高雄高等行政法院行政-KSBA,97,訴,761,20090212,1

高雄高等行政法院判決
97年度訴字第761號

原 告 葉姿萓即寶軒企業行
訴訟代理人 宋明政律師
被 告 財政部高雄關稅局
代 表 人 蔡秋吉局長
訴訟代理人 丁○○
丙○○
上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國97年7月21日台財訴字第09700224070號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要︰緣原告委由勝大報關行股份有限公司（下稱勝大報關行），於民國96年2月13日向被告所屬外棧組報運自日本進口USEDAUTO PARTS等乙批共20項（報單號碼第BD/96/U444/0038號），其中第20項申報為德國製舊汽車乙輛，其單價報列CFRJPY 1,050,000/UNT，由電腦核定以C3（貨物查驗）方式通關。

因無法即時核定該車之應納稅額，被告爰准原告申請而依關稅法第18條第2項規定於其繳納相當金額之保證金後先行驗放貨物，事後再加審查。

經財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）向駐外單位查價結果，發現該車之實際交易價格為FOB JPY 3,200,000/UNT，與原告報關時檢附之發票價格不符，原告顯有繳驗不實發票，並逃漏進口稅款情事。

被告乃依海關緝私條例第37條第1項第3款、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第7款與貨物稅條例第32條第10款之規定，裁處原告所漏關稅額2倍之罰鍰新台幣（下同）261,508元、所漏營業稅額2倍之罰鍰94,900元及所漏貨物稅額5倍之罰鍰1,095,800元，並據海關緝私條例第44條、貨物稅條例第32條、營業稅法第51條與貿易法第21條第1項之規定，追徵所漏進口稅款589,516元（包括進口稅193,847元、貨物稅324,916元、營業稅70,398元、推廣貿易服務費355元）。

原告不服，申請復查，未獲變更；

提起訴願，亦遭決定駁回；

遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張︰

㈠、原告繳驗非實際交易對象之日新通商株式會社（NISSIN TSUSHO CO.,LTD，下稱日新通商公司）所出具之發票，非屬海關緝私條例第37條第1項第3款所稱之「繳驗不實發票」： 1、按海關緝私條例第37條第1項第3款，係以繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證致逃漏進口稅為其處罰要件（最高行政法院85年9月份庭長評事聯席會議決議），換言之，報運貨物進出口所繳驗之發票，目的在證明貨價即進口貨物之完稅價格及出口貨物之離岸價格，因此海關緝私條例第37條第1項第3款所稱之繳驗不實發票，應以不實發票虛報所運貨物之價值，而發生逃漏進口關稅之結果為要件，此觀之違反該條款之規定，處以「所漏進口稅額」2倍至3倍之罰鍰亦明。

2、訴願決定以：原報單出貨人日新通商公司僅係一報關公司，且系爭車輛係原告直接向日本TAU公司購買，原告並無支付款項日幣105萬元給日新通商公司，僅支付相關報關費用而已，訴願人與日新通商公司並無本案所稱相關交易，原處分機關認本案訴願人核有繳驗不實發票，低報系爭汽車價格，逃漏進口稅款情事，洵無不合云云。

惟查：原告委託勝大報關行辦理系爭車輛報關進口時，交付該報關行之日本海關之輸出許可通知書、日新通商公司出具之發票，系爭車輛之價值均記載為日幣366萬元，高於被告所核估系爭車輛之完稅價格日幣320萬元。

倘勝大報關行未擅自偽造日新通商公司之發票，而係以原告原所提供日新通商公司之發票繳驗，即不生逃漏進口關稅之結果，並非違反海關緝私條例第37條第1項第3款「繳驗不實發票」之規定。

從而，原告實際交易對象並非日新通商公司，而提供日新通商公司之發票一節，應非原處分據以處罰之理由。

㈡、本件發生逃漏進口稅款、營業稅、貨物稅之結果，係勝大報關行之犯罪行為所致，原告並無可歸責之原因： 1、按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」

行政罰法第7條第1項定有明文；

又「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件」「海關緝私條例第36條、第37條規定之處罰，仍應以行為人之故意或過失為其責任條件，本院釋字第275號解釋應予以適用，併此指明。」

司法院釋字第275、521號解釋可參。

2、經查：報運貨物進口之程序繁瑣，涉及之法令眾多，進口報單之表格亦非一般人所得填載，屬於高度專業之技術工作，原告乃委託勝大報關行代理報關。

原告於本件報關時，業就報運進口之貨物品名、數量、重量、價格等資料，囑咐日本出口報關公司即日新通商公司傳真日本海關之輸出許可通知書、日新通商公司出具之發票予勝大報關行，以便辦理進口報關。

詎勝大報關行為原告辦理進口報關時，因日新通商公司傳真的商業發票（編號NKY7122號）公司負責人欄位漏未簽署，且其上所載明細亦與貨櫃查驗之商品項不符，為求便宜行事，將各項貨品分別順利通關，勝大報關行之甲○○與乙○○2人竟共同基於偽造、行使偽造私文書之犯意聯絡，未經日新通商公司之同意，於96年2月14日由甲○○指示乙○○自行繕打日新公司發票格式，另將系爭車輛之交易價格從日幣366萬元改為日幣105萬元，再由乙○○將日新通商公司之前辦理報關所留存發票上簽署之公司負責人欄位署名剪下，浮貼在自行繕打之發票上公司負責人簽名欄位上，加以影印，以此方式偽造完成日新通商公司發票，渠等行使偽造私文書之犯行，業據台灣高雄地方法院檢察署檢察官起訴，此有簡易判決處刑聲請書兩份足憑。

3、嗣驗估處直接以電話向原告詢問系爭汽車交易價格，原告並不知勝大報關行已將系爭車輛之交易價格從日幣366萬元改為日幣105萬元，尚主動提供原告2006年1月27日在日本TAU汽車拍賣公司，以日幣320萬元標得系爭汽車之發票，傳真至驗估處參考。

經驗估處告知發票之價格不同，原告始發現勝大報關行偽造日新通商公司發票之事實。

㈢、關於原告復查申請書之記載與事實不符之說明： 1、查，有關原告分別於96年9月12日、97年1月8日至財政部台灣省南區國稅局高雄縣分局、驗估處製作談話筆錄，均陳述日新通商公司之發票係勝大報關行所偽造，系爭車輛實際交易價格為日幣320萬元。

至於復查申請書與原告之談話筆錄不符一事，係因該復查申請書係由勝大報關行代原告撰擬，並代原告申請復查，勝大報關行為求彌縫而謂原告實際交易對象為日新通商公司，交易金額為日幣105萬元云云，致復查申請書所載之內容與原告之談話筆錄互為矛盾，應以原告本人到場之陳述內容為準。

2、本件就逃漏進口稅款部分，係報關業者即勝大報關行偽造日新通商公司之發票，於進口報單中對於貨物之價值為不實之記載，被告應依海關緝私條例第41條第1項之規定對勝大報關行處罰，而非處罰貨主即原告。

至於逃漏營業稅、貨物稅部分，原告既非出於故意或過失，除令原告補徵所漏之營業稅、貨物稅外，並無再課處原告高額罰鍰之理由。

㈣、原告尚未發生逃漏進口稅之結果： 1、本件原告於96年2月13日委由勝大報關行向被告報運進口系爭車輛，申報單價為CFR JPY 1,050,000，經電腦核定以C3（貨物查驗）方式通關，並按「先核後放」方式，准原告依關稅法第18條第2項規定，於繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後再加以審查。

嗣驗估處查價結果，將系爭車輛改按FOB JPY 3,200,000核估完稅價格。

2、本案系爭車輛既係依關稅法第18條第2項之規定「押款放行」，即繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後再由海關審查核定系爭車輛應納之關稅，則系爭車輛於被告核定應納之進口稅額前，金額尚未確定，原告所繳納之保證金並非關稅，自無發生所謂逃漏進口稅之結果，被告自不得援引海關緝私條例之規定，據以論罰原告。

㈤、被告並未依「進口舊汽車核估作業要點」之規定，核定系爭車輛之完稅價格： 1、財政部關稅總局就進口舊汽車之完稅價格計算方式，定有「進口舊汽車核估作業要點」，依96年8月17日修正前之該作業要點規定，第壹、一點：「．．．因進口舊車並非以銷售至我國為目的，進口人所取具之發票或交易文件所列價格，為在輸出國當時之國內零售價格，並非關稅法第12條（即修正後關稅法第29條）所稱之交易價格，不得以國外當地之銷售價格作為計算完稅價格之依據，僅供核價之參考。

再如無法依關稅法第12條之2至第12條之5（即修正後關稅法第31條至第34條）規定辦理核定完稅價格，而依關稅法第12條之6（即修正後關稅法第35條）規定核定其完稅價格時，得按其新車或同樣或類似新車離岸價格與年份起算折舊，以扣減折舊後之離岸價格，另加運費及保險費合計為完稅價格。

或按輸出國之舊車行情，另加運費及保險費合計為完稅價格，至其運費及保險費部分由進口地海關查明，核實加計核估其完稅價格。」

被告逕以原告向日本「TAU」公司購買系爭車輛之實際交易價格日幣320萬元，作為系爭車輛之完稅價格，已與上開作業要點之規定有違。

2、原告係於95年1月27日向日本「TAU」公司購買系爭車輛，遲至96年2月13日始報運進口，參考上開作業要點壹、三、㈡：「自日本進口舊車，以業經海關核定之同樣或類似新車之離岸價格，予以年份折舊核估完稅價格。

否則按MOTOR FAN雜誌所列『新車價格案內』價格折算成批發價格作為離岸價格並予以年份折舊核估完稅價格。」

之規定，被告並未按新車價格予以年份折舊核估完稅價格，反而逕以系爭車輛一年前之交易價格日幣320萬元計算系爭車輛之完稅價格，漏未扣除一年份之折舊金額，致增加本案進口稅款及相關罰鍰之金額，益見原處分確有違法不當之處等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。

三、被告則以︰

㈠、查本件貨物經被告所屬外棧組查驗後，雖未發現有虛報情形，惟依驗估處96年8月2日總驗一一字第0961002221號函說明二所載：「本案經台北駐日經濟文化代表處經濟組查證結果，來貨第20項車輛實際交易價格為FOB JPY 3,200,000，與進口人報關時所檢附之發票價格不符．．．涉有繳驗不實發票、偷漏關稅之情事．．．。」

足資證明原告有繳驗不實發票之實。

又據驗估處96年7月25日簽復之價格（即FOB JPY3,200,000/UNT）核算該車之稅額結果，本件計逃漏進口稅130,754元、貨物稅219,163元及營業稅47,485元，原告報運貨物進口，繳驗不實發票並逃漏稅款情事，被告依法論處，並無不合。

㈡、次查，原告為證明系案之發生與其無關，其不應負違反行政法規責任，除96年8月8日透過立法委員林岱樺國會辦公室向被告提出「陳述書」聲明勝大報關行因便宜行事有擅自製作不實發票報關外，於97年4月3日提起訴願時，又聲稱勝大報關行有偽造上開價格為CFR JPY 1,050,000/UNT之發票報關，並提出其對勝大報關行人員甲○○之刑事告訴狀供被告參酌。

惟本件無論依原告復查申請書「事實及理由」一末段所述：「．．．經查詢該車當時之中古車市場收購價值約為JPY 3,550,000，扣除經維修廠估算之維修金額JPY2,500,000．．．『日新通商公司』評估後，以JPY1,050,000出售於本行應屬合理，遂售予本行，本行檢具『日新通商公司』出具之發票報關，並無提供不實發票．．．。」

抑或原告申請復查期間，驗估處應被告函請複核所為答覆：「說明．．．二．．．㈠本案經台北駐日經濟文化代表處經濟組查證結果，來貨第20項車輛實際交易價格為FOB JPY 3,200,000，本處依關稅法第29條規定核估該項貨物完稅價格，於法並無不合。

㈡復查事實及理由一稱．．．本案復查申請人於復查理由中已自承實際價格為JPY 3,200,000，其經由兆豐國際商業銀行匯出匯款資料亦顯示實際受款人為TAU，匯款金額為JPY3,200,000。

復依據財政部台灣省南區國稅局高雄縣分局96年9月12日南區國稅高縣三字第0960049981號函檢送之復查申請人談話筆錄內容及復查申請人於97年1月8日至本處談話紀錄顯示，原報單出貨人日新通商公司僅係一報關公司，且本案車輛係寶軒企業行（復查申請人）直接向TAU公司購買，復查申請人並無支付日幣105萬給日新通商公司，僅支付相關報關費用而已，是以復查申請人與日新通商公司並無本案所稱相關交易事實，復查申請人涉有繳驗不實發票之情事甚明，復查理由所稱核無足採。」

均可見原告提供予勝大報關行之發票價格應為CFR JPY 1,050,000，又既然不實之發票是由原告所提供，則勝大報關行持上開不實發票報關之行為，本即不須負「不實記載」之責任，其責任仍應歸於原告。

是以，本件並無海關緝私條例第41條第1項及第3項規定之適用，原告訴稱勝大報關行有偽造並繳驗上開不實發票云云，顯與事實不符。

㈢、再查原告於96年8月8日提出之「陳述書」既然認為勝大報關行有以日新通商公司名義製作不實發票報關，其結果可能對其造成不利，基於本身利益之保護，原告當不致於違反常理而請勝大報關行代為撰寫復查申請書遂行行政救濟，況且該復查申請書復經原告確認蓋章，原告訴稱復查申請書係由勝大報關行代為撰寫云云，卸責意圖甚明。

㈣、末查原告明知真實發票價格並非CFR JPY 1,050,000/UNT，為求逃漏稅費，竟提供不實發票予報關行報關，於不法情事遭被告發現後，又以勝大報關行有偽造發票、涉及刑責為由，冀圖規避行政法律責任。

原告繳驗不實發票，逃漏進口稅款，行為顯為故意，依行政罰法第7條第1項「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」

規定意旨，自應受罰等語資為抗辯，並聲明求為判決原告之訴駁回。

四、本件事實概要欄之事實，有原告進口報單、發票、驗估處96年7月25日簽復、96年8月2日總驗一一字第0961002221號函附日本TAU CORPORATION所為發票等附於原處分卷可稽，且經兩造各自陳明在卷，洵堪信實。

原告固執前詞據以爭執，惟查：

㈠、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：．．．三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證．．．。」

「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」

及「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰：．．．十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者．．．。」

海關緝私條例第37條第1項第3款、第44條及貨物稅條例第32條第10款分別定有明文。

次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業．．．七、其他有漏稅事實者。」

「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費．．．。」

營業稅法第51條第7款、貿易法第21條第1項亦有明文。

㈡、本件原告委由勝大報關行申報進口德國製舊汽車乙輛（USEDAUTO MOBILE），係其以日幣320萬元向日本TAU CORPORATION購買，並付款予TAU CORPORATION後，委由日本日新通商株式會社辦理出口，嗣原告交付勝大報關行申報進口之商業發票，為日新通商株式會社所開具之發票，為原告所不爭，並有原告所提原提供勝大報關行報關之發票在卷可稽（詳原證5），是原告既係向TAU CORPORATION購買系爭車輛，並付款予TAU CORPORATION，竟提供日新通商株式會社發票辦理申報進口，其即有提供不實發票情事至明。

㈢、原告主張本件發生逃漏進口稅款、營業稅、貨物稅之結果，係勝大報關行之犯罪行為所致，原告並無可歸責之原因云云；

經查，本件系爭車輛實際交易價格為FOB JPY 3,200,000元，有前揭驗估處96年8月2日總驗一一字第0961002221號函附TAU CORPORATION發票在卷可稽，且為原告所不爭，堪以認定。

次查，原告於申報進口系爭車輛時，提供予負責報關之勝大報關行之日新通商株式會社發票因未記載車輛廠牌、引擎號碼等項，致無法報關，勝大報關行負責人甲○○遂與訴外人姚志隆（原告葉姿萓之配偶，寶軒企業行實際負責人）會同就來貨清點後，自行命該報關行職員乙○○重新製作發票，並將以前日新公司所留簽名資料，剪下簽名貼上前揭重新製作之發票後再影印據以報關各情，業據證人甲○○、乙○○於甲○○所涉偽造文書刑案偵查中及本院審理時供證明確，亦經本院調取臺灣高雄地方法院97年度審簡字第4224號刑事案卷審閱無誤，並有該案卷影本、刑事判決及本院98年1月6日準備程序筆錄在卷可稽。

據此，雖堪認原告主張報關時所用發票乃訴外人甲○○所偽造者為真實，然系爭車輛之金額何以申報JPY 1,050,000元？經查，證人乙○○於臺灣高雄地方法院檢察署偵訊時供稱：「（問：該張發票是何人製作？）是我製作的，是當時我問貨主姚志隆之後，而製作的。」

「（問：貨主是明白告訴你，該車的單價是以日幣變算？）我有問他日幣多少，他告訴我日幣105萬元。」

「是拆完櫃之後．．．之後我打電話給姚志隆，姚志隆才告訴我金額。」

等語（詳97年度他字第2611號偵查卷，97年5月23日訊問筆錄）；

再參原告於財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局調查時稱：「95年1月23日購買，本行號委託本人配偶姚志隆向日本TAU公司購入，95年1月26日由兆豐國際商銀鳳山分行匯給日本TAU公司金額日幣320萬元整。」

「（問：貴行號申報進口的發票是日幣105萬元，由日新通商開立，是否為TAU公司賣予日新通商，再由日新通商賣予貴行號？貴行號有支付日幣105萬元予日新通商公司嗎？）因為日新通商為出口公司，所以由日新通商開立予本行號，該車輛由寶軒企業行直接向TAU公司購買，TAU公司並無直接出口給本行號，本行號是購買該車輛後，先置於日新通商公司處，再於可進口時通知日新通商公司辦理出口來我國，再由日新通商開立日幣105萬發票（憑證）進口至我國，本行號並無支付日幣105萬予日新通商公司，僅支付相關進口報關費用而已。」

「（問：貴行號購買該車輛支付TAU公司320萬日幣，進口時卻由日新通商開立日幣105萬元，價差如何形成？）從購入至出口已有13個月的時間，日新通商會依據車況評估價值，所以有價差出現．．．。」

「．．．本行號重申，車子會有折舊的問題，而且購入時，賣方也未告知引擎有些許故障，僅告知為泡水車，本行號雖實際支付320萬元日幣，但此車價值已不足日幣320萬元，而日幣105萬元是日新通商所評估．．．。」

等語（詳該分局96年9月7日談話筆錄），足見系爭車輛於申報進口金額日幣105萬元，為原告所明知；

況且甲○○、乙○○與原告間係長期之合作關係，彼此間並無嫌隙恩怨，當無故意陷害原告之理，苟其未經原告告知車輛金額，又何以知悉應申報與原告前述相同之日幣105萬元，足見證人乙○○所述申報金額係與原告配偶姚志隆確認後再申報等語，應可採信。

按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」

行政罰法第7條定有明文。

本件原告申報系爭車輛進口時所據以申報之金額，既為原告所明知，並經證人乙○○與原告配偶確認後再申報，則原告對於虛報進口貨物價格，難謂無故意申報不實情事；

又縱認其係誤信日新公司之評估價格而為申報，然交易價格既為其所明知，自難謂無過失之情形，是原告主張其並無可歸責之原因云云，並不可採。

㈣、原告另主張系爭車輛係依關稅法第18條第2項之規定「押款放行」，事後再由海關審查核定系爭車輛應納之關稅，所繳納之保證金並非關稅，自無發生所謂逃漏進口稅之結果云云；

查「進口貨物未經海關依前項規定先行徵稅驗放，且海關無法即時核定其應納關稅者，海關得依納稅義務人之申請，准其檢具審查所需文件資料，並繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後由海關審查，並於貨物放行之翌日起六個月內核定其應納稅額，屆期視為依納稅義務人之申報核定應納稅額。」

關稅法第18條第2項定有明文，然該條文係規定進口貨物，海關無法及時核定應繳稅額，而進口人有提領系爭貨物之需者，得檢具文件向海關申請繳納相當金額之保證金先行驗放，此與是否漏稅無關，蓋是否漏稅應以實際到貨應繳稅額與申報稅額計算，本件進口貨物申報金額為日幣105萬元，而實際金額為日幣320萬元，則依前開說明計算結果，原告顯有漏稅情事至明，是其主張並無漏稅云云，並不可採。

㈤、原告復主張被告並未依「進口舊汽車核估作業要點」之規定，核定系爭車輛之完稅價格云云；

經查，從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據，關稅法第29條第1項定有明文；

又行為時（93年6月2日修正）進口舊汽車核估作業要點第貳點規定：「廠商及壹（註：入境旅客攜回舊汽車）、以外之個人進口舊汽車，其完稅價格依關稅法第29條至第35條規定核定。

但其申報價格與價格行情相較異常者，應予專案調查其價格。

折舊年份及折舊標準適用壹、二之規定。」

本件原告申報進口系爭車輛，被告係依關稅法第29條規定，以原告實際交易價格核定其完稅價格，與上開要點規定，並無不合；

至原告所引同要點壹、三、㈡，係規範入境旅客攜回舊汽車完稅價格之核定，尚與本件乃廠商進口舊汽車情形有別，自無適用餘地。

㈥、綜上所述，原告主張既不可採，則被告以原告前揭違章而依海關緝私條例第37條第1項第3款、營業稅第51條第7款、貨物稅條例第32條第10款之規定，裁處原告所漏關稅額2倍之罰261,508元、所漏營業稅額2倍之罰鍰94,900元及所漏貨物稅額5倍之罰鍰1,095,800元，並據海關緝私條例第44條、貨物稅條例第32條、營業稅法第51條與貿易法第21條第1項之規定，追徵所漏進口稅款589,516元（包括進口稅193,847元、貨物稅324,916元、營業稅70,398元、推廣貿易服務費355元），並無違誤；

復查決定、訴願決定遞予維持，亦無不合；

原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 2 月 12 日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官 江 幸 垠
法官 簡 慧 娟
法官 戴 見 草
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 2 月 12 日
書記官 李 昱