臺中高等行政法院行政-TCBA,108,抗,1,20190315,1

臺中高等行政法院裁定
108年度抗字第1號
抗 告 人 江青樺

相 對 人 財政部中區國稅局

代 表 人 宋秀玲


上列抗告人與相對人間聲請假扣押事件，對於中華民國107年12月6日臺灣臺中地方法院行政訴訟庭107年度全字第15號裁定，提起抗告，本院裁定如下：

主 文

抗告駁回。

抗告訴訟費用由抗告人負擔。

理 由

一、相對人之代表人於相對人為本件聲請後，已由蔡碧珍變更為宋秀玲，並經變更後之代表人宋秀玲聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、按抗告法院認抗告為不合法或無理由者，應為駁回抗告之裁定。

三、本件原裁定以：

（一）抗告人於民國（下同）102年間出售大胖子飲食店（統一編號：00000000）及大胖子國際餐飲事業有限公司（統一編號：00000000）股權，分別於102、103年收取部分價款，案經檢舉人於104年7月14日檢舉，相對人啟動調查；

抗告人知悉將被稽徵機關核定個人所得並補稅處罰，為規避日後稅捐及罰鍰執行，迅於104年12月25日將其所有坐落於苗栗縣通霄鎮土城段0000-0000○0000○0000○0000○0000○號土地出售，又於106年10月19日出售臺中市○○區○○段0000○號土地及同段869建號建物（地址：臺中市○○區○○里○○路00號）。

嗣經相對人核定抗告人103年度綜合所得稅應補稅額新臺幣（下同）4,235,234元，繳納期間為107年12月1日至12月10日，並於107年11月28日合法送達綜合所得稅核定通知書及稅額繳款書在案。

經相對人查抗告人名下所有不動產僅餘臺中市○○區○○段00○號土地及坐落該地號同段1008建號建物（地址：臺中市○○區○○里○○○路0段000號11樓之3），依財政部103年11月7日臺財稅字第10304589140號令釋規定：「納稅義務人以土地、已辦妥建物所有權登記之房屋提供繳稅擔保或為稅捐保全標的時，土地按公告土地現值加2成、房屋按稅捐稽徵機關核計之房屋現值加2成估價。」

上開土地及房屋計算稅捐保全標的之財產價值為5,001,078元，惟其於106年4月11日向國泰世華商業銀行設定最高限額抵押權17,240,000元，經函查截至107年11月8日未償債務餘額13,453,516元，致使相對人難以就該不動產取償。

抗告人上揭種種處分不動產作為，足堪認義務人顯有刻意隱匿、移轉財產、逃避稅捐執行之跡象，次查抗告人雖尚有數筆存款，然活期及活期儲蓄存款性質，具有機動性，隨時可被提領。

相對人為防止其隱匿或移轉財產以逃避執行，爰依據所得稅法第110條之1規定，請准免提供擔保對抗告人所有財產於4,235,234元範圍內為假扣押等語。

（二）經核相對人主張之請求及假扣押之原因，業據其提出103年度綜合所得稅核定通知書及稅額繳款書、送達證書等件影本為相當之釋明，尚無不合，本件聲請應予准許。

但抗告人如為相對人提供擔保金4,235,234元，或將同額之請求金額提存後，得免為或撤銷假扣押。

四、抗告意旨略謂：

（一）相對人所屬東山稽徵所係以104年8月26日中區國稅東山綜所字第1040553320號書函通知抗告人知悉，抗告人倘若有意規避日後稅捐及罰鍰執行，又怎是於知悉4個月後之104年12月25日及106年10月19日始出售不動產？而抗告人售出之價金，均存入抗告人銀行帳戶，有資金流向可查；

前述出售不動產，均為抗告人107年11月28日，收受核定稅額送達繳納通知「前」之合法理財行為，與社會上一般規避日後執行之「脫產」方法及態樣大相逕庭，稽徵機關竟誣指為規避日後稅捐及罰鍰執行，顯係空言指摘，令人難服。

又抗告人107年11月28日收受核定稅額繳納通知，而相對人所屬東山稽徵所於107年12月5日即遞送行政訴訟聲請假扣押狀，依其檢附之證物可證，所得稅法第110條之1規定之要件：「經核定稅額送達繳納通知『後』」，即自抗告人107年11月28日知悉之日起，至該所遞送聲請假扣押狀107年12月5日止，相對人所屬東山稽徵所在該8天期間，根本毫無調查及發現抗告人有隱匿或移轉財產逃避執行跡象之證據，所有檢附之證據，全部係核定稅額送達繳納通知「前」之調查資料，其聲請假扣押事實及理由，要難符合所得稅法第110條之1規定。

（二）抗告人與相對人所屬東山稽徵所為系爭綜合所得稅財產交易課徵，已爭執3年有餘，嗣抗告人於107年9月15日行文相對人督促東山稽徵所盡速依照稅捐稽徵法第28條之規定，退還抗告人於105年10月3日即已申請退還溢繳之稅款8,218,530元，其後又提起訴願，該所更為不滿，延至107年11月26日相對人所屬東山稽徵所以中區國稅東山綜所字第1070554985號書函，檢送之102年度及103年度綜合所得稅核定通知書（按102年度應退溢繳稅額7,391,130元，103年度應繳稅額4,235,234元，應退溢繳稅額大於應繳稅額，何須假扣押抗告人其他財產）暨103年度已申報核定稅額繳款書（繳納期間：自107年12月1日起至107年12月10日止，應繳金額4,235,234元）、裁處書及違章案件罰鍰繳款書等繳納稅捐文書，疏漏檢送相關附件，顯為不合法送達（因此，相對人所屬東山稽徵所主張於107年11月28日合法送達，與事實不符），抗告人即於107年11月29日檢還前述核定稅額繳款書等，要求補正及更正，並展延繳納期間，嗣相對人所屬東山稽徵所於107年12月6日以中區國稅東山綜所字第1070555110號書函補正，但又疏失而檢送上述核定稅額繳款書回執聯（單照編號:AA0000000）等繳納稅捐文書，未展延繳納期間，迄至107年12月7日發現錯誤，該所派專人於7日下午送達系爭103年度核定稅額繳款書收據聯（繳納期間：自107年12月1日起至107年12月10日止，應繳金額4,235,234元，單照編號：AA0000000）等繳納稅捐文書，仍未展延繳納期間。

查稅捐稽徵法第18條規定：「繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達。」

惟前述抗告人於107年12月7日簽收之系爭103年度綜合所得稅已申報核定稅額繳款書，繳納期間：自107年12月1日起至107年12月10日止，相對人所屬東山稽徵所未展延繳納期間，亦即上述系爭核定稅額繳款書（繳納稅捐之文書），未於該文書所載開始繳納稅捐日期前合法送達，違反稅捐稽徵法第18條規定，因此，上述107年12月7日送達之系爭103年度核定稅額繳款書不合法，從而該103年度應繳稅額4,235,234元之繳納期間處於不明、未確定的狀態，該所主張繳納期間為107年12月1日至12月10日，亦非事實。

而抗告人不服相對人所屬東山稽徵所核定同屬一案之綜合所得稅102年度（應退稅額7,391,130元）及103年度（應繳金額4,235,234元）核定稅額，前者除已依據訴願法規定，提出不服核定應退稅額7,391,130元之訴願書（財政部訴願案號：00000000）；

另後者亦依據稅捐稽徵法第35條規定，於107年12月18日申請復查，而系爭單照編號：AA0000000，應繳金額4,235,234元，103年度核定稅額繳款書正本等繳納稅捐文書，亦因已申請復查而暫緩繳納（稅捐稽徵法第39條），並已隨復查申請書檢送相對人（總收文號：0000000000）。

另抗告人於107年12月18日亦依據納稅者權利保護法第13條，申請閱覽、抄寫、複印或攝影與核課、裁罰有關資料。

經閱卷瞭解，相對人所屬東山稽徵所核定102年度及103年度綜合所得稅計算稅額方法制作之「財產交易所得計算表」、「出售股權短漏報財產交易所得-未分類收入計算表」及「財產交易所得按收款年度分別認列計算表」資料，經抗告人於108年1月8日以書函行文相對人所屬東山稽徵所，內述：「閱卷後仍查無書面敘明核課理由及法律依據全貌，茲提出疑問如說明，請惠予釋明。」

（納稅者權利保護法第11條第5項參閱），其後東山稽徵所於108年1月21日以中區國稅東山綜所字第1080550167號書函答復，依該稽徵所答復內容，其課稅核定均無法律依據（納稅者權利保護法第3條第1項及第3項參閱），且違反所得稅法第14條第1項第7類第1款規定，並違反最高行政法院62年判字第133號：「財產交易之改良費用無確實文據者仍應依一般標準核定」判例意旨，抗告人針對此復函，已於108年1月28日以書函檢送綜合所得稅申請復查項目及理由第5頁，行文相對人併案復查，抗告人其餘不服相對人所屬東山稽徵所核定，亦已論述於申請復查項目及理由第2、3、4頁。

（三）抗告人之102年度及103年度綜合所得稅案，係於107年11月26日核定，復依相對人107年11月27日中區國稅東山綜所字第1070554967號函說明二、三敘明，102年度溢繳稅款7,391,130元，併同自動補報加計利息136,508元，將依抗告人申請加計利息退還；

102年度違章罰鍰345,446元；

103年度應補稅額4,235,234元及違章罰鍰2,054,688元；

即便將上述102年度及103年度應補稅額及違章罰鍰相加，共計6,635,368元（即345,446元＋4,235,234元＋2,054,688元＝6,635,368元），亦小於102年度應退還溢繳稅款本金7,391,130元，相對人指述抗告人逃避執行、稅款不保，不具合法正當理由；

嗣相對人所屬東山稽徵所於107年12月21日送達支票號碼BF0000000（金額142,661元，107年12月7日開票），支票號碼BF0000000（金額7,686,096元，107年12月13日開票）國庫機關專戶存款支票、受款人江青樺退稅支票2紙予抗告人；

查本案實際上相對人所屬東山稽徵所尚且需退還稅款予抗告人，何來相對人主張：「難以就該不動產求償」、「欠稅確定後，已無財產可供執行或不足執行情形」？是以該所隱瞞同案102年度綜合所得稅應退溢繳稅額7,391,130元之事實，誤導原裁定，其聲請假扣押，均無合法正當理由。

再者，相對人所屬東山稽徵所應退還之8,218,530元加利息國庫退款支票金額，遠大於聲請假扣押之4,235,234元，依據納稅者權利保護法第15條及第1條第1項，相對人所屬東山稽徵所應退還溢繳稅款金額大於聲請假扣押應繳稅款金額，竟不依法對納稅者權利侵害最少之適當方法為之，即假扣押國庫退稅支票部分金額就可達成所欲目的而以相對人107年12月14日中區國稅東山服務字第1070555275號函，聲請執行假扣押抗告人其他不動產房地2筆、汽機車4筆及3家金融機構存款，已涉及違反納稅者權利保護法第15條，侵害抗告人之財產權及人格權。

本人配偶Hendrik Frijling對此違法執行假扣押甚為不滿，經與律師討論後，參照納稅者權利保護法第1條及憲法第24條規定，已於108年1月15日以陳訴書向監察院陳情，嗣監察院於108年1月28日以院臺業參字第1080160315號函，指復：「因所訴事件已提起抗告……俟全案救濟程序終結確定後，……請再詳予敘明，並檢附法院裁判書類等相關佐證資料影本供參……」等語。

（四）抗告人在國泰世華商業銀行崇德分行存款有26,590,782＋60,600＝26,651,382元，抗告人107年11月28日知悉相對人所屬東山稽徵所核定103年度綜合所得稅應繳稅額4,235,234元後，直至法務部行政執行署臺中分署於107年12月19日以中執和107全特00000000字第1070000127A號執行命令，電子發文臺中市第二信用合作社、國泰世華商業銀行股份有限公司、臺灣銀行股份有限公司3家金融機構扣押存款，抗告人的存款始終仍然在金融機構體系中，抗告人從相對人所屬東山稽徵所104年8月26日中區國稅東山綜所字第1040553320號書函通知起，3年多來無論出售不動產、銀行存款或購買基金，資金均在抗告人名下（且資金金額遠大於現東山稽徵所核定課稅聲請假扣押金額4,235,234元數倍之多），從無隱匿或移轉財產逃避執行之想法及行為，相對人所屬東山稽徵所誣指「欠稅確定後，已無財產可供執行或不足執行情形」（況且東山稽徵所核定計算稅額方法，均不符合所得稅法規定），顯係空言指摘，令人難服。

相對人所屬東山稽徵所聲請假扣押之理由稱：「（抗告人）知悉將被稽徵機關核定個人所得並補稅處罰，為規避日後稅捐及罰鍰執行，迅於104年12月25日將……苗栗縣通霄鎮……土地出售，又於106年10月19日出售臺中市……土地及……建物。」

等語。

該所將抗告人上述合法理財行為，認係「為規避日後稅捐及罰鍰執行」，倘若該指述「抗告人為規避日後稅捐及罰鍰執行」迅速處理不動產為真實，那為何相對人所屬東山稽徵所於104年7月14日受理檢舉案調查3年之後，於107年11月行文國泰世華商業銀行詢問，抗告人在國泰世華商業銀行崇德分行存款仍有26,651,382元，而該26,651,382元存款金額，為相對人所屬東山稽徵所核定抗告人102年度及103年度補稅及違章罰鍰全部金額6,635,368元的4倍之多，抗告人並沒有隱匿或移轉財產逃避執行而提領一空，可證該所指述之迅速（2筆不動產出售相隔近2年時間，根本難謂迅速）出售2筆不動產係「為規避日後稅捐及罰鍰執行」，顯為臆測及不實之指控，況且該所指述「（抗告人)知悉『將』被稽徵機關核定個人所得並補稅處罰」，顯然是「先射箭，再畫靶」，該所在抗告人尚未申報成本費用及尚未調查證據前，即主觀認定抗告人要補稅處罰，難道財產交易只有盈餘沒有虧損情形嗎？此顯然違反經驗法則，其指控難謂合理合法（參見所得稅法第9條規定：本法稱財產交易所得及財產交易損失，……），相對人所屬東山稽徵所根本未發現納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避執行之跡象，其指控顯不足採信。

何況該所聲請法院假扣押之理由及所附證物，亦不符其據以聲請之法律依據之所得稅法第110條之1聲請假扣押所規定要件，要難合法。

（五）前大法官許玉秀於司法院釋字第615號解釋部分協同意見書中強調，正當法律程序原則是為現代法治國基本原則，旨在使人民行使權利、負擔義務均受法定程序保障。

立法者如賦予人民參與法定程序之權利，其權利變更之要件，應符合法律明確性原則、憲法第23條法律保留原則與比例原則，方與法治國之正當法律程序原則不相牴觸。

現相對人所屬東山稽徵所聲請假扣押4,235,234元之前提，即為該所核定之103年度綜合所得稅應繳稅額4,235,234元，惟查納稅者權利保護法第11條第4項規定：「稅捐稽徵機關為稅捐核課或處罰前，應給予納稅者事先說明之機會。

……」同法第12條第1項規定：「稅捐稽徵機關或財政部賦稅署於進行調查前，除通知調查將無法達成稽徵或調查目的者外，應以書面通知被調查者調查或備詢之事由及範圍。

……」查抗告人已申報之成本費用金額為248,372,320元，遠大於財產交易收入金額96,000,000元，相對人所屬東山稽徵所卻以107年11月26日中區國稅東山綜所字第1070554985號書函，核定102年度及103年度仍有稅捐核課或處罰金額；

查納稅者權利保護法係於106年12月28日施行，抗告人於107年11月2日致該所書函主旨及說明三亦已敘明，迄今未接獲書面通知接受調查或備詢，其後延至107年11月26日核定稅額4,235,234元止，均未接獲書面通知接受調查或備詢；

因此，該107年11月26日核定稅捐核課及處罰，欠缺正當法律程序，違反納稅者權利保護法第11條第4項、第12條第1項及第1條第1項、第2項規定，亦與行政程序法第102條，不利處分作成前至少應給予相對人「陳述意見之機會」，有違法侵害抗告人財產權情形，涉及違憲。

（六）依司法院釋字第377號解釋，綜合所得稅係採收付實現制，又依所得稅法第71條前段及所得稅法施行細則第49條規定，則抗告人前述財產交易尾款28,800,000元，依法應於108年填具結算申報書申報，並依照申報時戶籍所在地，向該管稽徵機關辦理申報，何況抗告人尚有委託律師聲請強制執行之費用將在108年5月申報，相對人所屬東山稽徵所目前對抗告人107年度綜合所得稅根本無管轄權，又如何核定107年度財產交易所得額為6,586,821元呢？因此，抗告人對相對人所屬東山稽徵所107年11月26日中區國稅東山綜所字第1070554985號書函說明一及相對人107年11月27日中區國稅東山綜所字第1070554967號函說明二、三所述，核定107年度財產交易所得額為6,586,821元，已表示異議；

抗告人從無積欠稅捐，相對人所屬東山稽徵所還要退還稅款予抗告人，是該所主張：「欠稅確定後，已無財產可供執行或不足執行情形」，毫無事實依據，而其聲請假扣押事實及理由，不符所得稅法第110條之1規定，均不足採。

因此，聲明應廢棄原裁定，並駁回相對人假扣押之聲請。

五、本院查：

（一）按行政訴訟法第293條規定：「為保全公法上金錢給付之強制執行，得聲請假扣押。

前項聲請，就未到履行期之給付，亦得為之。」

第297條規定：「民事訴訟法第523條、第525條至第528條及第530條之規定，於本編假扣押程序準用之。」

民事訴訟法第523條第1項規定：「假扣押，非有日後不能強制執行或甚難執行之虞者，不得為之。」

第526條第1項規定：「請求及假扣押之原因，應釋明之。」

所得稅法第110條之1前段規定：「主管稽徵機關對於逃稅、漏稅案件應補徵之稅款，經核定稅額送達繳納通知後，如發現納稅義務人有隱匿或移轉財產逃避執行之跡象者，得敘明事實，聲請法院假扣押，並免提擔保。」

稅捐稽徵法第24條第1項、第2項規定：「（第1項）納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利；

其為營利事業者，並得通知主管機關，限制其減資或註銷之登記。

（第2項）前項欠繳應納稅捐之納稅義務人，有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象者，稅捐稽徵機關得聲請法院就其財產實施假扣押，並免提供擔保。

但納稅義務人已提供相當財產擔保者，不在此限。」

又債權人聲請假扣押，應使法院信其請求及所主張假扣押之原因大致為正當，故仍應盡其釋明責任。

而所謂釋明，僅須使法院就某事實之存否，得到「大致為正當」之心證即足。

（二）經查，相對人主張抗告人有逃漏個人綜合所得稅之事實，經相對人核定應補徵稅額4,235,234元，並已合法送達核定通知書及稅額繳款書，抗告人迄未繳納，有相對人所提出之欠稅查詢情形表、綜合所得稅核定通知書103年度申報核定、核定稅額繳款書及送達證書等件在卷可稽（參見原審卷右上角第3頁至第6頁），故相對人對於抗告人有上開綜合所得稅4,235,234元之公法上金錢給付債權，已達可請求其清償之程度，堪認相對人已為相當之釋明。

而上開核定稅額繳納文書業於107年11月28日合法送達抗告人，有送達證書在卷可稽（參見原審卷右上角第6頁），自符合前揭所得稅法第110條之1前段所規定「經核定稅額送達繳納通知後」之要件，抗告人訴稱相對人送達102年度及103年度綜合所得稅核定通知書、103年度已申報核定稅額繳款書、裁處書及違章案件罰鍰繳款書等繳納稅捐文書，但疏漏檢送相關附件，顯為不合法送達云云，容有誤解，委非可採。

又租稅之核課及免除決定，其性質上為確認性質之行政處分，亦即確認符合課稅法定要件之稅額或免徵之法定要件，其本身並非創設權利，而係依據法律規定而成立。

因此，納稅義務係在納稅事實發生時即已成立，並非經稅捐稽徵機關確認後才形成。

本件稅捐債權係相對人對抗告人之103年度綜合所得稅債權，依據相對人所提抗告人出售土地及建物等相關資料顯示，抗告人自相對人所屬東山稽徵所以104年8月26日中區國稅東山綜所字第1040553320號書函（參見本院卷第27頁）通知其102及103年度綜合所得稅尚有短、漏報情形後，隨即於104年12月25日將其所有坐落在苗栗縣通霄鎮土城段0000-0000○0000○0000○0000○0000○號土地出售；

又於106年10月19日出售臺中市○○區○○段0000○號土地及同段869建號建物（地址：臺中市○○區○○里○○路00號），顯有移轉財產逃避執行之跡象。

雖經相對人調查抗告人目前名下仍有臺中市○○區○○段00○號土地及坐落該地號同段1008建號建物（地址：臺中市○○區○○里○○○路0段000號11樓之3），然相對人依財政部103年11月7日臺財稅字第10304589140號令釋：「納稅義務人以土地、已辦妥建物所有權登記之房屋提供繳稅擔保或為稅捐保全標的時，土地按公告土地現值加2成、房屋按稅捐稽徵機關核計之房屋現值加2成估價。」

計算上開土地及建物可供稅捐保全之財產價值僅有5,001,078元，有全國財產稅總歸戶財產查詢清單在卷足憑（參見原審卷第17頁）；

且該不動產已於106年4月11日向國泰世華商業銀行設定最高限額抵押權17,240,000元，截至107年11月8日未償債務餘額尚有13,453,516元（參見原審卷第18頁至第20頁），相對人顯難就此取償。

另抗告人雖有數筆活期及活期儲蓄存款，但該等存款具機動性，隨時有被提領之風險。

是相對人認有對抗告人之財產為免供擔保聲請假扣押之必要，即非無據。

（三）雖抗告人復主張其102年度應退溢繳稅額達7,391,130元，103年度應繳稅額僅4,235,234元，應退溢繳稅額大於應繳稅額，不應假扣押抗告人其他財產等云，並提出相對人107年11月27日中區國稅東山綜所字第1070554967號函為證（參見本院卷第29頁）。

然查，依稅捐稽徵法第29條規定，納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠。

並於扣抵後，應即通知該納稅義務人；

同法施行細則第8條第3項亦規定，納稅義務人欠繳應納稅捐，已逾限繳日期，而於本法第35條第1項第1款及第3款所定申請復查期間，尚未依法申請復查者，應俟其期間屆滿後，確未申請復查，再依本法第29條規定辦理退稅抵欠。

惟抗告人既自承已針對103年度綜合所得稅之核定申請復查（參見本院卷第19頁及第21頁），依上開規定意旨，自無法主張退稅抵欠。

又抗告人所爭執本件課稅核定均無法律依據，及107年度財產交易所得額並無積欠稅捐，及被告核定稅捐核課及處罰，欠缺正當法律程序，違反納稅者權利保護法第11條第4項、第12條第1項及第1條第1項、第2項、行政程序法第102條等規定，違法侵害抗告人財產權情形，涉及違憲等云，涉及本稅課稅及裁罰等有關實體爭議之問題，應就各該本案訴訟尋求解決，尚非本件聲請假扣押案件所應審究之範圍，自不得作為免為假扣押之正當理由。

（四）綜上所述，原裁定准予相對人假扣押之聲請，並無違誤。抗告人指摘原裁定違誤，求為廢棄，難認為有理由，應予駁回。

六、結論：本件抗告為無理由，爰依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

中 華 民 國 108 年 3 月 15 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 林 秋 華
法 官 陳 文 燦
法 官 劉 錫 賢
以上正本證明與原本無異。
本裁定不得抗告。
中 華 民 國 108 年 3 月 15 日
書記官 許 巧 慧