高雄高等行政法院行政-KSBA,97,簡,256,20090209,1

高雄高等行政法院簡易判決
97年度簡字第00256號
原 告 甲○○
被 告 高雄市稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○ 處長
上列當事人間地價稅事件，原告不服高雄市政府中華民國97年10月15日高市府法1字第0970053871號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、緣原告所有坐落高雄市○○區○○段276地號土地（下稱系爭土地）及其地上建物即高雄市前金區○○○路306號（下稱系爭建物），原經被告核定按自用住宅用地稅率千分之2核課地價稅，嗣被告所屬鹽埕分處（下稱鹽埕分處）執行97年度地價稅稅地清查時，發現原告或其直系親屬自民國83年9月12日起均未於系爭土地辦竣戶籍登記，核與土地稅法第9條規定之要件不合，乃核定自92年起改按一般用地稅率千分之10核課地價稅，並依稅捐稽徵法第21條規定補徵92年至96年之差額地價稅計新台幣（下同）160,125元。

原告不服，申請復查，未獲變更。

提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、原告主張略謂：原告於系爭土地上之系爭建物已設籍30多年，戶籍並未遷出，系爭建物原係原告之父開業之診所，在其過世後，即改成自用住宅至今，原告之母亦一直住在屋內，原告因身體不適出國養病，戶政事務所在未通知原告或其母之情形下，將原告之戶籍逕行遷出，然系爭建物至今仍未出租也沒營業，仍為自用住宅用地。

又地價稅係稅捐稽徵處直接寄發稅單給土地所有權人，並非由土地所有權人自行申報，再由稅捐稽徵處核定之。

長期以來，原告皆依稅捐稽徵處核發之稅單繳納，所以一直相信稅捐稽徵處，迄今仍核定系爭土地係屬自用住宅用地狀態。

如果戶政事務所有應通報之情況，而未通報稅捐稽徵處，或戶政事務所已通報稅捐稽徵處，而稅捐稽徵處未即刻處理，導致原告不知課稅狀況已改變，卻誤信稅捐稽徵處仍核定為自用住宅用地，而未能及時辦理戶籍遷入登記之補救動作，實在有違政府信賴保護原則，且原告現無工作，沒有收入，實無法繳納補徵之地價稅云云，資為爭執，並聲明求為判決將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

三、被告則以：

（一）所謂「自用住宅用地」，除須土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有外，尚須具備「土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記」及「無出租或供營業使用之住宅用地」等要件，始有其適用，此觀諸土地稅法第9條及同法施行細則第4條規定自明。

本件依高雄市地籍地價地籍圖資料電傳資訊服務系統，查得系爭土地及其地上建物均為原告單獨所有，另依高雄市戶籍登記簿查得該地僅原告單獨設籍，嗣原告自82年2月17日出境，83年9月12日戶政機關逕行代辦遷出登記，迄至96年10月17日入境，於翌日辦理遷入登記止，此期間內原告雖曾多次入出境，惟原告或其直系親屬均未於該地辦竣戶籍登記，縱該地長期由其母實際居住，亦無出租或供營業使用，仍不符合土地稅法第9條所規定之自用住宅用地之要件，被告依財政部80年5月25日台財稅第000000000號函釋意旨，就系爭土地於適用特別稅率之原因、事實消滅時，自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，即本件地價稅原應自84年起改按一般用地稅率核課地價稅，惟依稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2項及第23條第1項，有關由稅捐稽徵機關查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年，徵收期間自繳納期間屆滿之翌日起算；

於核課期間內，另經稅捐稽徵機關發現應徵之稅捐，仍應依法補徵等規定，乃依規定核定系爭土地自92年起改按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵92年至96年之差額地價稅，於法自屬有據。

（二）原告主張其設籍於該地自始均無遷出之意思，戶政機關於未通知其本人或親屬之情形下將其戶籍逕行遷出，是否有疏失乙節。

經查，原告自82年2月17日出境至96年10月18日於原戶籍辦竣遷入登記止，雖曾有多次入出境紀錄，惟並未辦竣戶籍登記，此有原告全戶戶籍登記簿影本附原處分卷可稽。

故原告於82年2月17日出境後，其轄區戶政機關接到原告出境逾法定期間未入境之通報時，於83年9月12日依內政部83年5月27日台（83）內戶字第8377702號函釋意旨，無須踐行催告程序即逕為代辦遷出登記，依法並無不合，原告所述委無足採。

（三）又依土地稅法第17條、第41條及同法施行細則第15條規定，原告有協力申報之義務，依上述法令規定，應於適用特別稅率之原因、事實消滅時，向被告申報，原告疏於申報義務，是其系爭土地原適用自用住宅用地稅率，已因戶籍遷出不符合土地稅法第9條規定要件，而不能再適用特別稅率。

（四）另因有關稅捐之行政處分係屬負擔之處分，是無信賴保護原則之適用。

蓋原告對於被告所為原課以特別稅率千分之2核定地價稅自用住宅用地之核課處分，僅有消極不作為接受處分之行為，並無積極依此處分有為財產處分或其他具體信賴行為之表現，尚無信賴保護原則之適用。

況按稅捐稽徵機關在5年或7年核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或併予處罰，依稅捐稽徵法第21條第2項規定甚明。

是當稅捐核課處分作成、生效後，並發生實質存續力時，基於法安定性原則及信賴保護原則考量，稅捐稽徵機關固應受到該核課處分之拘束，不得任意變更或撤銷。

惟稅捐稽徵機關在核課期間內若另發現有應徵之稅捐時，依稅捐稽徵法第21條之明文規定，稅捐稽徵機關本得依法予以補行課徵，蓋此時稅捐稽徵機關作成之補徵處分係屬新的核課處分，並非變更原處分，本不受原處分之拘束，此時稅捐稽徵機關既不受原處分之拘束，從而，納稅義務人自不得據之作為信賴基礎，主張信賴保護，否則，稅捐稽徵法第21條之規定恐將淪為具文，而無適用之餘地。

基此，本件情形並不符合適用信賴保護原則所須具備之要件，當無信賴保護原則適用之餘地等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、本件如前揭所載之事實，業據兩造分別陳述在卷，並有高雄市地籍地價地籍圖資料電傳資訊服務系統、被告地價稅查詢資料、全國地價稅自用住宅用地查詢清單、戶籍登記簿、戶政連線戶籍資料、高雄市前金區戶政事務所97年5月30日高市金戶字第0970001681號函暨所附資料、鹽埕分處97年2月18日高市稽鹽地字第0977901908號函暨所附92至96年期地價稅繳款書等附原處分卷可稽，應堪認定。

原告雖以前揭情詞爭執，惟查：

（一）按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」

「本法第9條之自用住宅用地，以其土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限。」

「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．2、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。

」「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」

「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；

．．．」分別為土地稅法第9條、同法施行細則第4條、稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2項及第23條第1項所明定。

次按「遷出戶籍管轄區域在1個月以上者，應為遷出之登記。」

「戶籍登記之申請，應於事件發生或確定後15日內為之。

但遷出之登記應於事前為之。

戶政事務所查有不於法定期間申請者，應以書面定期催告，其申請逾期者仍應受理。

遷徙、出生或死亡登記，經2次催告，仍不申請者，得由戶政事務所呈准縣政府逕為登記。」

「在臺灣地區有戶籍人民，出境滿6個月以上，戶政事務所接到其出境通報後，應代辦遷出登記；

．．．」為行為時戶籍法第28條、第58條及行為時國人入境短期停留長期居留及戶籍登記作業要點第22點前段所明定。

又「．．．說明：．．．（一）依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。

．．．。」

「主旨：黃陳××所有土地經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅後，因故遷出戶籍，核與土地稅法第9條規定不符，雖實際居住該地，仍應依規定改按一般用地稅率課徵地價稅。

說明：．．．二、依土地稅法第9條規定，自用住宅用地之認定，應以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地為準。

．．．至於地價稅是否依自用住宅用地稅率課徵，依照首揭法條規定，自應以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記為要件。」

「．．．說明：．．．二、查『自用住宅用地』，依土地稅法第9條規定，係指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。

本案土地，據報係由土地所有權人之成年直系親屬楊××君於82年4月14日遷入設籍，惟楊君已於84年8月9日出境，並經戶政機關於85年4月19日逕為辦理遷出登記迄今，楊君出境後雖仍有多次入出境紀錄，但並未向戶政機關辦理遷入戶籍登記，應與上揭法條辦竣戶籍登記之規定不符。」

業經財政部80年5月25日台財稅第000000000號、85年1月5日台財稅字第84215474號、87年12月30日台財稅字第872718575號分別函釋示在案，又上開函釋係主管機關就適用土地稅法第9條規定所為之函釋，經核並未逾越土地稅法之立法意旨，本院自得予以援用，先此說明。

（二）經查，土地稅法第9條所規定之自用住宅用地，必須土地所有權人或其配偶、直系親屬於該土地上辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地，始足當之。

苟未在該土地上設有土地所有權人或其配偶、直系親屬之戶籍，自不能認該土地係自用住宅用地而享有自用住宅用地之優惠稅率。

次查，系爭土地及其地上建物均為原告單獨所有，而系爭房地原來固有原告設籍該處，惟原告自82年2月17日出境後，未於6個月內入境，高雄市前金區戶政事務所於83年9月間接獲前內政部警政署入出境管理局有關原告「國人出境滿6個月未入境人口通報」後，乃依內政部83年5月13日修正實施之「國人入境短期停留長期居留及戶籍登記作業要點」第22點規定及內政部83年5月27日台（83）內戶字第8377702號函意旨，於83年9月12日代辦原告單獨生活戶之全戶戶籍遷出作業，原告嗣於96年10月17日入境後，始於翌日辦理遷入登記等情，有上開高雄市地籍地價地籍圖資料電傳資料服務系統、高雄市前金區戶政事務所97年5月30日高市金戶字第0970001681號函、戶籍登記簿及戶政連線戶籍資料等附原處分卷可參。

是原告自高雄市前金區戶政事務所83年9月12日逕行代辦遷出登記後，迄原告96年10月18日辦理遷入登記為止，該期間均無人於系爭高雄市前金區○○○路306號設籍，應堪認定，則揆諸前揭土地稅法第9條規定，系爭土地自不符自用住宅用地之要件，甚為明確。

又依自用住宅用地稅率課徵地價稅之積極要件為土地所有權人或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，其消極要件則為未出租或供營業之用，土地稅法第9條定有明文。

系爭土地既不符合辦竣戶籍登記之積極要件，已如前述，則系爭土地縱無出租或供營業用，亦非屬自用住宅用地。

是原告主張其母實際上一直均居住於系爭土地上房屋，且系爭房地未曾出租或營業，應屬自用住宅云云，顯有誤解，即無可採。

（三）又按「．．．於稽徵程序中，本得依職權調查原則進行，應運用一切闡明事實所必要以及可獲致之資料，以認定真正之事實課徵租稅。

惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。

因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。」

司法院釋字第537號解釋理由書闡示甚明。

再者，適用特別稅率之原因、事實消滅時，土地稅法第41條第2項更明確規定係屬納稅義務人之申報義務；

此乃適用特別稅率之納稅義務人之法定「協力義務」，依此規定之規範意旨，原來適用自用住宅用地之稅率之原因、事實消滅時，納稅義務人即有向主管稽徵機關申報之義務。

然原告於系爭土地適用自用住宅特別稅率之原因、事實消滅後，並未依規定主動向主管稽徵機關申報，違反土地稅法第41條第2項規定，是被告於查得上情後，依前揭土地稅法及稅捐稽徵法第21條規定，按一般用地稅率向原告補徵上開地價稅，洵屬有據。

（四）至原告主張其因身體不適出國養病，然戶政事務所未經通知其本人及其親屬，即將其戶籍逕行遷出，顯非妥適云云。

惟查，依土地稅法第9條規定，土地所有權人能否享有自用住宅用地優惠稅率，係取決於該地土地所有權人或其配偶、直系親屬有無辦竣戶籍登記，及有無出租或營業情形，已如前述；

至高雄市前金區戶政事務所依據內政部83年5月27日台（83）內戶字第8377702號函略以：「．．．戶政事務所接到『國人出境滿6個月未入境人口通報』後，依上開作業要點第22點規定，應代辦遷出登記，無須依戶籍法第58條規定催告申請人，．．．。」

意旨，以原告於82年7月17日出境國外滿6個月未入境，而於83年9月12日逕為辦理原告戶籍遷出登記，依法並無違誤。

則被告依據戶政單位戶籍資料，查得原告及其配偶與其直系親屬自83年9月12日後，迄至原告96年10月18日再度辦理遷入登記為止，均無人於高雄市○○○路306號設籍，認定系爭土地已不符土地稅法第9條規定之自用住宅用地，並據以補徵原告一般用地與自用住宅用地稅率之差額地價稅，自無不合。

（五）另按「信賴保護原則」固為行政法上為避免剝奪人民「既得權」之一般法律原則，且明訂於行政程序法第8條後段，惟信賴保護之構成要件須符合：1.信賴基礎：即行政機關表現在外具有法效性之決策；

2.信賴表現：即人民基於上述之法效性決策宣示所形成之信賴，實際開始規劃其生活或財產之變動，並付諸實施，此等表現在外之實施行為乃屬「信賴表現」；

3.信賴在客觀上值得保護等要件。

又按若人民所信賴之基礎係屬行政處分時，則此時信賴保護原則係指人民因信賴「授益處分」之存續力，就生活關係已作適當之安排，嗣該「授益處分」縱經撤銷，人民之信賴保護亦應受保護者之謂（最高行政法院89年度判字第1039號、第1105號判決、90年度判字第401號判決參照）。

查被告就系爭土地原按自用住宅用地稅率課徵地價稅之原核課處分，係因原告原設籍於該地，故被告依自用住宅用地稅率課徵地價稅，符合法律之規定；

嗣原告戶籍遷出系爭房地，並未向被告申報，致被告對於該房地之設籍情形有所誤認，且原告對於被告所為課以特別稅率核定地價稅之核課處分，僅有消極不作為接受處分之行為，並無積極依此處分有為財產處分或其他具體信賴行為之表現，揆諸上述說明，尚無信賴保護原則之適用。

況查，本件原告或其直系親屬自83年9月12日以後即無人於高雄市○○○路306號設籍，有上開證據在卷可稽，核與土地稅法第9條須其本人其直系親屬於該址辦竣戶籍登記之形式要件不符，自不能享有自用住宅用地之優惠稅率，故系爭土地自83年起核課自用住宅用地稅率時，實存有應依一般用地稅率改課，此屬被告應依規定予以課徵而漏未課徵之情形。

而依前揭稅捐稽徵法第21條之規定，縱使原查定處分已具形式上之確定力，惟之後被告發現原處分確有短徵，仍應依法補徵，要非不可變更原查定處分。

故依前揭稅捐稽徵法第21條之規定，除罹於補徵時效之外，原告並不因其他事由免除繳納地價稅之義務。

是原告主張長期以來均依被告所核定之稅額繳納地價稅，導致原告不知課稅狀況已改變，而未能及時辦理戶籍遷入登記，是被告所為處分有違信賴保護原則云云，亦有誤解，自非可採。

五、綜上所述，原告主張既不可採，則被告以原告所有系爭土地未符合土地稅法第9條之規定，改按一般用地稅率課徵地價稅，依稅捐稽徵法第21條規定，補徵92年至96年地價稅差額，並無違誤。

訴願決定遞予維持，亦無不合。

原告起訴求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，並不影響本件判決基礎，即無逐一論述之必要，附此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 2 月 9 日
高雄高等行政法院第三庭
法官 詹 日 賢
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中 華 民 國 98 年 2 月 9 日
書記官 宋 鑠 瑾
附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。