臺灣高雄地方法院刑事-KSDM,96,訴緝,106,20081113,1

臺灣高雄地方法院刑事判決 96年度訴緝字第106號
公 訴 人 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官
被 告 丙○○
送達代收人 陳清和律師 高雄市○○區○○路315號11樓-1上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（94年度偵字第15540 號），本院判決如下：

主 文

丙○○公司負責人，為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；

又商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；

應執行有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。

事 實

一、丙○○係設於高雄市苓雅區○○○路91號6 樓之2 之誠善股份有限公司（下稱誠善公司）之負責人，為公司法第8條所稱之公司負責人，亦為商業會計法所稱之商業負責人，為從事業務之人，負有據實製作股利憑單及營利事業所得稅結算申報書之義務，明知股東甲○○並未於民國93年間實際領取誠善公司92年度之現金股利，竟為圖逃漏稅捐，於94年3 月間之某日，委由不知情為誠善公司記帳之會計師乙○○，於其業務上所掌管製作之股利憑單上，虛偽登載甲○○於92年度有誠善公司之股利新台幣13萬2946元，並於93年度領得上開股利等不實內容之商業會計憑證；

嗣據以填製誠善公司93年度營利事業所得稅結算申報書，並持向財政部高雄市國稅局申報誠善公司93年度之營利事業所得稅而行使之，以此不正當方法逃漏該公司營利事業所得稅1 萬3294元，足以生損害於稅捐機關對於核課營利事業所得稅之正確性。

二、案經台灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理 由

壹、證據能力部分：

一、有證據能力部分：（1） 按被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定有明文。

經查，本件證人甲○○於94年10月18日偵查中所為之陳述，業經具結擔保其正確性，且查無何顯不可信之情形，核之上開說明，應具證據能力，自得作為本件認定被告犯罪之證據。

（2） 按除顯有不可信之情況外，從事業務之人於業務上或通常業務過程所須製作之紀錄文書、證明文書得為證據，刑事訴訟法第159條之4第2款定有明文。

經查，本件卷附之誠善公司93年度營利事業所得稅結算申報書、93年度營利事業投資人明細及分配盈餘表、股利憑單，均為會計師於從事業務時所須製作之紀錄文書及證明文書，核之上開說明，應具證據能力，自得作為本件認定被告犯罪之證據。

（3） 按被告以外之人於審判外之陳述雖不符刑事訴訟法第159條之1 至之4 等4 條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；

又當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第 1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意；

刑事訴訟法第159條之5 定有明文。

經查本件卷附之財政部高雄市國稅局94年12月15日財高國稅審三字第094008 8447 號函，其性質雖屬審判外之書面陳述，又查無符合同法第159條之1 至之4 等前4 條之情形，檢察官、被告於審判期日言詞辯論終結前均未對其證據能力聲明異議，本院認其與待證事實具有關聯性，作為本案之證據亦屬適當，爰認具有證據能力，而得作為本件認定犯罪事實之證據。

二、按證人、鑑定人依法應具結而未具結者，其證言或鑑定意見，不得作為證據，刑事訴訟法第158條之3 亦定有明文。

經查，本件證人甲○○於94年5 月11日偵查中所為之陳述，未經具結；

核之上開說明，應不具證據能力，自不得作為本件認定被告犯罪之證據。

貳、實體部分：

一、訊之被告丙○○對於上開擔任誠善公司負責人及委由不知情之會計師製作甲○○於92年度分配有誠善公司之股利新台幣13萬2946元，並於93年度領得上開股利等商業會計憑證等情，固不諱言，惟矢口否認有何填製不實會計憑證罪及以不正方式逃漏稅捐之犯行，辯稱：伊公司實際有以支票發放甲○○上開股利，惟因公司經營不善周轉不靈而致跳票，甲○○始未領取到上開股利云云。

惟查，本件業據證人甲○○於偵查中（94年10月18）及本院審理中均到庭證述稱：誠善公司91年、92年之股利均未曾以支票方式發放予伊收受等語明確（見偵二卷第9 頁、審卷第89頁），且被告亦未能提出任何以支票發放股利予甲○○之證明，其所辯確有以支票發放股利應係卸責之詞不足採信；

本件復有甲○○領取誠善公司92年度股利之股利憑單影本1 紙在卷可查（見偵二卷第2頁）；

而誠善公司據此製作93年度營利事業所得稅結算申報書，並持向財政部高雄市國稅局申報誠善公司93年度之營利事業所得稅，亦有誠善公司93年度營利事業所得稅結算申報書、93年度營利事業投資人明細及分配盈餘表各1 份附卷可憑（見偵二卷第18頁、第27頁），又誠善公司以此方法逃漏該公司92年度營利事業所得稅額為1 萬3294元，亦有財政部高雄市國稅局94年12月15日財高國稅審三字第0940 088447 號函1 份在卷可稽（見偵二卷第13頁）；

又上開股利憑單及營利事業所得稅結算申報書、營利事業投資人明細及分配盈餘表，均係由誠善公司提供資料委由不知情之會計師乙○○所製作，亦據證人乙○○於本院審理中到庭證述明確（見審卷第90頁）；

從而，罪證明確，被告犯行堪以認定。

二、按刑法於94年2 月2 日修正公佈，並於95年7 月1 日施行，而行為後法律有變更者，適用行為時之法律。

但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。

惟稅捐稽徵法第41條之刑罰規定為「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金」，又商業會計法第71條之刑罰規定則為「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15萬元以下罰金」，本件未適用刑法第33條第5款關於罰金刑最低金額之規定，則刑法第33條第5款雖於94年2 月2 日修正公佈，於95年7 月1 日施行規定：「罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之」，仍無比較新舊法之必要，合先敘明。

三、按證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，係屬商業會計法第15條規定之商業會計憑證之原始憑證，經濟部經（86）商字第86210805號函釋甚明。

股利憑單乃為證明股利發放及扣抵稅額所編製之憑證，依上開函釋之意旨，堪認屬該法商業會計憑證之原始憑證範疇。

又本件誠善公司係稅捐稽徵法上之納稅義務人，被告丙○○為該公司之負責人，且依商業會計法第4條規定係該法所稱之商業負責人，亦屬從事業務之人，是核被告所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第47條第1款、同法第41條罪。

又商業會計法第71條第1款 以明知不實之事項而填製會計憑證之罪，原即含有業務上豋載不實之本質，應不再另論刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪（最高法院85年度臺上字第3145號、86年度臺上字第3463號判決參照）。

被告利用不知情之會計師乙○○製作上開不實股利憑單之會計憑證，持向財政部高雄市國稅局申報而逃漏營利事業所得稅之行為，應論以間接正犯論處。

又稅捐稽徵法第47條第1款之規定，係將納稅義務人公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁公司之負責人，故於此情形受罰之公司負責人，乃屬轉嫁代罰性質，被告既非逃漏稅捐之納稅義務人，自與另外所犯商業會計法第71條第1款之罪，實無方法結果之牽連關係可言（最高法院87年度臺上字第1974號判決參照），故被告所犯前開二罪間，犯意各別、行為互殊，應予分論併罰。

審酌被告身為公司負責人，竟因公司財務一時周轉問題，即製作不實會計憑證，並藉以逃漏稅捐，影響國家財政稅收，惟製作不實會計憑證非多，而逃漏之稅捐數額亦不高，及犯後否認犯行態度尚難謂佳等一切情狀，各量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。

又被告犯罪時間均在96年4 月24日以前，復於96年6 月10日即通緝到案，悉符合中華民國96年罪犯減刑條例之規定，故均減宣告刑二分之一，並定其應執行刑及諭知易科罰金之折算標準。

又修正前刑法第41條第1項前段之規定，諭知如易科罰金，以銀元300 元即新台幣900 元折算1 日之易科罰金折算標準。

另被告行為時之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」

又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300 元折算1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900 元折算為1 日。

惟95年7 月1 日修正公佈施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1 日，易科罰金。」

比較修正前後之易科罰金折算標準，95年7 月1 日修正後之規定，並未較有利於被告，則應依刑法第2條第1項前段，適用被告行為時即修正前刑法第41條第1項前段規定，定其折算標準，併此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，稅捐稽徵法第47條第1款、第41條，商業會計法第71條第1款，刑法第2條第1項前段、第11條、第51條第5款、（修正前）第41條第1項前段，（廢止前）罰金罰鍰提高標準條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第10條第1項，判決如主文。

中 華 民 國 97 年 11 月 13 日
刑事第四庭 審判長法 官 陳 箐
法 官 莊珮君
法 官 林俊寬
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由，如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內補提理由書狀於本院（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 97 年 11 月 14 日
書記官 林香如
附錄法條：
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15萬元以下罰金：
一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二 故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三 意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四 故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五 其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
稅捐稽徵法第47條
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一 公司法規定之公司負責人。
二 民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三 商業登記法規定之商業負責人。
四 其他非法人團體之代表人或管理人。
稅捐稽徵法第41條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金。