設定要替換的判決書內文
臺中高等行政法院判決
109年度再字第12號
再審原告 楊素霞
訴訟代理人 林福興 律師
再審被告 財政部中區國稅局
代 表 人 吳蓮英
訴訟代理人 陳怡云
上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對最高行政法院民國109年9月24日109年度判字第497號判決及本院民國109年1月22日108年度訴字第134號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文
一、再審之訴駁回。
二、再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
壹、程序方面：按行政訴訟法第275條規定：「（第1項）再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。
（第2項）對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。
（第3項）對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前2項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」
本件再審原告不服本院108年度訴字第134號判決（下稱本院原確定判決），提起上訴，經最高行政法院以109年度判字第497號判決（下稱最高行政法院原確定判決）駁回上訴而確定在案。
再審原告對本院原確定判決及最高行政法院原確定判決就行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款再審事由提起本件再審之訴，依上述法律規定及說明，其中行政訴訟法第273條第1項第13款再審事由部分應專屬本院管轄；
至於行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由部分，本院並無管轄權，另以裁定移送最高行政法院審理。
貳、實體方面：
一、爭訟概要：緣再審被告依據查得資料，以訴外人陳清水與「臺中市新都自辦市地重劃區重劃會」（下稱新都重劃會）於95年9月5日簽立土地買賣預售契約書，買入新都重劃會因實施新都重劃區所能取得之抵費地3,000坪，並於95年間以每坪新臺幣（下同）42,000元之價格，出售予再審原告配偶黃喜明1,000坪。
嗣陳清水僅移轉登記臺中市○○區○○段000○號土地478.81坪，其餘部分因未能移轉，遂於101年間開立支票或交付現金共58,184,910元予黃喜明，乃審認再審原告配偶黃喜明101年度取有財產交易所得36,294,930元〔即58,184,910元－42,000元×（1,000坪－478.81坪）〕。
惟再審原告101年度綜合所得稅結算申報，漏未合併申報該筆所得，經再審被告認定違章成立，除歸課核定再審原告當年度綜合所得總額37,432,597元，所得淨額36,638,597元，補徵應納稅額13,739,990元，並依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額13,725,225元處以0.5倍之罰鍰6,862,612元。
再審原告不服申請復查結果，再審被告將該筆所得轉正為其他所得（下稱系爭其他所得），其餘復查駁回；
再審原告仍不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經本院原確定判決駁回再審原告之訴，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院原確定判決駁回上訴確定。
再審原告以本院原確定判決及最高行政法院原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款規定之事由，提起本件再審之訴。
其中行政訴訟法第273條第1項第1款再審理由部分，本院無管轄權，另以裁定移送最高行政法院審理；
本院僅就同法第273條第1項第13款再審事由部分，予以審理。
二、再審原告主張略以：㈠財政部於107年01月19日台財稅字第10600727830號發布「核釋個人出資者參與土地重劃獲取抵費地計算其他所得課稅規定」函釋，並於同日發布新聞稿略以：「……財政部說明，鑑於稽徵實務對於類此案件之所得性質、課稅時點及抵費地時價之認定，易生爭議，且出資者普遍誤認為渠等係單純預購土地行為而忽略投資本質，致取得抵費地時漏未依規定申報納稅，為疏減訟源，減少徵納雙方爭議，該部已責成各地區國稅局就個人出資者於上開部令發布以前已取得抵費地而有所得者，如未依規定申報其他所得課稅，其屬尚未核課或尚未核課確定之案件，經查明並無規避納稅義務安排或情事者，得參酌行政罰法第8條但書有關行政處罰責任，按其情節減輕或免除其處罰之規定，輔導納稅義務人限期補稅免罰。」
㈡又原確定判決意旨稱，本件事實係再審原告配偶黃喜明以提供資金來投資陳清水與新都重劃會間可以獲配之權利，「每坪42,000元」則是權利與資金間之比例對價，藉於確定黃喜明之投資義務，及相對可以取得之土地權利(最高行政法院原確定判決第12頁第8至11行），亦即與前開財政部於107年1月19日函釋事實「個人出資者參與土地重劃獲取抵費地」近乎相同，且本件黃喜明亦無規避納稅義務安排或情事，而黃喜明於106年2月8日至再審被告處製作談話紀錄（原處分卷60-69頁之談話紀錄），故黃喜明出資參與土地重劃獲取抵費地，且其無規避納稅義務情事，而本件再審原告本稅補稅以及罰鍰迭經復查、訴願、行政訴訟，於109年9月30日前尚未核課確定，依財政部就107年1月19日函釋發布之新聞稿，各區國稅局應就此類案件輔導納稅義務人限期補稅免罰，惟再審被告、財政部及法院均漏未斟酌該有利於再審原告之財政部新聞稿，即本件事實僅應就本稅補稅，而不應予罰緩。
從而，原判決及原確定判決漏未斟酌財政部就107年1月19日函釋發布之新聞稿，顯有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由，應難以維持。
㈢聲明：⒈鈞院原確定判決及最高行政法院原確定判決均廢棄⒉訴願決定及原處分有關再審原告罰鍰部分均撤銷。
三、再審被告答辯略以：㈠再審原告所稱財政部107年1月19日台財稅字第10600727830號令「個人出資參與土地重劃獲取抵費地計算其他所得課稅規定」，係因土地所有權人自行組織重劃會辦理市地重劃，其重劃費用係由參加重劃土地所有權人按其土地受益比例共同負擔，並以重劃區內未建築土地折價抵付（即抵費地）。
實務上，重劃會會洽特定出資者提供開發期間所需資金，個人出資者與重劃會簽訂土地買賣預售契約，約定按重劃進度提供開發資金，換取未來開發後之抵費地，該抵費地之取得與價值，具有不確定之風險及利潤報酬，與一般土地出售有別，類似投資性質，故出資者取得抵費地之時價超過出資款項之差額，性質屬實物所得，應計入登記取得抵費地所屬年度綜合所得總額課稅。
然本件係再審原告配偶黃喜明支付4,200萬元予陳清水，而對陳清水取得重劃後始得確定之標的土地1,000坪之所有權移轉登記之債權；
嗣陳清水於99年間移轉登記予黃喜明所有之土地面積僅478.81坪，至未依約移轉521.19坪土地部分，則於101年以支付58,184,910元代之，此所得款項扣除95年支付相應於521.19坪土地之債權21,889,980元（42,000,000元÷1,000坪×521.19坪）後之餘額36,294,930元（58,184,910元－21,889,980元），即屬當年度之淨資產增加，該當所得稅法第14條第1項之「其他所得」，與上開財政部107年函釋案情不同，難以比附援引。
是再審原告之主張並不可採。
㈡聲明：再審原告之訴駁回。
四、爭點：本院及最高行政法院原確定判決有無行政訴訟法第273條第1項第13款再審事由？
五、本院的判斷：㈠前提事實：前揭爭訟概要欄記載之事實，分別有最高行政法院原確定判決及本院原確定判決等附卷可佐（本院卷第23-37、73-96），此部分事實堪以認定。
㈡應適用的法令：⒈行政訴訟法第273條第1項第13款規定：「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。
但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：……十三、當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物。
但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限。」
⒉行政訴訟法第278條第2項規定：「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」
㈢按行政訴訟法第273條第1項第13款所謂「發現未經斟酌之證物或得使用該證物」，則係指該項證物於前訴訟程序終結前即已存在，而為再審原告所不知悉，或雖知其存在而不能使用，現始知其存在，或得使用者而言，但以如經斟酌可受較有利裁判者為限；
反之，縱使斟酌該證物亦不能受較有利之裁判，該證物對於原判決基礎即屬無關，則不可認為合於再審條件。
又前訴訟程序終結後始作成之文件，或當事人於前訴訟程序中即知其存在，且無不能使用情形而未提出者，均非現始發現之證物，不得據以提起再審之訴（最高行政法院62年判字第579號判例、91年度判字第539號判決意旨參照）。
再審原告以本院原確定判決漏未斟酌上述財政部107年1月19日台財稅字第10600727830號函釋、新聞稿為由，提起本件再審之訴；
經查：⒈依財政部107年1月19日台財稅字第10600727830號函令內容「個人出資者與依獎勵土地所有權人辦理市地重劃辦法規定組織之重劃會簽訂土地買賣預售契約書，約定按重劃進度提供開發資金，換取未來開發後之抵費地，該抵費地之取得及價值，具有不確定之風險及利潤報酬，與一般土地出售有別，類似投資之性質，該出資者提供資金參與重劃所賺取之所得，核屬所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得，應以所取得抵費地之重劃後評議地價減除所支付資金成本及必要費用後之餘額為所得額，計入登記取得抵費地所屬年度綜合所得總額課稅。」
及財政部於上揭函令公布同日發布新聞稿表示「……依所得稅法規定，納稅義務人無論取得『現金』或『實物』所得，均應依法課徵所得稅。
……實務上，重劃會洽特定出資者提供開發期間所需資金，個人出資者與重劃會簽訂土地買賣預售契約，約定按重劃進度提供開發資金，換取未來開發後之抵費地，該抵費地之取得與價值，具有不確定之風險及利潤報酬，與一般土地出售有別，類似投資性質，故出資者取得抵費地之時價超過出資款項之差額，性質屬實物所得，應計入登記取得抵費地所屬年度綜合所得總額課稅。
……鑑於稽徵實務對於類此案件之所得性質、課稅時點及抵費地時價之認定，易生爭議，且出資者普遍認為渠等係單純預購土地行為而忽略投資本質，致取得抵費地時漏未依規定申報納稅，為疏減訟源，減少徵納雙方爭議，責成各地區國稅局就個人出資者於上開部令發布以前已取得抵費地而有所得者，如未依規定申報其他所得課稅，其屬尚未核課或尚未核課確定之案件，經查明並無規避納稅義務安排或情事者，得參酌行政罰法第8條但書有關行政處罰責任，按其情節減輕或免除其處罰之規定，輔導納稅義務人限期補稅免罰」等內容(本院卷第41-43頁)。
可知上揭函釋及其新聞稿係針對個人出資者與重劃會簽訂土地買賣預售契約，於重劃完成後係取得抵費地(土地實物)之情形說明，個人出資者提供開發資金，換取重劃開發後之抵費地，確有以投資資金獲得利潤之實物所得性質，應以所取得抵費地之重劃後評議地價減除所支付資金成本及必要費用後之餘額為所得額，計入登記取得抵費地所屬年度綜合所得總額課稅；
但因此類出資取得抵費地，形式上與出價購買取得土地者並不同，且出資者取得抵費地後可能尚未出售變價，無實物所得之概念，對課稅時點及抵費地時價之認定，即易生爭議，故財政部以上揭函令暨發布新聞稿，說明得參酌行政罰法第8條但書有關行政處罰責任，按其情節減輕或免除其處罰之規定，輔導納稅義務人限期補稅免罰。
⒉經查：①本件系爭其他所得係再審原告配偶黃喜明於95年間，以每坪單價42,000元總價共計4,200萬元，向案外人陳清水簽訂預約購買「臺中市新都自辦市地重劃區」抵費地之土地1,000坪，其並非與重劃會簽訂契約；
嗣陳清水履約僅交付重劃區內之土地478.81坪，其餘521.19坪土地因故未能交付，陳清水乃於101年間以開立支票或交付現金方式，共支付58,184,910元予黃喜明，核非上揭函釋所指取得抵費地之土地實物，而可能有易認係單純購買土地、致漏未依規定申報納稅之情形。
是系爭其他所得36,294,930元〔即58,184,910-(42,000×521.19)〕實無從適用上揭函釋及其新聞稿所說明之情形，且縱經斟酌亦不足以推翻原確定判決之認定，而為有利於再審原告之認定，合先敘明。
②關於本院原確定判決無行政訴訟法第273條第1項第13款再審事由部分：查本院原確定判決審酌卷內證據資料，就再審原告該當101年度綜合所得稅結算申報，漏未合併申報系爭財產交易所得之違章成立，再審被告審認歸課核定再審原告當年度綜合所得總額37,432,597元，所得淨額36,638,597元，補徵應納稅額13,739,990元，並按所漏稅額13,725,225元處以0.5倍罰鍰6,862,612元之違法事實，詳細論述其事實認定之證據依據及得心證之理由，並指駁再審原告之主張何以不足採之理由，其所稱「㈢……、從而，陳清水與新都重劃會間之土地買賣預售契約書，應為投資契約，約定由陳清水先行墊付重劃等費用120,000,000元，嗣於重劃完竣後取得相對應之抵費地作為墊付重劃資金之報酬。
……故原告（即本件再審原告，以下均同）配偶黃喜明取得之上開金額，係因其對陳清水之土地所有權登記請求權（債權）所屬標的物未能履行，而取得對價之替代利益，其性質屬於債權之實現，尚非因其出售自己所有土地而直接取得之對價，依上開規定及說明，黃喜明取得之價金58,184,910元，自非屬所得稅法第4條第1項第1本6款規定，得免納所得院稅之出售土地所得，核屬所得稅法第14條第1項第10類之其他所得。
……5、罰鍰部分：……(5)況如前述，原告配偶黃喜明之系爭其他所得淨額36,294,930元，係屬陳清水未能履行其餘抵費地521.19坪移轉登記義務之代替利益，就此部分黃喜明付出之成本及費用為21,889,980元後，其獲利為1.658倍（36,294,930元÷21,889,980元＝1.658）……」（見該確定判決第13、17-18、21頁），已審認再審原告之配偶黃喜明係因其對陳清水之土地所有權登記請求權（債權）所屬標的物未能履行，而取得對價之替代利益，即陳清水未能履行其餘抵費地521.19坪移轉登記義務之代替利益、系爭其他所得淨額36,294,930元之事，核與卷證資料相符，無悖於證據法則、經驗法則及論理法則，且非再審原告提出前揭財政部函釋及新聞稿所得適用之事實內容。
故本院原確定判決未予斟酌，並無再審原告所稱發現未經斟酌或得使用此函釋及新聞稿之證物，及如經斟酌可受較有利益裁判之再審事由；
再審原告主張有行政訴訟法第273條第1項第13款再審事由，並非可採。
③關於最高行政法院原確定判決無行政訴訟法第273條第1項第13款再審事由部分：本件最高行政法院原確定判決維持本院原確定判決，並論述：「㈡……按當時雙方合意內容以觀，黃喜明係以提供資金來投資陳清水與新都重劃會間可以獲配之權利，『每坪42,000元』則是權利與資金間之比例對價，藉以確定黃喜明之投資義務，及相對可以取得之土地權利。
㈢嗣後，陳清水並未完全依雙方之約定履行，僅辦理臺中市○○區○○段000號土地478.81坪之移轉登記予黃喜明，另就未移轉部分521.19坪（1,000坪－478.81坪），於101年間開立支票或交付現金共58,184,910元予黃喜明，……則揆諸首揭本院101年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議意旨，黃喜明收受58,184,910元，減除以每坪42,000元計算521.19坪之成本21,889,980元後之所得36,294,930元，與行為時所得稅法第4條第1項第16款所指『個人出售土地』之交易所得已有未合，自難予以免稅。
……乃陳清水未依約將其餘土地移轉登記予黃喜明，而係以相當於土地價值之現金代之，並因而使黃喜明當年度之淨資產增加，被上訴人據此而補徵上訴人之當年度綜合所得稅，自屬有據……」（見最高行政法院原確定判決第12-13頁），亦認定陳清水未依約將其餘土地移轉登記予黃喜明，而係以相當於土地價值之現金代之，並因而使黃喜明當年度之淨資產增加之事，而據以作為該院判決之基礎，此已與上開再審原告所舉前揭財政部函釋及新聞稿所載情形不同，並無再審原告所稱發現未經斟酌或得使用此函釋及新聞稿之證物，及如經斟酌可受較有利益裁判之再審事由；
是再審原告主張最高行政法院原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由，亦屬無理由。
㈣綜上所述，再審原告提起本件再審之訴，主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由，顯無再審理由，爰不經言詞辯論，以判決駁回之。
㈤兩造其餘主張及舉證，於本件判決之結果無影響，爰不一一論述，附此敘明。
六、結論：本件再審之訴顯無理由，應予駁回。
中 華 民 國 110 年 1 月 25 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 劉 錫 賢
法 官 莊 金 昌
法 官 楊 嵎 琇
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。
未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 110 年 1 月 25 日
書記官 黃 靜 華
還沒人留言.. 成為第一個留言者