高雄高等行政法院行政-KSBA,98,訴,517,20091125,1

高雄高等行政法院判決
98年度訴字第517號
原 告 甲○○
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 乙○○ 局長
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年7月31日臺財訴字第09800332370號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：緣原告涉嫌未依規定辦理營業登記，自民國82年10月至85年11月間經營承包「彭凝大樓」興建工程業務，銷售額新臺幣（下同）115,135,737元，未依規定開立統一發票，經高雄市稅捐稽徵處查獲，核定補徵營業稅5,756,787元，並按所漏稅額處以3倍之罰鍰計17,270,300元（計至百元止）。

原告不服，申請復查結果，經被告重行核定營業稅為5,512,293元，並變更罰鍰為16,536,800元。

原告猶表不服，循序提起行政救濟，經本院92年度訴字第85號判決：「訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於補徵之營業稅超過5,503,483元部分均撤銷；

訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於罰鍰部分應予變更，確定其罰鍰金額為16,510,400元。

原告其餘之訴駁回。」

原告對之提起上訴（被告敗訴部分因未上訴而確定），經最高行政法院94年度判字第702號判決將上開判決關於補徵營業稅5,503,483元及罰鍰部分廢棄，發回本院更為審理。

嗣經本院94年度訴更字第19號判決駁回原告之訴，原告復提起上訴，遭最高行政法院97年度判字第1097號判決駁回其上訴確定。

因被告自92年1月1日起承接營業稅稽徵業務，本件行政救濟確定應補繳稅款，乃由被告所屬鹽埕稽徵所寄發違章案件罰鍰繳款書予以展延繳款期限並通知原告繳納。

原告嗣於98年1月20日具文對於系爭罰鍰繳款書表示異議，並請求撤銷罰鍰處分，被告乃於98年2月6日以財高國稅審三字第0980008175號函向原告說明，系爭罰鍰處分業經上開最高行政法院判決確定在案。

原告仍表不服，提起訴願，遭訴願決定機關以上開被告函非屬行政處分，不得對該函為行政救濟為由，予以不受理，原告遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：

（一）被告於98年1月發出單照編號E0000000號違章案件罰鍰繳款書，繳納期間自89年5月1日起至同年月10日止，因行政救濟確定展延自98年2月11日起至同年月20日止，罰鍰金額16,510,400元，已逾行政程序法131條所規定之5年期間，消滅時效完成，權利失效。

且按民法第148條第2項及行政程序法第8條前段皆規定，行使權利，履行義務，應依誠實信用方法。

被告違反誠信原則，亦超出時效規定，權利失效。

（二）按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第3條立法理由謂：「第1項銷售貨物之意義係參照民法第345條訂定。」

而民法第345條第1項規定：「稱買賣者，謂當事人約定一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約。」

原告以自己為起造人，尚未將不動產移轉，不符合營業稅法「所有權移轉」之要件，銷售貨物未完成。

（三）又本件不動產租稅實體不屬於原告，鈞院受理92年度訴字第84號華嚴建設有限公司（下稱華嚴公司）與被告間營業稅事件，於92年7月8日所為之判決業已於同年8月11日確定，系爭不動產屬於華嚴公司。

依租稅法律原則，系爭不動產所有權人繳交營業稅及營利事業所得稅屬於必然，惟原告非所有權人，不必為他人代繳營業稅及營利事業所得稅。

再按行政訴訟法第213條規定，訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。

是有關訴訟標的之判斷，當事人不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷，華嚴公司才是納稅義務人。

（四）基於行政之特質具有主動性，行政機關本應積極行使公權力。

又行政機關對於主管之法令知之甚稔，系爭特定事項即82年起之承包案件（惟原告否認）是否符合法律規定之構成要件，應本於職權主動調查，自不得執對特定事項無所認識或無可歸責為由，而認為無公權力不行使之情形。

公權力長期不行使，而符合權利失效之要件者，雖有核課稅捐之行政處分，該處分不僅違法，且該課稅處分產生權利失效的法效果，使債權債務法律關係歸於消滅。

（五）被告核課租稅之行政處分因違反信賴保護原則而無效。被告因長期間不行使公權力（信賴基礎），義務人進一步相信權利人確實不再行使公權力（信賴構成要件），經此信賴的影響，義務人已採取準備以避免事後權利人行使其權力，會使義務人遭受到不具期待可能的不利益（最高行政法院93年度判字第1677號判決意旨參照）。

（六）又租稅法律原則之基本意涵有二，一為租稅行政必須基於租稅相關法律規定作為根據，即法律保留原則；

二為租稅行政不得違反法律規定，亦即法律優位原則，被告必須依據法律規定核課稅捐。

按司法院釋字第367號解釋理由書略以：「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及租稅減免等項目而負繳納義務或享受減免繳納之優惠，舉凡應以法律明定之租稅項目，自不得以命令作不同之規定，否則即屬違反租稅法律主義，業經本院釋字第217號及第210號著有解釋。」

且司法院釋字第369、385號等解釋意旨亦同。

（七）綜上，系爭不動產經鈞院92年度訴字第84號判決確定係屬華嚴公司所有，是依營業稅法第4條及民法第345條規定，相關營業稅及營利事業所得稅應以該公司為納稅義務人，原告非營業稅法第4條規定之納稅義務人。

又被告權利可實行時，前後不一致，公權力長期不行使，82年之營業稅直至98年才作出核課之處分，該課稅處分不僅時效消滅，違反信賴保護原則，亦產生權利失效的法效果，使債權債務法律關係歸於消滅等情。

並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。

三、被告則以：

（一）所謂行政處分，係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言，至行政機關所為單純事實之敘述或理由之說明，既不因該項敘述或說明而生何法律上之效果，其性質自非屬行政處分，人民即不得對之提起行政訴訟。

按被告98年2月6日財高國稅審三字第0980008175號函僅係復知原告案件處理過程，該函復並未對原告直接發生公法上之法律效果或造成其權利或利益之損害，性質上純屬事實通知，究與就公法上具體事件所為對外直接發生法律效果之單方行政行為有別。

原告對非行政處分事項提起行政訴訟，於法顯有未合，又該要件之欠缺，性質上係屬不得補正之情形，依行政訴訟法第107條第1項第10款之規定，自應以其訴為不合法，而予以裁定駁回。

（二）本件原告因未依規定辦理營業登記及開立統一發票而遭稽徵機關補徵營業稅及裁處罰鍰乙案，業經最高行政法院97年度判字第1097號判決確定在案。

至原告主張系爭建物屬於華嚴公司，相關營業稅及營利事業所得稅，依營業稅法第4條及民法第345條規定，納稅義務人應為華嚴公司，原告非營業稅法第4條規定的納稅義務人乙節，係就該案件之實體事項而為爭執，惟系爭事件既經最高行政法院判決確定在案，就其事件即有拘束當事人及各關係機關之效力，原告復就同一事件再次請求註銷營業稅罰鍰，核與一事不再理原則有違。

（三）再者，原告違章案號Ｚ0000000000000號違章案件，係於89年5月1日開徵，距違章行為起始之82年10月（申報期限至82年11月15日止），尚未逾稅捐稽徵法第21條第1項第3款所訂之7年核課期間（未辦理營業登記而未於規定期間內申報，稅捐稽徵法第21條係屬行政程序法第131條之特別規定，應優先適用稅捐稽徵法所訂之7年時效期間）；

至98年1月16日所為之行政救濟更裁，係屬行政處分之一部撤銷，並不影響原處分之法律效力。

而原告表示異議所檢附之單照編號E0000000號違章案件罰鍰繳款書，被告係依據稅捐稽徵法第38條規定所填發，其內容並未變更原處分之意旨，亦無重為行政處分而逾核課期間之問題，故原告主張顯係對稅法規定有所誤解，所訴核無足採等語，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、按「原告之訴，依其所訴之事實，在法律上顯無理由者，行政法院得不經言詞辯論，逕以判決駁回之。」

為行政訴訟法第107條第3項所明定。

五、如事實欄所載之事實，業據兩造分別陳明在卷，復有最高行政法院97年度判字第1097號判決、被告違章案件罰鍰繳款書、原告98年1月20日異議函、被告98年2月6日財高國稅審三字第0980008175號函等影本附卷可稽，洵堪認定。

又本件原告係就被告單照號碼E0000000號違章案件罰鍰繳款書不服，循序提起本件行政訴訟乙節，此有上開原告異議函及訴願狀等影本附卷足稽。

被告及訴願決定機關認原告係就被告98年2月6日財高國稅審三字第0980008175號函不服，提起行政爭訟，顯有誤解，合先敘明。

本件兩造之爭點為被告於接到最高行政法院97年度判字第1097號確定判決後，依該判決意旨就罰鍰部分重新填發上開違章案件罰鍰繳款書，通知原告繳納，原告得否為與上開確定判決意旨相反之主張及請求撤銷該罰鍰繳款書？經查：

（一）按「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後10日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納，並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」

「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。

但第6條關於稅捐優先及第38條，關於加計利息之規定，對於罰鍰不在準用之列。」

稅捐稽徵法第38條第3項及第49條分別定有明文。

查，原告涉嫌未依規定辦理營業登記，自82年10月至85年11月間經營承包「彭凝大樓」興建工程業務，未依規定開立統一發票，經被告核定原告應補徵營業稅5,503,483元，並按所漏稅額處以原告3倍之罰鍰計16,510,400元（計至百元止）等情，業經本院94年度訴更字第19號判決駁回原告之訴，原告提起上訴，復遭最高行政法院97年度判字第1097號判決駁回其上訴確定確定在案，此有上開最高行政法院判決影本附卷為憑。

被告依上開確定判決意旨就罰鍰部分重新填發違章案件罰鍰繳款書，通知原告繳納罰鍰16,510,400元，揆諸前揭法條規定，並無違誤。

（二）次按「行政訴訟法第213條規定：『訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。』

故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷（本院72年判字第336號判例參照）。」

最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議著有決議可資參照。

又撤銷訴訟之訴訟標的，依行政訴訟法第4條第1項規定，應為「原告關於其權利或法律上利益，因被告之違法行政處分致受損害，並請求法院判命撤銷該違法行政處分之主張」。

是原告提起撤銷訴訟如經判決駁回確定者，該判決之確定力（既判力）不僅及於確認「被告機關原行政處分為合法」，且及於「被告機關原行政處分並未侵害原告之權利或法律上利益」之確認。

查，原告涉嫌未依規定辦理營業登記，自82年10月至85年11月間經營承包「彭凝大樓」興建工程業務，未依規定開立統一發票，經被告核定原告應補徵營業稅5,503,483元，並按所漏稅額處以原告3倍之罰鍰計16,510,400元（計至百元止）乙節，業經本院94年度訴更字第19號判決駁回原告之訴，原告提起上訴，復遭最高行政法院97年度判字第1097號判決駁回其上訴確定確定在案，已如前述。

揆諸前揭最高行政法院決議意旨及說明，原告提起上開撤銷訴訟既經最高行政法院判決駁回確定，該判決之確定力（既判力）不僅及於「被告原罰鍰處分為合法」，且及於「該罰鍰處分並未侵害原告之權利或法律上利益」，則本件被告依據上開確定判決意旨，就罰鍰部分重新填發違章案件罰鍰繳款書，通知原告繳納，原告就該繳款書即不得為與該確定判決意旨相反之主張，本院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷。

抑且，該罰鍰繳款書僅係就原告應繳納罰鍰予以確認而已，非為重新對原告為另一裁罰核課處分，從而被告對於原告之租稅債權之請求權時效，自應從判決確定時（即97年12月4日）起算。

是原告主張上開罰鍰處分已逾行政程序法第131條5年時效，及前揭營業稅納稅義務人為華嚴公司，其無代繳義務，自不應受罰云云，為與前開確定判決意旨相反之主張，自不足採。

六、綜上所述，被告依上開確定判決意旨就罰鍰部分重新填發違章案件罰鍰繳款書，通知原告繳納罰鍰16,510,400元，並無違誤。

訴願決定予以不受理，理由雖有不同，惟結論並無二致，仍應予維持。

原告起訴意旨求為撤銷，依其所訴之事實，在法律上顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。

七、據上論結，本件原告之訴為顯無理由，依行政訴訟法第107條第3項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 11 月 25 日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 邱 政 強
法官 詹 日 賢
法官 李 協 明
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 11 月 25 日
書記官 周 良 駿