股息及紅利予原告甲○○、乙○○及丙○○分別為11,225,600元、6,735,360元、6,735,360元，並開立股利憑單向被告申報在案等情，有該公司97年6月30日函暨所附股東名簿、95年股東常會議事錄、股利憑單、95年度營利事業投資人明細及分配盈餘表附於各該原處分卷可稽，則被告以原告既係國邦公司之股東，及依系爭營利所得給付人國邦公司所開立予原告之95年度股利憑單，核定原告95年度取自該公司營利所得分別為11,225,600元、6,735,360元、6,735,360元，各歸課其當年度綜合所得稅，尚屬有據。

原告雖主張渠等已於91年12月間出售所持有該公司股份各50萬股、30萬股及30萬股予訴外人謝茂申等人，已完納證券交易稅，故於95年間渠等已非該公司之股東，亦無分配股息及紅利云云，並提出證券交易稅一般代繳稅額繳款書影本3紙為證。

然查，依國邦公司股東名簿所載，原告甲○○、乙○○及丙○○於95年間均為該公司之股東，渠等持有之股份分別為50萬股、30萬股及30萬股，已如前述，於95年間，既尚未將受讓人之姓名或名稱及住所或居所，記載於公司股東名簿，且該股份之持有人仍記載為原告，則國邦公司依股東會決議發放股息、紅利，自應以原告為對象；

至訴外人謝茂申等受讓人依前揭公司法規定，自不得以其轉讓對抗公司，則被告核定原告95年度取自該公司營利所得分別為11,225,600元、6,735,360元、6,735,360元，自無違誤。

原告上開主張顯有誤解，不足採取。

㈢、又原告主張國邦公司片面以對原告有損害賠償債權，行使抵銷原告已轉讓股份之股息、股利，再向被告申報已付原告之股息、股利，既無原告簽名認證之付款證明，亦無任何國邦公司對原告有損害賠償債權之證明，而得以證明原告於95年度確有收取該筆營利所得云云；

惟查，依國邦公司95年6月30日股東常會議事錄記載，原告因涉不法而對於該公司負有損害賠償責任，該公司以該損害賠償請求權抵銷原告95年度之股息及紅利分配請求權等語，有該股東常會議事錄附原處分卷可參，而國邦公司雖係以原告對該公司有損害賠償之債務，將原告95年度所獲分配之股息及紅利，依民法相關規定行使抵銷權，然該抵銷權之行使並不影響國邦公司有決議發放股息與紅利予股東，以及原告業已取得系爭營利所得之事實，至於國邦公司以該公司對原告之損害賠償請求權抵銷原告該年度之股息及紅利分配請求權，是否有理由？是否已對原告為抵銷之意思表示？核均屬原告與該公司間之私權爭執，自應由渠等循民事訴訟程序以資解決，非被告所得審酌，是原告前項主張核無足採。

㈣、末查，「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」

行政罰法第7條第1項亦有明文。

本件被告查得原告甲○○95年度有營利及利息所得計11,228,535元，原告乙○○95年度有營利及利息所得計6,744,640元，原告丙○○及其配偶郭玲莉95年度有營利、薪資及利息所得計7,074,543元，已超過95年度規定之免稅額及標準扣除額之合計數，惟原告未於規定期間內辦理綜合所得稅結算申報等情，有被告95年度綜合所得稅核定通知書、股利憑單及各類所得扣繳暨免扣繳憑單附各該原處分卷可稽，洵堪認定。

又依上述所得稅法第71條第1項規定，可知我國就綜合所得稅係採納稅義務人自行報繳制，且是否有所得，乃最接近納稅義務人，為納稅義務人所最知悉之事實，故原告對其所得自負有應依規定自行辦理結算申報之義務。

原告95年度既有營利及利息、薪資等應課稅所得，自應依法辦理綜合所得稅結算申報，其漏未申報，縱無故意，亦有應注意、能注意而疏未注意之過失，則被告除依規定補徵稅額外，並按其應補徵稅額處0.4倍罰鍰分別為224,056元、22,722元、16,625元，並無不合。

六、綜上所述，原告主張既均不可採，則被告以原告甲○○95年度有營利及利息所得計11,228,535元，原告乙○○95年度有營利及利息所得計6,744,640元，原告丙○○及其配偶郭玲莉95年度有營利、薪資及利息所得計7,074,543元，已超過95年度規定之免稅額及標準扣除額之合計數，未依規定辦理綜合所得稅結算申報，乃分別核定渠等該年度之綜合所得總額各為11,228,535元、6,744,640元、7,074,543元，淨額11,102,600元、6,619,156元、6,748,707元，補徵應納稅額560,140元、56,807元、41,564元，並按其應補徵稅額處0.4倍罰鍰分別為224,056元、22,722元、16,625元，均無違誤。

訴願決定遞予維持，亦無不合。

原告訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。

又本件事證已臻明確，另兩造其餘攻擊防禦方法，核與本件判決結果均不生影響，爰不一一論述，併此說明。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段、第104條、第218條、民事訴訟法第85條第1項前段、第385條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 9 月 24 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 江 幸 垠
法官 簡 慧 娟
法官 戴 見 草
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 9 月 24 日
書記官 江 如 青