高雄高等行政法院 地方庭行政-KSTA,112,稅簡,5,20240419,1

高雄高等行政法院判決
地方行政訴訟庭第二庭
112年度稅簡字第5號
113年3月22日辯論終結
原 告 林永豐
被 告 財政部南區國稅局

代 表 人 李雅晶
訴訟代理人 林慶龍
凃亨玉
上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國112年3月8日台財法字第11213904470號訴願決定，向臺灣臺南地方法院行政訴訟庭提起行政訴訟（繫屬案號：112年度稅簡字第9號），嗣因行政訴訟法於民國112年8月15日修正施行，乃經臺灣臺南地方法院移送本院管轄，本院判決如下︰

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

壹、程序事項：

一、本件屬稅捐課徵事件涉訟，且其標的金額在新臺幣（下同）50萬元以下（本件金額為66,786元），依行政訴訟法第229條第2項第1款規定，應適用同法第2編第2章規定之簡易訴訟程序。

二、被告代表人原為盧貞秀，於本件訴訟審理中依序變更為謝慧美、李雅晶，經被告新任代表人具狀聲明承受訴訟（見南院卷第107頁），核無不合，應予准許。

三、原告經合法通知（見本院卷第73頁之送達證書），無正當理由未於最後言詞辯論期日（民國113年3月22日）到場，核無行政訴訟法第236條、第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告聲請，由其一造辯論而為判決。

貳、實體方面：

一、爭訟概要：緣贈與人林朱港（下稱林君）於110年3月26日死亡，生前分別於108年11月18日匯款予訴外人徐雅雪（林君之次媳）1,600,000元、同年12月23日匯款予原告（林君之長子）及訴外人林朱宏（林君之次子）各1,100,000元，經被告所屬東港稽徵所查獲係屬贈與，併計林君於同年12月26日贈與訴外人蘇麗美1,800,000元，核定林君108年度贈與總額5,600,000元，贈與淨額3,400,000元，應納稅額340,000元。

因林君已歿，改以受贈人為納稅義務人，按受贈財產價值比例，分別計算補徵原告應納稅額66,786元、徐雅雪應納稅額97,143元、林朱宏應納稅額66,786元及蘇麗美應納稅額109,285元。

原告、徐雅雪、林朱宏等3人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回。

原告仍未甘服，遂提起本件行政訴訟。

二、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨：⒈林君生前以養殖業維生，因其向合作金庫商業銀行股份有限公司（下稱合庫銀行）貸款1,600,000元還款期限到期，須重新換約，考量當時漁會貸款利率較優惠，惟必須是漁會會員才能向漁會貸款，漁會承辦人建議林君先向親友借款償還合庫銀行貸款，再以漁會會員徐雅雪之名義向漁會貸款。

嗣於96年4月25日，該筆3,000,000元之貸款撥放至徐雅雪屏東縣林邊區漁會（下稱林邊區漁會）之帳戶內，林君當日即從中提領1,600,000元償還先前向親友之借款，其餘款項則用於購買魚苗及整理魚塭，林君係該帳戶之實際使用人，被告未依稅捐稽徵法第30條暨遺產及贈與稅法（下稱遺贈稅法）規定進行調查，卻以該帳戶之交易原因係現金及經驗法則，否認林君借用徐雅雪名義貸款之事實，其認事用法，顯有違誤。

⒉林君經營之魚塭因受88水災（即98年8月8日莫拉克風災）影響而損失慘重，縱使魚塭於水災後出租他人，然先前向漁會之貸款以及所積欠之魚苗、飼料費等費用，仍須分期繳納，因原告為家中長子，上開費用則須由原告負擔，林君為體諒原告，故與原告等人協議訂立契約，為免造成林君每次簽名之困擾，只要林君向原告借款，就由林朱宏及徐雪雅2人見證並確認無誤後蓋章，然被告卻以土地（魚塭）已出租，及未見現金交付之事證為由，否認原告繳納貸款以及經營魚塭之電費、飼料費等費用之事實。

被告未就帳戶資金移轉之實質因果關係，盡調查與舉證責任，就其有利不利情事一併加以審酌，僅以該魚塭已出租為由，即將林君匯款1,100,000元至原告帳戶之行為，認定係贈與，違反不當連結禁止原則，顯有違誤。

㈡聲明︰訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

三、被告答辯及聲明：㈠答辯要旨︰⒈查徐雅雪林邊區漁會存摺自96年4月25日至108年11月18日止之交易明細，僅顯示該帳戶存款、支出及結餘金額明細，而款項增加原因為放款、現金、轉帳或匯款之存入；

款項減少原因為現金提領、還貸款本息或轉帳之支出，無從證明該帳戶之資金確有流向林君或為其所支用，且原告訴稱系爭款項之移轉，係由林君先向親友借款1,600,000元清償合庫銀行貸款，再從徐雅雪林邊區漁會帳戶提領現金返還親友，亦未就上開私人間借貸之事實提出具體證明資料以實其說，無從採信。

次查徐雅雪於107年8月向林邊區漁會換約續借1,600,000元，林君雖為該筆借款債務連帶保證人之一，惟僅係主債務人即原告不履行該貸款債務時，始由林君及另一連帶保證人林朱宏代負債務履行之責，尚難證明林君即徐雅雪林邊區漁會帳戶之實際使用人，原告所訴洵非可採。

⒉檢視原告所提之105年1月10日借款契約書兼協議書（下稱借款協議書），其内容係以電腦打字作成，並以林君為立書人，雖有林君蓋章，惟林君不識字且視力模糊（於85年1月11日因視神經疾患經鑑定為重度殘障），該借款協議書内容是否為林君真意或確為林君所立，尚有疑義。

又該借款協議書上註記之36筆借款合計1,051,000元，依原告之中華郵政股份有限公司客戶歷史交易清單，僅顯示原告於105年1月10日至107年12月5日間，陸續自其屏東北平路郵局帳戶以卡片小額提領現金，無從證明該等款項確有交付林君用以繳納漁會貸款、電費及飼料費之事實，原告此部分主張無從採據。

再者，林君自98年11月起已將佳冬鄉土地（魚塭）出租，原告所訴繳納漁會貸款、電費及飼料費等借款用途，與實情已有未合。

原告未能就其所主張借還款事件作合理之說明並提出證據佐證，被告自應依查得事證，斟酌原告之陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷，就符合稅法所規範之課稅要件，依法定其應歸屬之法律效果。

㈡聲明︰原告之訴駁回。

四、爭點：林君於108年12月23日匯款予原告1,100,000元，是否屬於贈與行為？

五、本院的判斷：㈠前提事實：贈與人林君於110年3月26日死亡，生前分別於108年11月18日匯款予徐雅雪1,600,000元、同年12月23日匯款予原告及林朱宏各1,100,000元，經被告所屬東港稽徵所認定上開匯款性質屬贈與，併計林君於同年12月26日贈與訴外人蘇麗美1,800,000元，核定林君108年度贈與總額5,600,000元，贈與淨額3,400,000元，應納稅額340,000元。

因林君已歿，改以受贈人為納稅義務人，按受贈財產價值比例，分別計算補徵原告應納稅額66,786元、徐雅雪應納稅額97,143元、林朱宏應納稅額66,786元及蘇麗美應納稅額109,285元等情，除上開匯款之性質是否為贈與外，其餘為兩造所不爭執，並有贈與稅核定通知書（本院卷第67至68頁）、復查決定書（原處分卷第103至111頁）及訴願決定書（原處分卷第93至102頁）等附卷可證，堪予認定。

㈡應適用法令：⒈遺贈稅法第3條第1項：「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」

⒉遺贈稅法第4條第1項、第2項：「（第1項）本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。

（第2項）本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」

⒊遺贈稅法第7條：「（第1項）贈與稅之納稅義務人為贈與人。

但贈與人有下列情形之一者，以受贈人為納稅義務人：……三、死亡時贈與稅尚未核課。

（第2項）依前項規定受贈人有2人以上者，應按受贈財產之價值比例，依本法規定計算之應納稅額，負納稅義務。

。」

⒋遺贈稅法第19條：「（第1項）贈與稅按贈與人每年贈與總額，減除第21條規定之扣除額及第22條規定之免稅額後之課稅贈與淨額，依下列稅率課徵之：一、2,500萬元以下者，課徵10%。

……（第2項）1年內有2次以上贈與者，應合併計算其贈與額，依前項規定計算稅額，減除其已繳之贈與稅額後，為當次之贈與稅額。」

㈢林君於108年12月23日匯款予原告1,100,000元，屬於贈與行為：⒈有關稅捐之法律關係，係依據稅捐法律之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性。

稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人方便，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未就稅捐權利發生要件盡其舉證責任。

又動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。

被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有（行政法院62年判字第127號判決先例意旨參照）。

依此，關於贈與稅之課徵，遺贈稅法第4條第2項既規定，財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受之行為，即應課徵贈與稅；

是當事人將存款由自己之帳戶轉帳或匯至他人之帳戶時，該款即為各該帳戶所有人所占有，其所有權已移轉予該存款名義人，應認該款業經其受領，稅捐機關自可作其將財產無償移轉予他人之認定。

如該財產所有人主張其財產之移轉並非無償（如買賣或借貸、清償等法律關係）之事實者，自應負舉證責任（最高行政法院106年度判字第450號判決意旨參照）。

⒉經查，林君生前分別於108年11月18日自其華南商業銀行（下稱華南銀行）佳冬分行帳戶匯款1,600,000元至徐雅雪林邊區漁會帳戶，同年12月23日各匯款1,100,000元至原告華南銀行佳冬分行帳戶及林朱宏臺灣銀行潮州分行帳戶，及同年月26日匯款1,800,000元予蘇麗美等情，為兩造所不爭執，並有林君華南銀行佳冬分行活期儲蓄存款存摺影本（原處分卷第65至67頁）、徐雅雪林邊區漁會交易明細表（原處分卷第1頁）、活期性存款存摺影本（原處分卷第16至24頁）、原告活期儲蓄存款存摺影本（原處分卷第40至41頁）等附卷可參，應可認定屬實。

被告審認林君上開匯款均係屬遺贈稅法第4條第2項規定之贈與行為，乃核定林君108年度贈與總額5,600,000元（1,600,000元＋1,100,000元＋1,100,000元＋1,800,000元），贈與淨額3,400,000元（贈與總額5,600,000元－免稅額2,200,000元），應納稅額340,000元（3,400,000元×10%）。

因林君已歿，依遺贈稅法第7條第1項第3款及第2項規定，改以受贈人為納稅義務人，按受贈財產之價值比例，分別計算補徵原告、徐雅雪、林朱宏及蘇麗美應納稅額66,786元、97,143元、66,786元109,285元，依照前揭規定及說明，於法並無不合。

⒊原告雖主張林君經營之魚塭因受88水災影響而損失慘重，縱使魚塭於水災後出租他人，仍須分期繳納先前向漁會之貸款以及所積欠之魚苗、飼料費等費用，故原告多次自其帳戶內小額提領現金借貸予林君支應，然被告卻以魚塭已出租及未見現金交付之事證為由，即將林君事後匯款1,100,000元至原告帳戶之行為，認定係贈與，並未就其有利不利情事一併加以審酌，且違反不當連結禁止原則等語。

惟查：⑴依原告之主張林君於96年4月25日，自徐雅雪林邊區漁會之帳戶內提領1,600,000元償還林君先前向親友之借款，其餘款項則用於購買魚苗及整理魚塭等語（見南院卷第12頁），則林君於96年4月25日扣除清償親友之1,600,000元外，尚有1,400,000元可用以支付購買魚苗及整理魚塭，而量入為出為一般人之經驗法則，林君既以養殖漁業維生（見南院卷第12頁），對於養殖漁業必要之支出、收入當知之甚詳，且經營養殖漁業固有電費、飼料費、魚苗費用等支出，相對也有出售魚獲之收入，收入亦應高於支出，從事養殖漁業者方可藉此維生；

又林君經營之魚塭自98年至108年11月止約10年期間均出租他人，每年可獲得租金現金24萬元等情，業據魚塭承租人陳述明確，有財政部南區國稅局談話筆錄用紙、公務電話紀錄表、談話紀錄在卷可查（見本院卷第33至34、41、43、45頁），則林君何以需再向原告借貸以支付電費、飼料費及歸還貸款？原告亦未提出林君所積欠之電費、飼料費等費用之金額、借據、收據等相關證據以實其說，自難遽信。

另原告所稱林君以徐雅雪名義向林邊區漁會借貸之款項，於105年1月至107年12月間，所償還之貸款利息（該段期間並未償還本金部分）僅127,986元（見原處分卷第16至18頁），遠低於原告主張其借予林君之金額1,100,000元，是林君是否曾向原告借貸上開金額，亦有疑問。

⑵原告主張其借予林君之款項，係自其屏東北平路郵局（歷史交易清單見原處分卷第42至50頁）帳戶內，以金融卡小額、分批提領現金等語。

但經核原告上開屏東北平路郵局歷史交易清單，除借款協議書（見原處分卷第83至84頁）所列之款項外，仍有其他多筆以金融卡小額、分批提領之現金，其金額、日期與借款協議書所列款項多所相似、接近，原告如何區分何者為借款，何者為自用？況該借款協議書載明105年9月3日之借款金額為35,000元，然原告屏東北平路郵局歷史交易清單所載105年9月3日以卡片提款之金額為20,000元（10,000元＋10,000元），兩者之日期、金額並不相符；

借款協議書載明107年5月4日之借款金額為30,000元，然原告屏東北平路郵局歷史交易清單所載之提領日期係107年5月6日，兩者之日期亦不相符，則該借款協議書之真實性即非無疑。

是上開借款協議書即無法證明原告確係將該等款項交付予林君。

⑶準此，原告既未能證明其確曾貸予林君1,100,000元，則被告以林君於108年12月23日移轉1,100,000元予原告為無償轉讓，並經原告受領後，即該當於贈與之要件，認定贈與行為成立，予以核課贈與稅，自屬有據。

原告上開主張，無法為有利於原告之認定，即不可採。

㈣綜上所述，原告之主張，均不可採。

被告核定林君108年度贈與總額5,600,000元，贈與淨額3,400,000元，應納稅額340,000元。

因林君已歿，改以受贈人為納稅義務人，按受贈財產價值比例，計算補徵原告應納稅額66,786元，經核於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。

原告訴請撤銷，均為無理由，應予駁回。

㈤本件判決基礎已經明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，一併說明。

六、結論︰原告之訴為無理由。

中 華 民 國 113 年 4 月 19 日
法 官 李明鴻
以上正本與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，並依法繳納上訴費用新臺幣3000元。
其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），如逾期未提出上訴理由書者，本院毋庸再命補正，由本院逕以裁定駁回上訴。
中 華 民 國 113 年 4 月 19 日
書記官 吳 天