高雄高等行政法院行政-KSBA,95,訴,547,20060929,1

高雄高等行政法院判決
95年度訴字第00547號

原 告 甲○○
訴訟代理人 乙○○
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 邱政茂局長
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年5月1日台財訴字第09500145620號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事 實甲、事實概要：緣原告92年度綜合所得稅結算申報，被告依查得資料核定其綜合所得總額新台幣（下同）3,469,187元，淨額2,930,628元，補徵稅額469,495元，並依所得稅法第110條第1項規定，處罰鍰207,300元（計至百元止）。

原告於95年1月26日向被告申請分期繳納上開稅額及罰鍰，案經被告以95年2月3日財高國稅三綜所字第0950002280號函復否准。

原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明：（一）訴願決定及原處分均撤銷。（二）被告應就原告95年1月27日之申請，作成准許原告於3年內分36期繳納92年度綜合所得稅補徵稅額469,495元及罰鍰207,300元之行政處分。

二、被告聲明：原告之訴駁回。丙、兩造之主張：

一、原告主張：

（一）被告以原告配偶乙○○漏報執行業務所得為由，向原告補徵92年度綜合所得稅稅額469,495元，並處罰鍰207,300元，原告對於補徵稅額及罰鍰並無爭執，惟原告配偶乙○○經營之靜萱療養院與他人發生私權糾紛，致該療養院無法領取健保給付，原告配偶亦無法進入療養院執行業務，其財產更遭債權人游章平及鄭約田予以假處分，導致原告全家經濟產生困難，原告顯已遭遇不可抗力及重大財產損失，原告夫妻2人每月收支僅能勉強維持平衡，而扣除平日生活開銷後，已無力繳納系爭稅捐，爰依稅捐稽徵法第26條規定請求被告准予分期繳納。

（二）按稅捐稽徵法第26條規定：「納稅義務人因天災、事變或遭受重大財產損失，不能於法定期間內繳清稅捐者，得於規定納稅期間內，向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，其延期或分期繳納之期間，不得逾三年。」

，旨在平衡憲法規定人民依法納稅義務與生存權及財產權之保障。

原告非拒絕繳納稅款，但因2年前生活及經濟遭逢劇變，原告配偶乙○○至今無法執行醫療業務謀生，每月須分攤償還之前所欠下之數十萬債務，若如此仍非「事變」，非人力所不能抗拒，則如何才能符合稅捐稽徵法第26條之規定？被告職掌原告及配偶所得資料，對此情形可輕易得知，卻依峻拒原告之申請，有違行政程序法及憲法對人民基本生存權利保障之意旨。

二、被告主張：

（一）按稅捐稽徵法第26條所稱「遭受重大財產損失」，依舊稅捐稽徵法實施注意事項第11點之規定，乃指納稅義務人基於特殊事實而財產遭受重大之損失而言，均以非人力所能抗拒者為限。

雖前揭注意事項業經財政部以82年9月3日台財稅字第821492734號函予以停止適用，而替代該注意事項之稅捐稽徵法施行細則對於本法第26條並未作任何補充規定，然尚不得據以推斷「遭受重大財產損失」不再以非人力所能抗拒者為限，蓋財政部於稅捐稽徵法施行細則公布施行後（財政部82年5月17日台財稅字第820170202號令發布施行），於84年11月23日以台財稅字第840666522號函仍核釋因景氣低迷、經營虧損、財務困難尚非屬本法第26條所稱「遭受重大財產損失」，足見其仍以「非人力所能抗拒」為適用範圍，此亦為向來行政法院所持見解（最高行政法院67年度判字第599號、72年度判字第1169號、72年度判字第1193號、73年度判字第1489號、78年度判字第1713號、79年度判字第604號、92年度判字第285號判決參照）。

（二）次按財產遭債權人聲請法院執行假扣押，尚與非人力所能抗拒之天災、事變或遭受重大財產損失有別，自不得據此向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，有最高行政法院92年判字第285號判決可參。

又假處分雖以金錢請求以外之請求為標的，而與假扣押係以金錢請求為標的不同，惟二者同屬民事保全程序，性質並無二致。

查本件原告係以其配偶乙○○之執業地點遭債權人聲請假處分，致使其無從向健保局申請醫療費用，幾無所得而不敷繳納稅額及罰鍰等為由，向被告申請分期繳納稅款及罰鍰，揆諸上開最高行政法院判決意旨，財產遭假扣押既不合乎「非人力所能抗拒」之要件，則與假扣押同為保全程序之假處分亦應作相同解釋，亦即原告以其配偶之資產遭假處分為由而申請分期繳納，自無稅捐稽徵法第26條規定之適用。

抑且，一般假處分僅為保全性質而已，與定暫時狀態之假處分有別，並不發生終局執行之效果，故實難謂資產或債權被假處分即構成所謂「遭受重大財產損失」。

況依民事訴訟法第533條本文準用同法第529條之規定，假處分之正常救濟程序應是由原告命債權人限期起訴，如債權人逾期不起訴即構成法定之假處分撤銷原因；

又本件原告主張之假處分純係私人財產權之糾紛，是以該假處分所保全之請求，乃屬於得以金錢之給付達其目的者，依民事訴訟法第536條規定，原告亦得聲請法院許其供擔保後撤銷假處分裁定。

據此，民事訴訟法已提供原告充分的權利救濟途徑，被假處分於法律上並非全無權利恢復之可能，自與所謂非人力所能抗拒之情形有間，應與稅捐稽徵法第26條規定之要件不合。

（三）再者，法規規定之特定構成要件事實存在，行政機關即應為特定法律效果之行為，稱為羈束處分；

反之，特定構成要件事實雖然確定存在，但行政機關有權選擇作為或不作為，或選擇作成不同法律效果之行政處分者，即所謂裁量處分。

至特定法律條文究竟係屬羈束或裁量性質，於立法技術上雖可由法條之用語（如使用「得」或「得不」之字眼）加以判斷，但亦有由法律規定之整體關聯顯示裁量授權者。

查稅捐稽徵法第26條立法意旨，對於稅捐延期或分期繳納係採許可主義之精神，亦即縱使該當該條法定構成要件，稅捐稽徵機關仍得本於職權而為准駁之判斷，非謂一但符合該條所定之構成要件，稅捐稽徵機關即須受法之拘束而准納稅義務人延期或分期繳納稅捐，是稅捐稽徵法第26條應屬裁量規定，怠無疑義。

（四）末按行政機關依裁量權所為之行政處分，以其作為或不作為逾越權限或濫用權力者為限，行政法院得予撤銷，行政訴訟法第201條所明定。

蓋裁量規定既已許可行政機關有選擇或判斷之自由，則其所作成之處置在法律上之評價均屬相同，僅發生適當與否問題，而不構成違法，而行政法院係以執行法的監督為職責，自不宜行使適當與否之審查權限。

從而本件縱使原告所稱資產遭假處分符合稅捐稽徵法第26條之要件，仍須被告就系爭處分之作成有越權或濫權等裁量瑕疵存在，行政法院始得撤銷之。

至原告如主張被告有裁量瑕疵之事實，則依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條舉證責任分配之法則，應由原告舉證證明被告就系爭處分之作成有裁量瑕疵。

理 由

一、按「納稅義務人因天災、事變或遭受重大財產損失，不能於法定期間內繳清稅捐者，得於規定納稅期間內，向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，其延期或分期繳納之期間，不得逾三年。」

稅捐稽徵法第26條定有明文。

又「說明：二、查稅捐稽徵法第二十六條規定之天災、事變係指地震、颱風、火災、海嘯、洪水、戰爭、瘟疫等。

至遭受重大財產損失，係指納稅義務人基於特殊事實而遭受財產之重大損失，二者均非人力所能抗拒者為限．．．。」

「××公司以建築業景氣持續低迷，經營虧損，財務困難為由，申請依稅捐稽徵法第二十六條規定分期繳納營業稅乙案，尚非屬該條所稱之遭受重大財產損失，不宜照准。」

亦經財政部68年2月7日台財稅字第30726號及財政部84年11月23日台財稅字第840666522號函釋在案。

前揭函釋為財政部本於主管機關地位，就如何貫徹地價稅之執行所為技術性及細節性之解釋，且未逾越土地稅法規範意旨，本院自得予以援用，合先敘明。

二、本件原告92年度綜合所得稅結算申報，被告依查得資料核定其綜合所得總額3,469,187元，淨額2,930,628元，補徵稅額469,495元，並依所得稅法第110條第1項規定處原告以207,300元之罰鍰。

原告對於應補稅額暨罰鍰皆無異議，惟以其配偶乙○○財產遭債權人聲請假處分為由，於95年1月27日以存證信函申請依稅捐稽徵法第26條規定准原告以分期繳納，案經被告所屬三民稽徵所以95年2月3日財高國稅三服字第0950002280號函予以否准等情，分別為兩造所自陳，並有原告之存證信函申請書及被告上開函文附原處分卷可稽，自堪認定。

三、原告起訴主張：原告並非拒絕繳納稅款，但因2年前生活及經濟遭逢劇變，原告配偶乙○○經營之靜萱療養院與他人發生私權糾紛，致該療養院無法領取健保給付，原告配偶亦無法進入療養院執行業務，其財產更遭債權人游章平及鄭約田予以假處分，導致原告全家經濟產生困難，原告顯已遭遇不可抗力及重大財產損失，而扣除平日生活開銷後，已無力繳納系爭稅捐，爰依稅捐稽徵法第26條規定請求被告准予分期繳納，以兼顧國家稅捐及人民基本生存權利之保障等語。

四、經查，原告主張其配偶乙○○經營之靜萱療養院與他人發生私權糾紛，致該療養院無法領取健保給付，原告配偶亦無法進入療養院執行業務，其財產更遭債權人游章平及鄭約田予以假處分等情，業據提出本院94年度訴字第129號判決書及訴外人游章平、鄭約田之假處分聲請狀各乙份為證，固堪信為真實。

惟查，稅捐稽徵法第26條所稱重大財產損失，係指納稅義務人基於特殊事實而財產遭受重大之損失而言，以非人力所能抗拒者為限，如僅因個人營生，致生財務困難，並非此條所規定之情形，自不得據此向稅捐稽徵機關申請延期繳納稅捐（最高行政法院92年度判字第285號判決參照）。

本案原告之配偶因案涉訟，財產遭人聲請假處分，及其目前難以執行其醫療事業等情，尚與非人力所能抗拒之因天災、事變或遭受重大財產損失有別，自不得據此向稅捐稽徵機關申請延期繳納，原告主張其遭遇配偶上開重大經濟變故，於勉力支付生活開銷及扶養子女後已無餘力繳納系爭稅捐，被告應依稅捐稽徵法第26條規定准其分期繳納云云，並非可採。

五、綜上所述，原告之主張，既無足取，被告之三民稽徵所以95年2月3日財高國稅三服字第0950002280號函以原告不符稅捐稽徵法第26條規定，否准原告所請，即無不合；

訴願決定予以維持，亦無違誤。

原告猶執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，並請求被告應就原告95年1月27日之申請，作成准許原告於3年內分36期繳納92年度綜合所得稅補繳稅額469,495元及罰鍰207,300元之行政處分，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第200條第2款、第98條第3項前段，判決如主文。

中 華 民 國 95 年 9 月 29 日
第二庭審判長法 官 江幸垠
法 官 戴見草
法 官 簡慧娟
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 95 年 9 月 29 日
書記官 楊曜嘉