臺灣高雄地方法院刑事-KSDM,98,審簡,782,20100325,1

臺灣高雄地方法院刑事裁定 98年度審簡字第782號
聲 請 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官
被 告 甲○○
上列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（97年度偵續字第285號、97年度偵字第32864號），本院判決如下：

主 文

甲○○連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；

減為有期徒刑壹月又拾伍日，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。

偽造「盧俊龍」印章壹顆及其醇洋行有限公司、冠吟洋行有限公司九十四年度員工薪資印領清冊上偽造之「盧俊龍」印文各壹枚，均沒收。

又犯稅捐稽徵法第四十七條第一款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；

減為有期徒刑壹月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。

又商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日；

減為有期徒刑壹月，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日。

偽造「盧俊龍」、「盧柏亨」印章各壹顆及旺雄實業有限公司九十五年度員工薪資印領清冊上偽造之「盧俊龍」、「盧柏亨」印文各壹枚，均沒收。

又犯稅捐稽徵法第四十七條第一款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日；

減為有期徒刑壹月，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日。

又商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日；

減為有期徒刑壹月，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日。

偽造「盧俊龍」印章壹顆及其醇洋行有限公司九十五年度員工薪資印領清冊上偽造之「盧俊龍」印文壹枚，均沒收。

又犯稅捐稽徵法第四十七條第一款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日；

減為有期徒刑壹月，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日。

應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元參佰元即新台幣玖佰元折算壹日。

偽造「盧俊龍」、「盧柏亨」印章各壹顆及其醇洋行有限公司九十四、九十五年度員工薪資印領清冊上偽造之「盧俊龍」印文各壹枚、冠吟洋行有限公司九十四年度員工薪資印領清冊上偽造之「盧俊龍」印文壹枚、旺雄實業有限公司九十五年度員工薪資印領清冊上偽造之「盧俊龍」、「盧柏亨」印文各壹枚，均沒收。

事實及理由

一、甲○○於民國94、95年間係「旺雄實業有限公司」（下稱旺雄公司）負責人、「其醇洋行有限公司」（下稱其醇洋行公司）、冠吟洋行有限公司（下稱冠吟公司）實際負責人，並在其醇洋行公司、冠吟公司擔任總經理職務，為商業會計法所規定之商業負責人，且負有製作上開公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單等業務文書之義務，係從事業務之人。

其明知盧俊龍（後改名為乙○○）於94年間未在其醇洋行公司、冠吟公司工作及支領薪資、於95年間未在旺雄公司、其醇洋行公司工作及支領薪資；

盧柏亨（後改名為盧群展）於95年間未在旺雄公司工作及支領薪資，竟基於製作不實會計憑證、行使偽造及業務登載不實文書、暨使旺雄公司、其醇洋行公司逃漏稅捐之犯意，於93年間不詳時間，自某姓名年籍不詳綽號「安仔」之成年男子處取得盧俊龍、盧柏亨之國民身分證影本後，再於95、96年間不詳時間，委託不詳刻印業者，偽刻盧俊龍、盧柏亨2 人印章後，於95年5 月26日前數日，連續在其醇洋行公司、冠吟洋行公司之員工薪資印領清冊上偽造盧俊龍印文各1 枚；

另於96年5 月間某日，在旺雄公司之員工支領薪資領具上偽造盧俊龍、盧柏亨印文各1 枚、在醇洋行公司之員工薪資印領清冊上偽造盧俊龍印文1枚，虛偽表示盧俊龍、盧柏亨已領得上開公司所發各年度薪資19萬2, 000元後，再持該清冊委託不知情之會計事務所人員製作不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，虛偽登載盧俊龍、盧柏亨94、95年度在上開公司工作之薪資所得各為19萬2,000 元後，連同前開薪資印領清冊，分別於95年5 月29日向財政部臺灣省南區國稅局申報其醇洋行公司、同年5 月26日向財政部高雄市國稅局申報冠吟洋行公司94年營利事業所得稅時而連續加以行使；

於96年5 月24日向財政部高雄市國稅局申報旺雄公司、同年5 月29日向財政部臺灣省南區國稅局申報醇洋行公司95年營利事業所得稅時加以行使，以此詐術使前述稅捐機關審核稅額時陷於錯誤，藉此逃漏94、95年度其醇洋行公司應納之營利事業所得稅各達48,000元、95年度旺雄公司應納之營利事業所得稅達16,551元（至冠吟洋行公司逃漏稅捐部分，因該公司94年度稅額經調整後，調整之差距大於虛報薪資之金額，故無漏稅額，此部分犯行經檢察官不起訴處分在案），足以生損害於盧俊龍、盧柏亨及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。

二、本件證據部分除補充被告於本院調查中之自白外，餘均引用檢察官聲請簡易判決處刑書之記載( 如附件) 。

三、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。

被告所為部分行為後，刑法相關規定已於94年2 月2 日修正公布，並俱於95年7 月1 日施行。

又有關新舊法之比較，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因與加減比例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（參最高法院95年第8 次刑事庭會議決議）。

玆比較本件新舊法如下： 1、刑法分則編各罪所定罰金之貨幣單位原為銀元，修正前刑法第33條第5款規定：「罰金：（銀元）1 元以上」，而銀元與新臺幣間之折算，依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元1 元折算新臺幣3 元；

修正後刑法第33條第5款則規定：「罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之」；

經比較修正前、後之規定，修正後刑法第33條第5款所定罰金之最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5款規定，較有利於被告。

2、修正前刑法第56條關於連續犯之規定，於刑法修正時予以刪除，是於新法修正施行後，被告之數犯罪行為，即須分論併罰。

此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，經比較修正前、後之規定，舊法對行為人較為有利，本件仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯。

3、修正前刑法第51條第5款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。

但不得逾20年。」

，修正後刑法第51條第5款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。

但不得逾30年。」

，經比較新舊法結果，以舊法較有利於被告。

4、經綜合比較結果，新法對被告並非有利，應依刑法第2條第1項前段之規定，適用行為時法即修正前之刑法處斷。

四、又被告於95年5 月26日前數日所為偽造其醇洋行公司、冠吟公司員工薪資印領清冊之會計憑證後，商業會計法亦於95年5 月24日修正公布，並自同年月26日起施行，被告行為時之該法第71條規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。

二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。

三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。」

修正後之該法第71條則規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。」

，新法就罰金刑部分由15萬元提高為60萬元，經比較修正前後之規定，自以修正前之商業會計法第71條規定較有利於被告，應適用修正前之規定。

五、按營利事業填製扣繳暨免扣繳憑單，係附隨商業業務而製作，屬業務上所掌之文書，且為公司負責人即被告繼續反覆執行之事務，被告自為從事此項業務之人。

次按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條規定自明。

就營利事業所得核課而言，依營利事業所得查核準則第71條第11款規定，薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清冊予以認定；

而薪資印領清冊係由薪資發放單位（如機關、公司行號或個人等）所製作，由領款人員於其上簽章，用以證明該薪資業經其領取之文件，具有收據之性質。

因之，領款人員在薪資印領清冊上簽章之行為，係用以表示其已經領取該項薪資之意思，即具有以其名義表達上開意思之私文書性質；

又商業會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215條從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處，此有最高法院89年台上字第3099號、93年度台上字第1923號判決意旨可資參照。

依上揭說明，本件盧俊龍、盧柏亨之薪資印領清冊，均屬商業會計法所稱之會計憑證，且兼具刑法上之私文書之性質。

六、被告偽刻盧俊龍、盧柏亨名義之印章，蓋用在上開公司員工薪資印領清冊上而偽造印文，表示盧俊龍、盧柏亨領取薪資之意思，並虛列盧俊龍94、95年度薪資所得及盧柏亨95年度之薪資所得，再據以製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，向稅捐機關申報稅捐，納稅義務人旺雄公司、其醇洋行公司並據此逃漏依法應繳納之營利事業所得稅，足生損害於盧俊龍、盧柏亨及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。

是核被告所為，分別係犯修正前商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪（製作其醇洋行公司、冠吟公司94年度員工薪資印領清冊部分，且依上開說明，此部分不另成立業務登載不實罪）、修正後商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪（製作旺雄公司、其醇洋行公司95年度員工薪資印領清冊部分，此部分亦不另成立業務登載不實罪）、刑法第216條、第210條之行使偽造私文書罪（製作不實員工薪資印領清冊加以行使部分）、第216條、第215條行使業務登載不實文書罪（製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單加以行使部分）。

聲請意旨雖認被告上開行為係犯刑法第217條、216 條、第215條行使偽造文書及行使業務登載不實文書罪，惟上開員工薪資表既屬會計憑證，兼具刑法上私文書性質，聲請意旨漏未論以修正前商業會計法第71條第1款及行使偽造文書之罪，容有未當，附此說明。

被告利用不知情刻印業者偽造盧俊龍、盧柏亨2 人印章，暨利用不知情會計業者登載不實於扣繳憑單，併同薪資印領清冊上表彰盧俊龍、盧柏亨受領薪資意思之偽造私文書，持向稅捐機關申報營利事業所得稅而加以行使，均係間接正犯。

又被告偽造印章、印文之低度行為，為偽造私文書之部分行為，而偽造私文書復持以行使，亦為行使偽造私文書之高度行為所吸收，均不另論罪；

被告登載不實業務文書之行為亦為行使之高度行為所吸收，自不另論罪。

七、其醇洋行公司、旺雄公司係營利事業所得稅之納稅義務人，其醇洋行公司以虛列員工薪資所得之不正方法，逃漏94、95年度營利事業所得稅，旺雄公司以上開相同方式逃漏95年度營利事業所得稅，所為均係犯稅捐稽徵法第41條之罪，被告既為稅捐稽徵法第47條第1款所定公司法規定之公司負責人，自為同法第41條之轉嫁對象，是核被告所為，另犯稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司法規定之納稅義務人之負責人逃漏稅捐罪。

八、被告於95年5 月26日前數日，偽造盧俊龍在其醇洋行公司、冠吟公司之員工薪資印領清冊，及製作各類所得扣繳暨免扣憑單，並分別持之以行使，所犯明知為不實之事項而填製會計憑證罪、行使偽造私文書罪、行使業務登載不實文書罪，各犯行均時間緊接，各係觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意為之，均為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定，各以一罪論，並均加重其刑。

又被告於上開時間申報醇洋行公司、冠吟公司94年度營業所得稅行為，以一申報行為，同時行使上開偽造私文書及業務登載不實之文書，觸犯構成要件不同之罪名，亦為想像競合犯，應從一重依連續行使偽造私文書罪處斷。

被告所犯連續行使偽造私文書罪及連續填製不實會計憑證罪，係一行為同時觸犯二罪名，為想像競合犯，應依現行刑法第55條規定，從較重之修正前商業會計法第71條第1款連續以明知為不實之事項而填製會計憑證罪處斷（本罪與行使偽造私文書罪之法定最高刑度，即有期徒刑部分固均為5 年，然本罪於有期徒刑以外且得併科15萬元以下罰金，是依刑法第35條第2項之規定，自應以本罪之法定刑為重，最高法院95年度台上字第4077號判決意旨參照）。

九、再被告於申報旺雄公司95年度營利事業所得稅時，同時於96年5 月間某日填製盧俊龍、盧柏亨領取薪資之不實事項於薪資印領清冊之會計憑證，偽造其等領取薪資之私文書並持以行使，均係基於一個犯罪決意，以一行為觸犯數告成要件相同之罪名，侵害數人法益，為想像競合犯（最高法院73年台上字第3629號判例參照）。

又被告於96年5 月24日申報旺雄公司、同年5 月29日申報其醇洋行公司95年度營利事業所得稅時，同時行使各公司偽造之私文書及業務上登載不實之文書，觸犯構成要件不同之罪名，亦為想像競合犯，應從一重之行使偽造私文書處斷。

又被告各所犯行使偽造私文書罪及填製不實會計憑證罪，係一行為同時觸犯二罪名，為想像競合犯，應依現行刑法第55條規定，從較重之修正後商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪處斷。

被告於94年度因其醇洋行公司、95年度因旺雄公司、其醇洋行公司逃漏營業稅行為而代受徒刑處罰，應成立3 次違反稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，並分別與94年度申報營業稅時所犯修正前商業會計法第71條第1款連續以明知為不實之事項而填製會計憑證罪、95年度申報旺雄公司、其醇洋行公司各所犯修正後商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，犯意各別，行為互殊，應分論併罰之。

十、爰審酌被告虛報薪資，不僅損及被害人之權益，並影響稅捐稽徵課稅之正確性及業務上登載文書之可信度，所為實屬不該，復斟酌各次逃漏稅捐金額非大，暨被告犯後坦承犯行等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。

另關於易科罰金部分，修正後刑法刪除「因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者」之要件，並將易科罰金之折算標準，由原配合廢止前之罰金罰鍰提高標準條例第2條規定之銀元100 元至銀元300 元折算1 日，提高為1,000 元、2, 000元或3,000 元折算1 日，是依修正後刑法第2條第1項前段之規定，應適用修正前刑法第41條第1項前段之規定，就被告申報其醇洋行公司、冠吟公司94年度營利事業所得稅所為上開犯行，諭知易科罰金之折算標準，其餘犯行依修正後刑法第41條第1項前段規定諭知易科罰金折算標準。

末查，被告本案之犯罪時間均在96年4 月24日以前，復無中華民國九十六年罪犯減刑條例所定不得減刑之情形，均應依同條例第2條第1項第3款之規定，各減其宣告刑2 分之1 ，並依修正前刑法第51條第5款規定定其應執行之刑；

另按數罪併罰，其中部分之裁判易刑標準係依舊法諭知，他部分依新法諭知，合併定刑後之易刑標準，應依刑法第2條之規定，擇有利於受刑人之折算標準適用之，此有最高法院86年度台非字第87號判決可資參考，故就被告上開應執行刑，依修正前刑法第41條第1項前段定易科罰金之折算標準如主文所示。

十一、偽造之盧俊龍、盧柏亨印章各1 枚，雖未扣案，惟既不能證明已滅失，又其醇洋行公司、冠吟公司94年度薪資印領清冊上偽造盧俊龍印文各1 枚、旺雄公司95年度薪資印領清冊上偽造盧俊龍、盧柏亨印文各1 枚、其醇洋行公司95年度薪資印領清冊上偽造盧俊龍之印文1 枚，爰均依刑法第219條規定予以宣告沒收。

至上開公司94、95年度薪資印領清冊已於報稅時交予稅捐機關，自無庸宣告沒收。

十二、依刑事訴訟法第449條第1項前段、第3項、第454條第2項，修正前、後商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第41條、第47條第1款，刑法第2條第1項前段、第11條前段第216條、210 條、215 條、第55條、（修正前）第56條 、（修正前、後）第41條第1項前段、（修正前）第51條第5款、第219條，刑法施行法第1條之1 ，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條段，逕以簡易判決處刑如主文。

十三、如不服本判決，得自收受送達之日起10日內，向本院提起上訴。

中 華 民 國 99 年 3 月 25 日
高雄簡易庭 法 官 黃宗揚
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達之日起10日內向本院提出上訴書狀。
中 華 民 國 99 年 3 月 29 日
書記官 唐佳安
附錄本判決論罪之法條：
修正前商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
修正後商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第41條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。
中華民國刑法第210條
（偽造變造私文書罪）
偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處5 年以下有期徒刑。
中華民國刑法第215條
（業務上文書登載不實罪）
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或5 百元以下罰金。
中華民國刑法第216條
（行使偽造變造或登載不實之文書罪）
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。