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臺灣高雄地方法院行政訴訟判決 104年度簡字第5號
104年8月4日辯論終結
原 告 羅傳進
被 告 財政部高雄國稅局
代 表 人 吳英世
訴訟代理人 施佩君
上列當事人間因綜合所得稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國103 年12月9 日台財訴字第00000000000 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告辦理101 年度綜合所得稅結算申報，短漏本人及配偶羅陸富美（下稱羅君）財產交易所得計新臺幣（以下同）185,000 元，亦未依所得基本稅額條例規定計算及申報基本所得額，申報應計入基本所得額之海外所得計6,605,741 元，經被告查獲，乃併計其當年度核定之綜合所得淨額4,427,808 元，核定基本所得額11,033,549元，基本稅額1,006,709 元，補徵稅額197,792 元，並按所漏稅額192,375元處以1 倍之罰鍰計192,375 元。
原告對海外所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，遂併同財產交易所得，提起訴願，經訴願機關以財產交易所得部分，未經復查，不予受理外，其餘部分認無理由予以駁回。
原告對海外所得部分及相關罰鍰仍表不服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：㈠按「海外所得應於給付日所屬年度，計入個人基本所得額。
所稱給付日所屬年度，適用股票交易所得者，指股票買賣交割日所屬年度；
適用基金受益憑證交易所得者，指契約約定核算買回價格之日所屬年度。」
，財政部98年9 月22日台財稅字第00000000000 號令訂定「非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點」第3條規定參照。
是原處分及訴願決定雖稱依澳盛（台灣）銀行103 年3 月11日103 澳盛（台執）字第0280號函、渣打銀行103 年3 月6 日渣打商銀SCBL字第0000000000號函、花旗銀行103 年3 月27（103 ）政查字第0000000000號函及日盛銀行103 年3 月12日日銀字第1032W00000000 號函，認定原告及其配偶於101 年度有海外基金配發之營利所得242,830 元、利息所得6,362,911 元之事實，然如上開營利所得及利息所得給付日期並非發生於101 年度內者，參照上開「非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點」第3條規定，即不得認列為原告及其配偶101 年度之所得。
㈡又參照所得基本稅額條例第3條第1項第10款規定，個人海外所得之核課所得門檻金額為600 萬元以上，未達該金額者，無須申報，自不須課稅。
故原告及配偶於澳盛（台灣）銀行、渣打銀行、花旗銀行、日盛銀行等4 家銀行之101 年度海外營利及利息所得合計金額如未達600 萬元者，本無須申報、繳納該部分海外所得之個人綜合所得稅，更遑論受罰鍰處分。
是如上開4 家銀行所謂101 年度內給付原告及其配偶之營利及利息所得金額中，有605,741 元以上並非在101 年度給付者，原告縱未申報該部海外所得，仍為所得基本稅額條例第3條第1項第10款規定所許。
故究原告與其配偶於101 年度收4 家銀行給付之海外利息與營利所得有無超過600萬乙節，為原處分裁罰所據之最重要事實基礎，然原處分就原告及其配偶於上開4 家銀行101 年度期間內，何日自何銀行各取得何金額之海外利息及營利所得？並未見調查說明，即率爾認定原告及其配偶於101 年度間有上開海外營利及利息所得金額，實嫌速斷。
㈢再者，原告於98年間因受金融風暴影響，投資富邦商業銀行所銷售之海外基金虧損達6,118,844.68元，此有台灣台北地方法院100 年度訴字第3013號判決、台灣高等法院101 年度上易字第681 號判決可參，原處分及訴願決定亦認定原告於101 年度間有海外所得之財產交易損失3,671,666 元，該損失應可與原告當年度之海外所得利益為扣除抵算，始謂公平。
然原處分與訴願決定以海外財產交易損失僅能扣抵海外財產交易所得，對原告誠屬不公。
㈣此外，本件原告漏未申報前開海外所得縱屬真實，然原告向原處分機關申報101 年度綜合所得稅前，向原處分機關申請查調個人所得資料清單，辦理申報，因原告及配偶海外所得並未列入上開所得清單，因信賴向被告查調所得資料之正確性辦理申報，並無逃漏稅之意圖，自非屬故意或過失之行，參照行政罰法第7 第1項：「違反行政法上義務之行為，非出於故意過失者，不予處罰」規定意旨，原告就漏報海外所得部分，並無故意、過失，被告除命原告補繳稅外，應不得另對原告為裁罰處分，故原處分裁處原告漏稅一倍之罰鍰192,375 元，復查決定及訴願決定均予維持，顯於法有違，爰聲明請求原處分及訴願決定關國內財產交易所得以外之海外所得部分及相關罰鍰部分，應予撤銷。
三、被告則以：㈠原告及配偶羅君以信託方式，委託澳盛銀行、渣打銀行、花旗銀行及日盛銀行申購海外基金，並為管理及處分。
101 年度渠等取得該海外基金配發之營利所得242,830 元、利息所得6,362,911 元及財產交易所得0 元（財產交易所得571,832 元- 財產交易損失3,671,666 元），共計6,605,741 元，有澳盛銀行103 年3 月11日103 澳盛（台執）字第0280號函、渣打銀行103 年3 月6 日渣打商銀SCBCL 字第0000000000號函、花旗銀行103 年3 月27日（103 ）政查字第0000000000號函及日盛銀行103 年3 月12日日銀字第1032W000 00000號函附卷可稽。
雖原告101 年度綜合所得稅已辦理結算申報，惟未依所得基本稅額條例規定申報前開原告與配偶羅君海外營利、利息及財產交易等所得計6,605,741 元，經被告查獲，乃依法核定應補稅額197,792 元，揆諸首揭規定，並無違誤，應予維持。
按「非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點」第3條規定，海外所得應於給付日所屬年度，計入個人基本所得額。
查原告及其配偶系爭海外營利、利息及財產交易等所得之交易日期即給付日期，均為101 年度，有4 家銀行之101 年度個人各類信託海外所得資料明細通知單及各類所得查詢清單附卷可稽，揆諸首揭規定，洵無不合，自無原告指摘未就其取自各銀行之系爭海外所得之所屬年度調查說明，即予認定之情形。
㈡次按「非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點」第16條第3項規定，財產交易有損失者，得自同年度海外所得之財產交易所得扣除，扣除數額以不超過該財產交易所得為限。
查原告101 年度分別有海外所得之財產交易損失3,671,666 元及財產交易所得571,832 元，該財產交易損失以扣除同年度之財產交易所得571,832 元為限，扣除後財產交易所得為0 元。
另原告主張以98年度海外投資損失扣抵101 年度海外所得，因非屬同一年度不得扣抵，原告容有誤解。
再查，原告於復查及訴願階段均主張其於台北富邦銀行投資4 檔連動債金融商品，98年間因全球性金融風暴發生嚴重虧損，共計損失6,118,844.68元，請求以該損失扣抵其101 年度之海外所得。
可證原告深知上開海外所得其所得所屬年度為101 年度。
於本訴訟階段訴稱被告就系爭海外所得所屬年度未盡查調之責，自屬推託之詞，自無可採。
㈢再按「營利事業或個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處3 倍以下之罰鍰。」
「依本條例規定繳納所得稅之營利事業或個人，於辦理所得稅結算申報時，應依本條例規定計算基本稅額，並依財政部規定之格式申報及繳納。」
分別為基本稅額條例第15條第2項及同條例施行細則第2條所明定。
又按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。
」「不得因不知法規而免除行政處罰責任。
但按其情節，得減輕或免除其處罰。」
「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。」
分別為行政罰法第7條第1項、第8條及第18條第1項所明定。
又「納稅義務人已依所得稅法規定辦理綜合所得稅結算申報，但未依所得基本稅額條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現短漏報依同條例第12條第1項規定應計入基本所得額之綜合所得淨額及各款規定之所得額或金額，致短漏基本稅額者，應依同條例第15條第2項規定處罰。」
復為財政部100年1 月10日台財稅字第00000000000 號函所明釋。
另按「行政機關為行使法律所授與裁量權，在遵循法律授權目的及範圍內，必須實踐具體個案正義，惟顧及法律適用之一致性及符合平等原則，乃訂定行政裁量準則作為下級機關行使裁量權之基準，既能實踐具體個案正義，又能實踐行政之平等原則，非法律所不許。
財政部發布稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（以下簡稱參考表）按各種稅務違章情形及違章後情形等事項分別訂定裁罰金額或倍數，該表除訂定原則性或一般性裁量基準外，另訂有例外情形之裁量基準，與法律授權之目的，並無牴觸。」
為最高行政法院93年判字第309 號著有判例。
㈣查倍數參考表係財政部為使裁罰機關就大量違反稅捐相關法令之違章案件，避免於個案裁決時因恣意而產生不公平之結果，針對不同稅法及不同違規行為之違章案件之特性，並已綜合考量行政罰法第18條規定之裁量基準，將不同之違章情形具體列出其重要事實作為典型案件，遇有相同特殊性之案件時，於裁罰時有一定客觀標準可資參考。
次按綜合所得稅結算申報係採自動報繳制，納稅義務人取有所得，即有應自行據實申報之義務，且海外所得係自99年1 月1 日起計入個人基本所得額，於本件原告應申報時已公布施行4 年，原告當可預見並加以理解，另受託之金融機構於提供海外所得資料明細通知單予原告及其配偶時，均已載明「民國99年1 月1 日起，海外所得依規定須計入基本所得稅額課稅。
依據現行『所得基本稅額條例』之規定，一申報戶全年之海外所得合計數未達新台幣100 萬元者，免予計入：達新台幣100 萬元以上者，應全數計入。
有關結算申報之海外所得包括財產交易所得（損失）、利息所得及營利所得。
提醒您，貴戶101 年度透過本行以信託方式之各類投資所得明細如下，可作為您申報所得參考，請自行向稅捐稽徵機關申報。」
等系爭所得課稅規定之簡略文字敘述，澳盛銀行、渣打銀行及花旗銀行更進一步於通知單敘明「財產交易損失得以扣除同年度之海外財產交易所得，扣除金額以不超過該財產交易所得為限，且財產交易損失不得遞延至以後年度扣除。」
等提醒文字，是原告101 年度既有取得系爭海外所得，自應於辦理101 年度綜合所得稅結算申報時，併同申報基本稅額，尚難以不諳基本稅額條例規定，而卸免誠實申報之義務及解免行政處罰之責任，原告未依規定計算及申報基本所得額，違反基本稅額條例第15條第2項規定，違章事證明確，有應注意、能注意而不注意之情形，難謂無過失。
又原告雖於102 年5月14日臨櫃查調所得並透過網際網路辦理結算申報，惟其101 年度取得之海外營利、利息及財產交易等所得計6,605,741 元部分之所得資料，非屬財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，自不符合減免處罰標準第3條之1第2項第1款免罰之規定。
我國綜合所得稅結算申報係採納稅義務人自行申報制度，而國家為確保稅收及達成稅務行政乃課以人民應作為義務，是人民對依法應申報課稅之所得額即負有誠實申報之法定義務。
原告有否取得系爭所得，乃其自身最為明瞭，既已取得系爭所得，即應依規定併同據實辦理結算申報，尚難以下載之所得資料並無系爭所得執為免罰之理由，而卸免未善盡申報應注意義務之違失。
㈤第查本件漏未申報系爭海外所得高達6,605,741 元，其金額顯非微小，實難忽略，其違反行政法上義務所得之利益亦非微小，其違章情節亦較一般短漏報案件為大，其應受責難之程度亦較一般為重。
本件係未依規定計算及申報基本所得額，依基本稅額條例第15條第2項規定，應處3 倍以下之罰鍰，被告依倍數參考表規定，審酌原告之違章情節，按所漏稅額處1 倍罰鍰，僅為法定最高裁罰額度之中度以下倍數，實已從輕考量原告之違章程度所為之適切裁罰，難謂處罰過重，亦無違反比例原則。
又「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。
但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」
司法院釋字第275 號解釋可資參照。
查原告有否取得系爭所得，乃其自身最為明瞭，既已取得系爭所得，即應依規定併同據實辦理結算申報，原告未就實際所得據實申報，已構成客觀之違章事實，核有應注意、能注意而不注意之情形，尚難以不諳法令執為免罰之理由，而卸免未善盡申報應注意義務之違失，是系爭漏報之海外所得，既經被告查獲，縱無故意，亦難卸過失之責，參諸行政罰法第7條第1項規定，違反行政法上義務之行為，不以故意為要件，過失仍應處罰，並審酌同法第18條規定之事由及倍數參考表，按其所漏稅額裁處1 倍罰鍰，業已考量其違章情節，而於法定裁罰倍數（3 倍以下）範圍內為適切裁罰，原告主張核難採據。
綜上，原告之訴並無理由，爰答辯聲明：原告之訴駁回。
四、本件如事實概要欄所載之事實，除下列爭執要點外，有訴願決定書、復查決定書、原裁處書、澳盛銀行、日盛銀行、花旗銀行及渣打銀行101 年度海外財產交易所得明細、101 年度所得資料紀錄等在卷可稽。
本件爭執要旨在於：㈠原告於101 年度是否自四家銀行受有660 萬5741元之給付？㈡就其未依法計算及申報基本所得額之行為是否有故意或過失？㈢被告就原告所漏之稅額裁處1 倍罰鍰是否適法？
五、本院判斷：
㈠、海外所得課稅部分：1.按「營利事業或個人除符合下列各款規定之一者外，應依本條例規定繳納所得稅：. . . . . . 十、依第12條第1項規定計算之基本所得額在新臺幣600 萬元以下之個人。」
、「營利事業或個人依所得稅法第71條第1項、. . . . . . 規定辦理所得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」
、「個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：一、未計入綜合所得總額之非中華民國來源所得、依香港澳門關係條例第28條第1項規定免納所得稅之所得。
但一申報戶全年之本款所得合計數未達新臺幣1 百萬元者，免予計入。」
及「本條例第12條第1項第1款規定之所得，一申報戶全年合計數未達新臺幣1 百萬元者，免予計入；
在新臺幣1 百萬元以上者，應全數計入。」
分別為所得基本稅額條例第3條第1項第10款、第5條第1項、第12條第1項第1款及同條例施行細則第15條所明定。
2.經查，原告與配偶羅君以信託方式，委託澳盛銀行集團股份有限公司（以下簡稱澳盛銀行；
102 年4 月7 日該行在台業務分割予澳盛( 台灣) 銀行）、渣打國際商業銀行( 以下簡稱渣打銀行) 、花旗( 台灣) 商業銀行股份有限公司( 以下簡稱花旗銀行) 及日盛國際商業銀行( 以下簡稱日盛銀行)申購海外基金，並為管理及處分，原告於101 年度取得該海外基金配發之營利所得242,830 元、利息所得6,362,911 元及財產交易所得0 元( 財產交易所得571,832 元- 財產交易損失3,671,666 元) ，共計6,605,741 元，已逾所得基本稅額條例第3條第1項第10款規定之6,000,000 元，核屬應計入個人基本所得額之海外所得，惟原告未依規定於辦理101年度綜合所得稅結算申報時，計算及申報基本所得額，經被告機關查獲，核定基本所得額11,033,549元及基本稅額1,006,709 元等事實，有澳盛銀行103 年3 月11日103 澳盛（台執）字第0280號函、渣打銀行103 年3 月6 日渣打商銀SCBCL 字第0000000000號函、花旗銀行103 年3 月27日（103 ）政查字第0000000000號函及日盛銀行103 年3 月12日日銀字第1032W000 00000號函等附於原處分卷可稽。
原告雖就101年度綜合所得稅已辦理結算申報，惟未依所得基本稅額條例規定申報前開原告與配偶羅君海外營利、利息及財產交易等所得計6,605,741 元，被告自得依前揭稅法規定，以101 年度所得淨額加計上開海外所得，計算原告與配偶之101 年度所得淨額為11,033,549元，應課基本稅額1,006,709 元，因而核定原告應補徵197,792元於法有據。
3.原告雖以前詞置辯，惟查：①依「非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點」第3條之規定，海外所得應於給付日所屬年度，計入個人基本所得額。
所稱給付日所屬年度，適用於股票交易所得者，只股票買賣交割日所屬年度; 適用於基金受益憑證交易所得者，指契約約定核算買回價格之日所屬年度。
而查原告及其配偶101 年度之海外系爭海外營利、利息及財產交易等所得之交易日期即給付日期，均為101 年度，有4 家銀行之101 年度個人各類信託海外所得資料明細通知單及各類所得查詢清單附卷可稽，揆諸首揭規定，洵無不合，原告指摘被告未就其取自各銀行之系爭海外所得之所屬年度調查說明，即逕予認定即屬有誤云云，顯不足採信。
②次按原告主張其委由台北富邦銀行所購買之4 檔連動債因金融風暴，虧損6611萬8844.68 元，應得自101 年度之海外所得予以扣抵，惟原告上開主張與「非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點」第16條第3項之規定不符，亦即財產交易有損失者，依該規定得自同年度海外所得之財產交易所得扣除，扣除數額以不超過該財產交易所得為限。
然原告101 年度分別有海外所得之財產交易損失3,671,666 元及財產交易所得571,832 元，該財產交易損失以扣除同年度之財產交易所得571,832 元為限，扣除後財產交易所得為0元。
至於原告98年度之海外投資損失依上開規定即無法扣抵101 年度海外所得，蓋非屬同一年度不得扣抵，原告上開所辯亦不足採信。
㈡、原告就其未依法計算及申報基本所得額之行為是否有故意或過失？經查，①原告向被告機關申請查調之所得資料清單雖未列入本件原告與配偶之海外所得，惟前開海外所得資料，非屬財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，不符合減免處罰標準第3條之1第2項第1款免罰之規定。
②又我國綜合所得稅結算申報係採納稅義務人自行申報制度，而國家為確保稅收及達成稅務行政乃課以人民應作為義務，是人民對依法應申報課稅之所得額即負有誠實申報之法定義務。
經查，海外所得係自99年1 月1 日起計入個人基本所得額，於本件原告應申報時已公布施行4 年，原告當可預見並加以理解，另受託之四家金融機構於提供海外所得資料明細通知單予原告及其配偶時，均已載明「民國99年1 月1 日起，海外所得依規定須計入基本所得稅額課稅。
依據現行『所得基本稅額條例』之規定，一申報戶全年之海外所得合計數未達新台幣100 萬元者，免予計入：達新台幣100 萬元以上者，應全數計入。
有關結算申報之海外所得包括財產交易所得（損失）、利息所得及營利所得。
提醒您，貴戶101 年度透過本行以信託方式之各類投資所得明細如下，可作為您申報所得參考，請自行向稅捐稽徵機關申報。」
等系爭所得課稅規定之簡略文字敘述，澳盛銀行、渣打銀行及花旗銀行更進一步於通知單敘明「財產交易損失得以扣除同年度之海外財產交易所得，扣除金額以不超過該財產交易所得為限，且財產交易損失不得遞延至以後年度扣除。
」等提醒文字，是原告101 年度既取得鉅額之系爭海外所得，並已收到上揭銀行之報稅提醒通知，依一般經驗法則，對此鉅額收入時無法諉為不知，則其與配偶於辦理101 年度綜合所得稅結算申報時，自應將該筆所得併同申報基本稅額，尚難以不諳基本稅額條例規定，而卸免誠實申報之義務及解免行政處罰之責任，原告未依規定計算及申報基本所得額，違反基本稅額條例第15條第2項規定，違章事證明確，有應注意、能注意而不注意之情形，難謂無過失。
㈢、罰鍰部分：⒈按「營利事業或個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處3 倍以下之罰鍰。」
為所得基本稅額條例第15條第2項所明定。
⒉本件原告就101 年度綜合所得稅之結算申報，漏報本人及配偶財產交易所得計185,000 元一節，為原告所不爭執，有起訴狀可稽，另其漏報應計入個人基本所得額之海外所得計6,605,741 元之行為，縱無故意亦有過失已如前述，則被告自依所得基本稅額條例第15條第2項規定，審酌原告逃漏之金額達605,741 元，情節重大之違章情節，按所漏稅額192,375 元處1 倍之罰鍰計192,375 元，於法有據。
⒊原告雖以前詞置辯：惟查：①原告向被告機關申請查調之所得資料清單雖未列入本件原告與配偶之海外所得，惟前開海外所得資料，非屬財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，不符合減免處罰標準第3條之1第2項第1款免罰之規定。
②另原告未依規定計算及申報基本所得額，被告依基本稅額條例第15條第2項規定，應處3 倍以下之罰鍰，而被告依倍數參考表規定，審酌原告之違章情節，按所漏稅多寡及違章情節，按所漏稅額處1倍罰鍰，僅為法定最高裁罰額度之中度以下倍數，實已從輕考量原告之違章程度所為之適切裁罰，難謂處罰過重，亦無違反比例原則，原告主張罰鍰應予酌減云云，為無理由，不足採信。
㈣、綜上所述，原告申報101 年度綜合所得稅，漏未申報應計入基本所得額之海外所得計6,605,741 元，被告乃併計其當年度核定之綜合所得淨額4,427,808 元，核定基本所得額11,033,549 元，基本稅額1,006,709 元，補徵稅額197,792 元，並按所漏稅額192,375 元處以1 倍之罰鍰計192,375 元，於法有據，復查及訴願決定予以維持，亦無不當，原告訴請撤銷原處分及訴願決定並無理由，應予駁回。
六、本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法之提出，與判決結果不生影響，爰不予一一論駁，併此敘明。
七、據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 8 月 18 日
行政訴訟庭 法 官 吳文婷
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實），其未載明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本，如未按期補提上訴理由書，則逕予駁回上訴），並應繳納上訴裁判費新臺幣3,000 元。
中 華 民 國 104 年 8 月 28 日
書記官 鄒秀珍
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