高雄高等行政法院行政-KSBA,95,訴,668,20060929,1

高雄高等行政法院判決
九十五年度訴字第六六八號

原 告 尚諾奈國際股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 戊○○
被 告 財政部台灣省南區國稅局
代 表 人 乙○○局長
訴訟代理人 丁○○
丙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十五年六月五日台財訴字第０九五００一八三九００號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事 實甲、事實概要：緣原告於民國（下同）九十年六月至九十一年十月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象立業家有限公司、石黛國際有限公司、柏先企業有限公司、力銧企業有限公司、台象企業有限公司、久喬國際有限公司、立崴有限公司及治承貿易有限公司等八家公司（下稱立業家公司、石黛公司、柏先公司、力銧公司、台象公司、久喬公司、立崴公司及治承公司）所開立之統一發票一九九張，銷售額合計新台幣（下同）八七、九三二、六一二元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅四、三九六、六四五元，違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第十九條第一項第一款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理會計帳簿憑證辦法）第二十一條第一項前段規定，經法務部調查局北部地區機動工作組（下稱北機組）及財政部台北市國稅局（下稱台北市國稅局）共同查獲，移由被告審理違章成立，因原告已於裁罰處分核定前補繳稅款及以書面承認違章事實，被告乃按所漏稅額處二倍之罰鍰八、七九三、二００元（計至百元止）。

原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：

（一）訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

（二）訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

（一）原告之訴駁回。

（二）訴訟費用由原告負擔。丙、兩造主張之理由：

壹、原告起訴意旨略謂：

一、按「違法事實應依證據認定之，無證據自不得以擬制推測之方法，推定其違法事實，此為行政程序及司法訴訟適用之共通法則。

故行政機關本應依職權調查證據以證明違法事實之存在，始能據以對人民作成負擔處分，亦即行政機關對於人民違法事實之存在負有舉證責任，人民本無須證明自己無違法事實。」

（台北高等行政法院八十九年度訴字第二七六一號判決參照）。

次按營業人因取得「虛設行號」所開立發票，而涉及營業稅法第五十一條第五款所列虛報進項稅額逃漏營業稅的違章行為，其構成要件事實有二：（一）營業人無進貨事實；

（二）營業人亦無交付營業稅款予「虛設行號」，而虛報進項稅額，導致營業稅短徵。

至於虛設行號有無報繳該筆稅款，則非營業人所能掌控，自無關於違章漏稅的構成。

前揭兩項違章的構成要件事實，乃稽徵機關作成裁罰處分的合法性要件，不僅應由稽徵機關負客觀的舉證責任，更應憑據具體、高度蓋然性的事證，作為認定基礎，合先說明。

二、按稽徵機關之移送書僅在踐行公務員告發犯罪的法定職責，並敦促司法單位進行刑事訴追，本身尚須經檢察官、法官調查、審理後，始能確定的待證事實。

是故，未經檢察官偵結起訴與刑事法院判決，尚難可據此片面推論立業家公司等八家公司即屬虛設行號，以及往來廠商均無實際交易的違章事實（台北高等行政法院九十二年度訴字第八二六號及九十年度訴字第五六０八號判決參照）。

再者，受裁罰人所承認違章事實的筆錄，就行政訴訟而言，屬「訴訟外自認」性質，在職權調查主義下（行政訴訟法第一百二十五條、第一百三十四條及行政程序法第三十六條），本無拘束行政法院的效力，法院仍得基於其他事證而為不同認定（最高行政法院九十二年度判字第一二三八號判決參照）。

是故，受裁罰人是否承認違章事實，本非稅捐裁罰的必要條件，縱其自承違章者，亦須調查所自認的事實均與卷內其他客觀事證相符，始可予以裁罰（刑事訴訟法第一百五十六條第二項參照）。

三、次按遭稽徵機關套上涉及「虛設行號」的案件，其違章事實型態形形色色，有被指稱為「虛設行號」者，實際上仍有對外營業，僅「兼營」販賣發票，有營業人因取得合法發票有困難（如借牌營造），於取得發票的同時，一併將「酬勞」與稅款交付予販售發票的虛設行號。

因此，稽徵機關如果一概將其所指稱涉及虛設行號案件，論以「專以販售發票為業」、「無銷貨事實」、「無報繳營業稅」可能等，或將虛設行號開立的所有發票一概認定不實的作法，不僅有失客觀，更屬恣意「株連」，屢遭行政法院所駁斥（台北高等行政法院九十年度訴字第六七一八號及八十九年度訴字第八五二號判決參照）。

設被告以立業家公司等八家公司於九十年六月至九十一年十月間開立發票、營業稅申報書進項金額、銷售額異常情形推斷立業家公司等八家公司為「虛設行號」為不虛（只是假設），則立業家公司等八家公司於非涉嫌期間（非屬九十年六月至九十一年十月間）之進貨，或於涉嫌期間有進貨事實而未取得合法憑證，銷售予原告或其他往來廠商，亦一概推論其銷貨往來之廠商亦均無交易事實而有不法取得發票虛報進項稅額之行為，不僅有失客觀，更屬恣意「株連」。

四、依財政部九十四年六月二日台財稅字第０九四０四五三九八九０號令發布「修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表部分規定」，「取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵」與「以其他營業人之進項憑證申報扣抵銷項稅額者」，其「裁罰金額或倍數」輕重有其差異。

被告以統一發票查核清單、刑事案件移送書、原告承諾書及繳款書等影本，資為證明立業家公司等八家公司為「虛設行號」違章事實認定之依據；

惟上開起訴書所認定之涉嫌事實，未經有罪判決認定前，要難引為立業家公司等八家公司確係「虛設行號」之證據。

從而，原處分遽以立業家公司等八家公司為「虛設行號」作為處罰之論據，已非適法。

五、原告係對於罰鍰有所爭執，對於本稅不爭執，且原告係經營多項少量之成衣公司，所以許多跑單幫客會拿產品給原告選擇參考，達成購買合意的話，跑單幫客就運來整車產品，原告即付現，原告為確保交易對象存在，還向他方索取四０一報表及營業稅單，原告是從被告書狀始得知，虛設行號會製作不實虛偽之報表，原告雖有過失，仍請被告酌減罰鍰倍數，依未取得實際交易對象開立之發票申報扣抵銷項稅額，改罰一倍罰鍰，或依據最新之裁罰標準，在一定金額以下，可以減輕裁處一．二倍或一．五倍罰鍰，因被告是整個包裹來看，牽涉之違章金額八千八百多萬元，本稅係四百多萬，因時間點不同，可否將違章金額拆開來看，分別裁處一．二或一．五倍罰鍰，乃訴請判決訴願決定、復查決定及原處分均撤銷等語。

貳、被告答辯意旨略謂：

一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」

為稅捐稽徵法第四十四條所明定。

次按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」

、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」

、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業．．．：五、虛報進項稅額者。」

及「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」

分別為營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款、第五十一條第五款及管理會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。

復按「我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。

故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」

為最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議所決議。

又「核釋營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。

說明：二、為符合司法院大法官釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。

（２）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」

及「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。

說明、二．．．（二）營業人觸犯營業稅法第五十一條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第四十四條規定者，參照行政法院八十四年九月二十日九月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」

為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號及八十五年四月二十六日台財稅第八五一九０三三一三號函所釋示。

另「稅目：加值型及非加值型營業稅法。

稅法條文：第五十一條第五款：虛報進項稅額者。

違章情形：一、有進貨事實者：．．．（三）取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。

裁罰金額或倍數：一、按所漏稅額處五倍之罰鍰。

但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處二倍罰鍰；

．．．。

二、於復查決定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處三倍之罰鍰。」

為財政部九十四年六月二日台財稅字第０九四０四五三九八九０號令修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱裁罰倍數表）所訂定。

二、本件經北機組於九十二年二月二十五日以電防字第０九二七八００六九二０號刑事案件移送書所載，許應時等自八十九年底起利用知情人頭沈瑞西等二十四人名義，虛設公司行號領取統一發票，隨即將領得之統一發票及支票出售圖利，另向王繼禹等七人，以五萬元至十萬元不等之金額取得期合等公司經營權，作為申領、販售統一發票使用，且以人頭設立的公司與倉健國際開發有限公司等二十五家在無實際交易情況下，互開統一發票，虛偽製造公司營業額，俾便販售統一發票，並以人頭及虛設行號名義開立銀行存摺，充作繳稅證明與支付憑證，藉以逃避稅捐機關查緝，同時偽刻稅捐稽徵機關統一發票表收件章、營業稅媒體申報收件章、統一發票申報聯明細表收件章、采盛企業有限公司等公司之大小章、簡信宏等人私章及畢顯企業有限公司等公司之統一發票專用章，為設立公司、申請統一發票及向金融機構申請支票使用，此有該案移送書可稽。

依該移送書及相關人頭公司表彙整調查分析，許應時等涉嫌虛設行號公司等五一五家營業人分別於八十五年十一月至九十二年六月無銷貨事實，虛開統一發票計七三、六七一張，銷售額計四二、七三九、三二一、一八二元，幫助他人逃漏營業稅額計二、一二０、五二一、七八二元，影響國家稅收甚鉅，有台北市國稅局以九十二年十二月三十一日財北國稅審三字第０九二０二五二七０九號移送許應時等涉嫌虛設行號立業家公司、石黛公司、柏先公司、力銧公司、台象公司、久喬公司、立崴公司及治承公司等五一五家公司、行號相關資料，函請台灣板橋地方法院檢察署併北機組上開刑事案件移送書偵辦，顯見立業家公司等八家公司無銷售系爭貨物與原告之可能。

三、被告所屬高雄縣分局以九十三年七月二十七日南區國高縣三字第０九三００三四三六四號函請原告提示與立業家公司等八家公司交易帳證供核，其雖提示與立業家公司等八家公司交易之統一發票、出貨單、請款單及經該等八家公司蓋章始付款之現金支付證明單等影本資料。

惟查（一）原告於系爭期間進貨金額合計八七、九三二、六一二元，交易筆數達一九九筆，每筆金額約四十至五十萬元，如此鉅額且交易頻繁之交易，原告稱均以現金支付，卻無其他積極證據顯示有支付系爭貨款之資金流程，顯有違一般商場交易常情；

嗣於九十四年十一月十六日書具說明稱，其為一約有六十家門市之營業人，每日之現金簿及銀行存款帳目繁多紊亂，無法提供。

原告雖稱該八家公司發生虛設行號行為，與其先前交易事實無任何關係，卻未能提示積極證據以實其說，按最高行政法院三十六年判字第十六號判例意旨，自難認定其主張之事實為真實；

（二）經調取九十及九十一年度營業稅年度資料查詢進貨來源得知，石黛公司進貨來源為久喬公司等十三家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之九九．二；

柏先公司進貨來源為立道有限公司等六家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之百；

力銧公司進貨來源為隄昇國際有限公司等十四家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之百；

台象公司進貨來源為罡華企業有限公司等三家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之百；

久喬公司進貨來源為台鷹科技有限公司等六家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之六九．七；

治承公司進貨來源為炎明企業有限公司等十七家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之九九．七。

該八家公司，除治承公司及柏先公司查無申報資料外，其餘公司雖有申報銷售額，但均滯欠鉅額稅款，有統一發票查核清單、刑事案件移送書、原告承諾書及繳款書等影本可稽，違章事實足堪認定，原告主張與立業家公司等八家公司有交易事實乙節，洵不足採。

四、立業家公司等八家公司營業登記情形如次：（一）立業家公司於九十一年三月五日經核准設立登記，營業地址為台北市○○路○段一四九號五樓之一，代表人為張燦坤，旋於九十二年三月一日擅自歇業他遷不明，並於同年九月一日經廢止（撤銷）登記。

（二）石黛公司先於九十年十月八日變更代表人為余旭榮，再於九十年十月三十一日擅自歇業他遷不明，又於九十年十一月一日申請復業，惟於九十三年四月一日經廢止（撤銷）登記。

（三）柏先公司於九十年十一月五日變更代表人為陳清標及營業地址至台北市松山區○○○路○段一九二之四號，惟於九十一年五月一日即擅自歇業他遷不明。

（四）力銧公司於九十年九月十四日經核准設立登記，營業地址為台北市○○區○○里○○街五十四號，代表人為魏昌勝，嗣於九十一年七月二十三日變更代表人為王聰明，旋於同年十月一日即擅自歇業他遷不明。

（五）台象公司於八十九年九月一日經核准設立登記，代表人為劉月英，惟於九十年五月二十一日即擅自歇業他遷不明，雖於同年八月二十四日變更代表人為黃天勇，仍於九十一年六月一日即擅自歇業他遷不明。

（六）久喬公司於八十九年四月十三日核准設立登記，嗣於九十年五月二十九日變更代表人為林仲淳及營業地址至台北市○○○路○段三一一號四樓之四，並於九十一年四月三十日擅自歇業他遷不明。

（七）立威公司雖於八十九年六月二十日申請復業，九十年一月八日再變更代表人為卓泰福，惟於九十一年五月一日即擅自歇業他遷不明。

（八）治承公司於九十年三月二十九日經核准設立登記，嗣於同年十月十八日變更代表人為鄧紹禹及營業地址為台北市○○○路四段一七０號九樓之六，九十一年十月三十日再變更營業地址至台北縣永和市○○路○段一五０巷二號，惟於九十二年九月四日即擅自歇業他遷不明，有渠等公司營業稅稅籍資料查詢作業可稽，該八家公司進項異常情形亦如前所述，又按有關違章漏稅案件之認定，本以事實為斷，對於違章之審理，得自行調查證據認定之事實，依確信之見解而適用法律。

本件涉案人許應時等人虛設公司，並無實際交易行為，開立統一發票販售圖利，其進銷既非事實，原告取具該八家公司所開立之統一發票作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額，其違章事證已臻明確，即當依法論究，原處分認事用法，洵無違誤，原告稱該八家公司非於涉案期間之進貨，銷售與原告或其他往來廠商，一概推論其銷貨往來廠商均無交易事實，不僅有失客觀，更屬恣意「株連」乙節，容有誤解。

五、至稱起訴書所認定之涉嫌事實，未經有罪判決認定前，要難引為立業家公司等八家公司即屬虛設行號而作為處罰之論據，並援引台北高等行政法院八十九年度訴字第二七六一號、第八五二號、九十年度訴字第五六０八號、第六七一八號及九十二年度訴字第八二六號等判決意旨乙節，揆諸首揭最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議要旨，並不影響本件違章事證之採據，至原告所援引各等判決，因非判例，其僅對個案有拘束力，況與本件案情未盡相同，尚無援引適用問題。

是本件經被告審酌原告已於裁罰處分核定前補繳稅款及以書面承認違章事實，原處分依首揭規定，按所漏稅額處二倍罰鍰八、七九三、二００元，自無違誤。

綜上，本件訴訟為無理由，請駁回其訴，以維稅政等語。

理 由

一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」

為稅捐稽徵法第四十四條所明定。

次按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」

、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」

、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業．．．：五、虛報進項稅額者。」

及「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」

分別為營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款、第五十一條第五款及管理會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。

復按「我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。

故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」

為最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議所決議。

又「核釋營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。

說明：二、為符合司法院大法官釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。

（２）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」

及「納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。

說明、二．．．（二）營業人觸犯營業稅法第五十一條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第四十四條規定者，參照行政法院八十四年九月二十日九月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」

為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號及八十五年四月二十六日台財稅第八五一九０三三一三號函釋在案，前揭財政部函釋係上級機關為下級機關在執行職務時所為之解釋，性質上屬行政規則，且符營業稅法之立法目的，自得予以援用。

二、本件原告於九十年六月至九十一年十月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象立業家等八家公司所開立之統一發票一九九張，銷售額合計八七、九三二、六一二元，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，涉嫌逃漏營業稅四、三九六、六四五元，經北機組及台北市國稅局查獲，移由被告審查違章成立。

被告乃以原告於裁罰處分核定前補繳稅款及書面承認違章事實，按所漏稅額處二倍之罰鍰八、七九三、二００元（計至百元止）等情，為兩造所不爭執，並有原告罰鍰繳款書、專案申請調檔統一發票查核清單及被告處分書附於原處分卷可憑，洵堪認定。

原告不服，其起訴意旨略謂：（一）行政機關應依職權調查證據以證明違法事實之存在，始能據以對人民作成負擔處分，而營業人因取得「虛設行號」所開立發票，涉及營業稅法第五十一條第五款所列虛報進項稅額逃漏營業稅的違章行為，其構成要件事實有二：１、營業人無進貨事實；

２、營業人亦無交付營業稅款予「虛設行號」，而虛報進項稅額，導致營業稅短徵。

至於虛設行號有無報繳該筆稅款，則非營業人所能掌控，自無關於違章漏稅的構成。

前揭兩項違章的構成要件事實，乃稽徵機關作成裁罰處分的合法性要件，應由稽徵機關負客觀的舉證責任，更應憑據具體、高度蓋然性的事證，作為認定基礎。

（二）稽徵機關之移送書僅在踐行公務員告發犯罪之職責，其犯罪事實須經檢察官起訴、法官判決後，始能確定，是故，未經檢察官偵結起訴與法院判決，尚難據此片面推論立業家等八家公司即屬虛設行號，以及往來廠商均無實際交易的違章事實。

再者，受裁罰人承認違章事實的筆錄，屬「訴訟外自認」，在職權調查主義下，本無拘束行政法院之效力，法院仍得基於其他事證而為不同認定。

（三）「虛設行號」案件，違章事實型態形形色色，稽徵機關如將虛設行號案件，論以「專以販售發票為業」、「無銷貨事實」、「無報繳營業稅」等，或將虛設行號開立的所有發票一概認定不實的作法，不僅有失客觀，更屬恣意「株連」，且屢遭行政法院所駁斥，被告以立業家等八家公司於九十年六月至九十一年十月間開立發票、營業稅申報書進項金額、銷售額異常情形推斷立業家等八家公司為「虛設行號」，則立業家等八家公司於非涉嫌期間之進貨，或於涉嫌期間有進貨事實而未取得合法憑證，銷售予原告或其他往來廠商，一概推論其銷貨往來之廠商均無交易事實而有不法取得發票虛報進項稅額之行為，不僅有失客觀，更屬恣意「株連」。

（四）本件原告僅對於罰鍰有所爭執，對於本稅不爭執，而原告係從被告書狀始得知虛設行號製作不實虛偽之報表，原告對此雖有過失，然仍請被告酌減罰鍰倍數，依未取得實際交易對象開立之發票申報扣抵銷項稅額，改罰一倍罰鍰，或依據最新之裁罰標準，在一定金額以下，可以減輕裁處一．二倍或一．五倍罰鍰。

本件被告累計原告之違章金額為八千八百多萬元，然如因時間點不同，將違章金額分開計算，可分別裁處一．二或一．五倍罰鍰，乃訴請撤銷訴願決定及原處分云云。

然查：

（一）調查局北機組查獲訴外人許應時等涉嫌虛設行號五一五家，分別於八十五年十一月至九十二年六月間無銷貨事實，虛開統一發票幫助他人逃漏稅，移送台灣板橋地方法院檢察署偵辦，而原告所取得發票之對象即立業家等八家公司均為涉案虛設行號之一，此有調查局北機組九十二年二月二十五電防字第０九二七八００六九二０號刑事案件移送書、調查筆錄及台北市國稅局九十二年十二月三十一日財北國稅審三字第０九二０二五二七０九號函附原處分卷可稽。

則被告認立業家等八家公司為虛設之行號，尚非無據。

又立業家等八家公司其營業登記情形及九十年至九十一年之進貨來源如下：１、立業家公司代表人為張燦坤，九十一年三月五日經核准設立登記，於九十二年三月一日擅自歇業他遷不明，並於同年九月一日經廢止（撤銷）登記。

２、石黛公司於九十年十月八日變更代表人為余旭榮，翌日即擅自歇業他遷不明，嗣於同年十一月一日申請復業，又於九十三年四月一日經廢止（撤銷）登記，其進貨來源為久喬公司等十三家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之九九．二。

３、柏先公司於九十年十一月五日變更代表人為陳清標，九十一年五月一日即擅自歇業他遷不明，其進貨來源為立道有限公司等六家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之百。

４、力銧公司於九十年九月十四日經核准設立登記，代表人為魏昌勝，九十一年七月二十三日變更代表人為王聰明，嗣於同年十月一日即擅自歇業他遷不明，其進貨來源為隄昇國際有限公司等十四家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之百。

５、台象公司於八十九年九月一日經核准設立登記，代表人為劉月英，九十年五月二十一日擅自歇業他遷不明，雖於同年八月二十四日變更代表人為黃天勇，仍於九十一年六月一日擅自歇業他遷不明。

６、久喬公司於八十九年四月十三日核准設立登記，嗣於九十年五月二十九日變更代表人由黃添福為林仲淳，嗣後再依續變更代表人為黃添福及林仲淳，並於九十一年四月三十日擅自歇業他遷不明，其進貨來源為台鷹科技有限公司等六家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之六九．七。

７、立崴公司雖於八十九年六月二十日申請復業，九十年一月八日再變更代表人為卓泰福，惟於九十一年五月一日即擅自歇業他遷不明。

８、治承公司於九十年三月二十九日經核准設立登記，嗣於同年十月十八日變更代表人為鄧紹禹，於九十二年九月四日擅自歇業他遷不明，其進貨來源為炎明企業有限公司等十七家公司虛設行號或擅自歇業他遷不明之公司，異常進項比例百分之九九．七，此有該八家公司營業稅稅籍資料查詢作業及九十及九十一年度營業稅年度資料查詢進項來源明細表附原處分卷可稽，可見立業家等八家公司進貨來源大多為虛設行號，顯無自上述虛設行號進貨之可能，則立業家等八家公司成衣進貨來源誠屬可疑，自亦無於九十年六月至九十一年十月間銷售系爭貨物共計八七、九三二、六一二元予原告之可能。

又依原處分卷所附北機組刑事案件移送書及許應時涉嫌違反稅捐稽徵法幫助他人逃漏稅一纜表所載上開立業家等八家公司之代表人張燦坤、余旭榮、陳清標、魏昌勝、劉月英、林仲淳及鄧紹禹等人，均為許應時虛設行號集團之關係人，且該八家公司虛開發票販售模式，與許應時於九十一年十一月二十一日至北機組之陳述內容「伊以人頭名義成立公司，或購買經營不善，但未倒閉之公司，有時會去變更代表人，再互開虛設行號之發票做為進項，以販售發票做為銷項」相符（參見該日之調查筆錄）。

則立業家等八家公司亦為許應時虛設之行號自明，參以訴外人許應時於上開筆錄亦謂：其所虛設行號，都沒有實際營業，所以沒有任何交易事實等語，益證原告與立業家等八家公司並無實際交易之實。

再者，原告為擁有多家門市具相當規模之公司，對於貨源應慎選以維持一定品質，是其交易對象應有一定模式，然據原告於九十五年九月十二日準備程序筆錄供述，其交易對象為跑單幫客等語，自與常情有違。

又跑單幫之貨家顯非立業家等公司行號，則原告主張其與立業家等八家公司有交易之事實，亦不足採。

（二）按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」

行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條規定甚明。

又稅捐稽徵程序，稅捐稽徵機關雖應依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而納稅義務人有申報協力義務，此在營業稅法應作相同解釋。

本件被告所屬高雄縣分局於九十三年七月二十七日以南區國高縣三字第０九三００三四三六四號函請原告提示，與立業家等八家公司交易帳證以供查核，原告雖提示與該八家公司買賣合約書、進貨明細、請款單、出貨單、統一發票及經該八家公司蓋章始付款之現金支付證明單等影本資料；

惟原告於九十年六月至九十一年十月間取得立業家等八家公司所開立之統一發票一九九張，銷售額合計八七、九三二、六一二元，已如前所認定，原告上開交易每筆金額約以四十萬元為主，如此鉅額且交易頻繁，原告買賣契約書均約定為現金付款，衡諸情理亦與交易常規有違，原告顯係藉此以規避稽徵機關循線追查貨源。

原告又於九十四年十一月十六日向被告提出說明書，謂其為一約有六十家門市之營業人，每日之現金簿及銀行存款帳目繁多紊亂，無法提供被告現金簿及銀行存款以查核，有該說明書附於原處分卷可憑，原告既無法舉證證明其與立業家等八家公司詳細之支付情形，即尚難認定立業家等八家公司即為原告之實際交易對象。

（三）至原告另爭執北機組之刑事移送書，尚須經過檢察官之起訴及法院之審判，方足論斷事實之真偽以適用法律，且依職權調查主義，原告所出具之承諾書，並無拘束行政法院之效力云云。

惟查，行政事件與刑事案件之事實本得各自認定，相互間並無拘束力可言，然居於證據共通原則，刑事案件調查所得之證據，行政事件亦得予以援用。

是被告將上開刑事偵查移送書作為本件處分之證據並無不當，且被告除上開證據外，亦有原告違章承諾書、說明書為證，另參酌如上所述原告九十年及九十一年毛利率申報情形，可信其有進貨事實，而原告主張其與立業家等八家公司均以現金支付，惟觀其交易金額每筆大都高達四十萬元，經被告所屬高雄縣分局於九十三年七月二十七日以南區國高縣三字第０九三００三四三六四號函請原告提示，與立業家等八家公司交易帳證以供查核，原告雖提示與該八家公司買賣合約書、進貨明細、請款單、出貨單、統一發票及經該八家公司蓋章始付款之現金支付證明單等影本資料以供查核，然原告竟無法提供與其交易對象之姓名及有關支付工程款之資金流向資料以供查核，是被告係於要求原告提示相關帳證供核盡其協力義務卻無結果後，始參酌上開各項證據作成原告違章之認定，非僅以北機組之移送書作為認定原告向立業家等八家虛設行號購買發票充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅為唯一證據。

再者，原告亦自承不爭執本稅（參見本院九十五年九月十九日言詞辯論筆錄第二頁），則本件罰鍰亦應以之為憑，尚無須待刑事判決確定始可認定。

本件原告以原告違章事實須經法院刑事判決確定始可認定，其承諾書不具拘束效力云云，而予爭執，即無可採。

（四）又按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅。

各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，自不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。

而營業人有進貨事實而取得非實際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形，因虛設之公司行號為牟取不法之利益，於無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，通常會另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納之稅額，故虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，是於此情形，須營業人證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，始有司法院釋字第三三七號解釋所指：納稅義務人雖有虛報進項稅額，並不因而逃漏營業稅情事。

本件原告取得非實際交易對象之立業家等八家公司開立之發票一九九張，充當進項憑證申報扣抵一節，已如前述；

而原告於本件訴訟中仍堅稱直接交易對象即為虛設之立業家等八家公司，而未指出實際之銷貨人並證明其確有支付進項稅額與實際銷貨之營業人，則被告自亦無從調查實際銷貨人已否依法報繳本件之稅款，是依首揭法律見解，原告除應依法補繳營業稅外，尚構成營業稅法第五十一條第五款之漏稅，洵堪認定。

（五）再按稅捐稽徵法第四十四條與營業稅法第五十一條第五款之情形，皆以「應自他人取得統一發票而未取得」致以不實發票生虛報進項稅額之結果，稅捐稽徵法第四十四條係就未達漏稅階段之違規為處罰，營業稅法第五十一條第五款則係對已達漏稅階段之違規為處罰，祗依營業稅法第五十一條第五款規定處罰鍰已足達成行政上之目的，勿庸二者併罰（參見最高行政法院八十四年九月十三日庭長評事聯席會議決議）。

本件原告因購買成衣，取得非實際交易對象立業家等八家公司所開立之統一發票，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致違反稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第五款規定，揆諸首揭說明，應從一重依營業稅法第五十一條第五款之規定處罰。

又財政部九十四年六月二日修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，就營業稅法第五十一條第五款規定「虛報進項稅額者」，如其違章情形為「有進貨事實者，取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵」，按所漏稅額處五倍之罰鍰，但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處二倍之罰鍰。

該財政部頒發之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」係行政規則之一種，乃財稅主管機關基於使其下級辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，避免專斷或有輕重之差別待遇，僅就執行母法之細節性、技術性事項加以具體明確規定，尚未逾越立法裁量範圍。

且按行政裁量事項，若無逾越權限或濫用權力情事，應非行政法院所得審究之範圍（最高行政法院八十年度判字第四三二號判決參照）。

是本件被告依上開法令規定，並參考財政部頒發之前揭「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」在法定範圍內，按原告所漏稅額四、三九六、六四五元，處二倍罰鍰計八、七九三、二００元（計至百元止），並無違誤，原告指摘被告應將其違章金額分為數筆分別裁罰云云，難認有據。

三、綜上所述，原告之主張，並無可採。原告取得非實際交易對象立業家等八家公司所開立之系爭發票充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，事證明確。

從而，被告以原告於裁罰前已補繳稅款及以書面承諾違章事實，乃按其所漏稅額裁處二倍之罰鍰計八、七九三、二００元（計至百元止），並無違誤。

訴願決定亦予維持，亦無不合。

原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述，附此敘明。

四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

中 華 民 國 九十五 年 九 月 二十九 日
第一庭審判長法 官 呂佳徵
法 官 林勇奮
法 官 蘇秋津
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十五 年 九 月 二十九 日
書記官 陳嬿如