臺中高等行政法院行政-TCBA,89,訴,538,20010510,1

臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第五三八號

原 告 甲○○
訴訟代理人 丙○○
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丁○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年九月二十六日台八
十九訴字第二八一一八號再訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如左︰

主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。

事 實
壹、事實概要：原告未依規定辦理民國（下同）八十年度綜合所稅結算申報，經被告機關依查得資料核定綜合所得總額新台幣（以下同）一、三二五、○○○元，除補徵稅額一五一、三五五元，並經被告機關審理違章成立，按漏稅額一五一、三五五元，裁處一倍罰鍰計一五一、三○○元，原告不服，就其他所得及罰鍰等項，申請復查結果，未准變更，原告不服，循序提起訴願、再訴願遞遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造陳述及爭點：
一、原告部分：
㈠聲明：請判決訴願、再訴願決定及原處分均撤銷。
㈡陳述：
⑴本件原告所領福懋興業股份有限公司（以下簡稱福懋公司）發放之生雜魚補償費部分，核與「個人遷讓非自有房屋、土地所得之補償費收入」不符，不應徵收所得稅：①按財政部七十四年五月六日台財稅字第一五五四三號雖有函示：個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用之餘額為所得額等語，然查本件係因：台塑關係企業（下稱台塑）於七十九年間為籌畫興建「六輕及其擴大計畫建廠」，需使用雲林縣麥寮鄉沿海屬國有財產之海域，作為六輕建廠用地，而因漁民在該海域從事淺海養殖維生己久，台塑要使用該地，自應對於該地之漁民予以妥善照顧，給予適當救濟，以加強辦理開發工程規劃工作。
②準此，本件補償費係因台塑為開發工業區，對於設於該區域範圍內占用國有土地之養殖戶有養殖物、地上設施之損失所為之救濟、及補助養殖戶往後之生活費用，足資證明該補償費之性質係為生雜魚補償費，且為彌補殖戶無法繼續使用土地而無收入之損失，並非土地補償費。
易言之，本件補償費係養殖戶事業所投資之設施、人力之轉換，及彌補將來之損失，自難與所得稅法第十四條第一項第九類之其他所得、甚或所得稅法第十四條第一項第九類所規定「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入」相比擬，原處分竟以前揭條文而為本件補償費課稅及罰鍰之處分，顯有未洽，自無維持之必要。
⑵退萬步言，縱認本件補償費仍應與「遷讓非自有房屋、土地」同，而應扣稅，惟：①台塑公司將本件補償事宜委託福懋公司處理，福懋公司於八十年元月間即將原告與訴外人丙○○等人所占用坐落雲林縣麥寮鄉○○○段許厝寮小段八八七等地號，面積計十八公頃之公有土地（即為台塑須使用土地之範圍內），發放基準係以每公頃五十三萬元，福懋公司原計應發放補償費共為九百五十四萬元。
②然依照前揭發放基準，原告應取得價款原為二百六十五萬元，然因福懋公司於發放過程中未確實依照前揭基準發放，故不僅發放標準不一，福懋公司更於所發放金額中將每公頃預扣八萬元，以支付稅款，是以，原告實際上並未領取二百六十五萬元之足額，故應詳查福懋公司是否有繳納本件稅金？或福懋公司所申報發放金額究係以何為基準等，以免福懋公司於預扣稅金後卻未繳納稅金，甚至或有福懋公司已繳納稅金，致原告仍須重複繳稅之情形發生。
③台塑公司發放補償費標準不一致，顯不公平，又已預扣稅額，已如前述，況且，台塑公司倘未於前揭土地興建六輕計畫工廠，仍可向財政部國有財產局辦理承租，然台塑公司卻強行使用原告賴以維生之養殖地，致漁民日後謀不易，現被告機關卻又核課徵補繳綜合所得稅及罰緩，顯見原告有受雙重剝削之虞，此即非合理，亦太過嚴苛。
④末按所得稅法第十四條一項第九類規定須減除成本及必要費用後之餘額方為原告之實際所得額，本件原告從事水產之必要成本、費用分別為：整地一五○萬元，給排水設施一二五萬元，堤防二五○萬元、種魚苗一五○萬元、飼料二五○萬元，雖原告居於偏僻鄉下之地，所花費之前揭必要費用目前無收據可證，然此尚有居處該地一同養殖之漁民可為證，是以，原告所領取之補償費顯已不敷成本，原告並無所得，爰依該法條規定，原告自無須因領取該補償費再繳納任何稅捐，被告機關未予查明，自有未合。
⑶有關罰鍰之部分：本件原告係因補償金額尚未確定，甫未申報本件補償金，被告機關未究詳明即認定原告未將本件補償金申報其他所得，遽罰原告應繳納稅額一倍之罰金，亦有未洽。
⑷據上，足見被告機關未予詳明，即處分原告應補繳稅額十五萬一千三百五十五元，並裁處一倍罰鍰計十五萬一千三百元，實難令人甘服，為此提起本件行政訴訟，請依法撤銷原處分、訴願及再訴願決定。
二、被告部分：
㈠聲明：請駁回原告之訴。
㈡陳述：
⑴其他所得部分：
①按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：：：第九類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」為行為時所得稅法第十四條第一項第九類所明定。
次按「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額；
若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅。」
為財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋在案。
②本件原告於八十年一月間領取福懋公司發放之生雜魚補償費計二、六五○、○○○元，案經法務部調查局雲林縣調查站查獲，取具福懋公司總經理謝式銘君調查筆錄及原告開立「已登錄公有土地佔用土地使用拋棄書」等違章證據，移經被告機關審理違章成立，並以原告未能提示必要成本費用憑證供核，初查乃按補償費收入百分之五十，核定其他所得為一、三二五、○○○元。
原告不服，主張系爭補償費為生雜漁補償費而非土地補償費，如台塑公司未於系爭土地興建六輕計畫工廠，則其仍可向財政部國有財產局辦理承租，且台塑公司發放補償費標準不一致已不公平，現又核課補徵綜合所得稅，顯非合理等由申經被告機關復查決定，以經查台塑關係企業於七十九年間為籌劃興建「六輕及其擴大計畫建廠」，遂委託福懋公司，蒐購雲林縣麥寮鄉沿海屬國有財產之海域土地使用權，以作為六輕建廠用地，原告於八十年元月間與福懋公司接洽，將其與丙○○君、許伯戎君共同占用坐落雲林縣麥寮鄉○○○段許厝寮小段八八七等地號公有土地，面積計十八頃之生雜魚器具及土地使用權，讓售予福懋公司每公頃補償費為五十三萬元，共計九五四萬元，原告取得價款為二、六五○、○○○元（詳處分卷第五十頁至第五十三頁），其父子三人除出具已登錄公有土地佔有土地使用權拋棄書載明：「因無法耕作使用土地，願將該等公有土地使用權拋棄，由承受人繼續使用收益」，另出具壹年生雜魚補助款之收據，交付予福懋公司。
系爭補償費業經財政部八十七年十二月二十二日台財稅第八七一九五五三七九號函釋，並無財政部七十九年四月七日台財稅第七八○四三二七七二號函准予免納所得稅之適用（詳處分卷第五十八頁、第五十九頁）。
另原告所占用之土地，屬國有已登錄土地，非其本身擁有之土地，不具土地所有權，雖主張係向台灣土地銀行承租使用收益，惟據台灣土地銀行北港分行八十六年六月十四日北港開字第三二二號函復稱：該等土地於代管期間並未出租予原告，該等土地並於八十三年十二月十二日由其總行轉移國有財產局在案（詳處分卷第一○頁），又本案經被告機關分別以八十五年八月八日中區國稅法字第八五○○六三六八三號函，八十六年七月十二日中區國稅法字第八六○○四一一五一號函請提示養殖水產物之必要成本費用供核，據原告於八十五年八月十五日函復稱從事水產養殖必要成本、費用分別：「整地一五○萬元，給排水設施一三五萬元、堤防二五○萬元、種魚苗一五○萬元、飼料二五○萬元」合計九二五萬元，原告並稱領取之補償費確係不敷成本，並無所得可言，原告另於八十六年七月十七日函復被告機關稱並無帳載憑證可資證明上述必要成本費用金額，主張要求相關證明文件尚未符常理。
經核原告主張之必要成本費用既無相關文件可供查核，此外亦無從事養殖水產物之相關證明文件可稽，是被告機關初查按補償費收入二、六五○、○○○元，核定百分之五十為其他所得計一、三二五、○○○元，並無不當，訴願、再訴願決定亦持與被告機關相同論見予以駁回。
③原告起訴意旨略謂：原告主張系爭補償費係補償其養殖物、地上物損失及補助其往後生活費用金額，訴稱福懋公司發放補償費標準不一，其從事水產養殖必要成本費用達九二五萬元，取得之補償費尚不足必要成本費用，並無所得可言，此外並訴稱福懋公司於發放補償費時，每公頃須扣八萬元，其實際並未領取二六五萬元之全額補償費。
④查本件原告及丙○○君、許伯戎君，三人共同出具之收據金額為九五四萬元，倘福懋公司每公頃確有預扣八萬元，則渠等三人領取之補償費應僅八一○萬元（即每公頃五十三萬元減八萬元，乘以十八公頃合計數），依一般經驗法則，應無領取八一○萬元，卻開立領取九五四萬元收據之情事，是其所訴委無可採，又查本件原告雖主張其投入成本費用達九二五萬元，惟原告並無法提供相關事證佐其詞，參諸前行政法院三十六年判字第十六號判例「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」之意旨，所訴不足為採。
⑵罰鍰部分：
①按「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。」
為所得稅法第一百十條第二項所明定。
②本件原告本（八十）年度取有其他所得一、三二五、○○○元，已超過當年度規定之免稅額，標準扣除額之合計數，未依所得稅法第七十一條規定辦理當年度綜合所得稅結算申報，逃漏綜合所得稅一五一、三五五元，違章事證明確已如前述，被告機關乃按所漏稅額裁處一倍罰鍰一五一、三○○元。
原告不服，主張並無所得可言，應予免罰云云，申請被告機關復查決定，以原告未辦理結算申報又未據實補報受領補償費金額，雖主張並無所得乙情，並無相關證明文件可稽，已如前述，是原告未辦理結算申報，被告機關依所漏稅額一五一、三五五元，裁處罰鍰一五一、三○○元，洵無不合，訴願、再訴願決定亦持與被告機關相同論見予以駁回。
③原告起訴意旨略謂：原告主張系爭補償費金額尚未確定，亦無所得可言，不應予以裁處罰鍰。
④查原告仍執前詞，復無新事證可稽，所訴委無可採。
⑶基上論結：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。

理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：：第九類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」為行為時所得稅法第十四條第一項第九類所明定。
又按「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。
」同法第一百十條第二項亦定有明文。
而「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額；
若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅。」
亦為財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋在案。
而上開函釋與所得稅法之意旨無違，應予適用。
二、經查本件原告於八十年一月間領取福懋公司發放之生雜魚補償費計二、六五○、○○○元，案經法務部調查局雲林縣調查站查獲，取具福懋公司總經理謝式銘調查筆錄（見原處分卷第第六頁）及原告所出具「已登錄公有土地佔用土地使用拋棄書」、收據（見原處分卷第四頁、第五頁）等違章證據，移經被告審理違章成立，並以原告未能提示必要成本費用憑證供核，乃按補償費收入百分之五十，核定其他所得為一、三二五、○○○元，而處分應補徵稅額一五一、三五五元，並按所漏稅額，裁處一倍罰鍰一五一、三○○元（計至百元止），核與前揭法條規定，尚無不合。
原告雖起訴主張：系爭補償費係補償其養殖物、地上物損失及補助其往後生活費用金額，福懋公司發放補償費標準不一，其從事水產養殖必要成本費用達九百二十五萬元，取得之補償費尚不足必要成本費用，並無所得可言，此外並訴稱福懋公司於發放補償費時，每公頃須扣八萬元稅款，其實際並未領取二六五萬元之全額補償費云云。然查：
㈠原告與許伯戎、丙○○所出具之收據，固載明該九百五十四萬元，係一年生雜魚之補助款，惟查福懋公司總經理謝式銘於八十年八月十六日接受調查局調查時，供稱：「我原本不認識丙○○，但是八十年元月間，丙○○至福懋公司商洽出讓：：：占有土地使用拋棄權（含壹年生雜魚補助款）而認識」（見原處分卷第六頁），而該公司董事長賴樹旺於八十一年十一月十七日在虎尾稽徵所，供述：「目的只為取得土地使用權，地上養殖物、器具設備處理情形與前述相同，均由許德、許伯戎、甲○○等人自行處理」（見原處分卷第一頁、第二頁），此均有各該筆錄影本附於原處分卷可稽。
該十八公頃土地一年生雜魚之魚獲，顯絕不可能高達九百五十四萬元，且原告等復出具「已登錄公有土地佔有土地使用拋棄書」，該養殖物及器具設備等均由原告等自行處理，足見本件補償費係原告拋棄使用原占用前述土地之對價。
又原告於本院準備程序時，提出行政院農業委員會水產試驗所九十年二月二十六日（九○）農水試養字第○八七○號函復雲林區漁會所附有關「生雜漁養殖成本明細表」（見本院卷第一四七頁及第一四八頁）而稱原告養殖漁物的開墾、飼料、種苗等費用，亦遠超過福懋公司所發放之補償費云云，然查上開函係針對八十七年整年度台灣區沿近海及養殖戶經濟調查報告，而本件原告拋棄使用權係在八十年一月間，因而其有所支出亦非整年度，因而該生雜漁養殖成本明細表，僅供參考，而非得如原告所稱為其所有之成本，而得加以扣除。
㈡按「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額：若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅」為財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋在案，原告未依法申請承租或借用前述國有土地，即無權占用，另原告所占用之土地，屬國有已登錄土地，非其本身擁有之土地，不具土地所有權，雖主張係向台灣土地銀行承租使用收益，惟據台灣土地銀行北港分行八十六年六月十四日北港開字第三二二號函復稱：該等土地於代管期間並未出租予原告，該等土地並於八十三年十二月十二日由其總行轉移國有財產局在案（見原處分處分卷第十頁），原告其固曾投入心血及資金開墾該地，惟其亦因而有所收益，然其就使用該土地，卻從未支付土地所有權人即國家任何對價，福懋公司對取得其拋棄使用權之同意，竟支付前述對價，應屬優厚。
縱合法承租房屋或土地之人，因遷讓而取得補償費，若未能提出成本或必要費用之證據憑證，尚須依前述函釋，按補償費收入百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅，原告非依法承租前述國有土地，僅拋棄使用權而領得補償費，被告適用或類推適用前述函釋，因原告未提出成本及必要費用憑證，以補償費收入百分之五十為所得額，核定原告應補徵之稅款，自屬正當。
至於其他漁民所支付之成本或必要費用，或政府開發土地之費用，均因地點、面積大小及規模等之不同，而與原告就前述土地所實際支出之成本及必要費用，非必相同，本件自無從依前者認定原告支出之成本及必要費用。
㈢原告之父丙○○於八十年元月間與福懋公司接洽，將原告與許伯戎、丙○○所占用坐落雲林縣麥寮鄉○○○段許厝寮小段八八七等地號公有土地，面積十八公頃土地使用權等拋棄，由福懋公司按每公頃五十三萬發給補償費，原告及丙○○、許伯戎仍出具已登錄公有土地佔有土地使用拋棄書載明：「因無法耕作使用土地，願將該等公有土地使用權拋棄，由承受人繼續使用收益」（見原處分卷第四頁），另出具壹年生雜魚補助款之收據，交付予福懋公司（見原處分卷第五頁）。
福懋公司簽發指定受款人之支票予原告等人，原告已提示領得其中票號0000000、Ｂ0000000號金額各一、三二五、○○○元，合計二、六五五、○○○元之票款（見本院卷第一三五頁至第一四○頁，華南商業銀行斗六分行九十年三月五日華斗存字第十七號函及台灣土地銀行斗六分行九十年三月六日斗存字第九○○○二○九號函所附支票正反面影本）。
而原告對於該支票後面之背書真正，亦無爭執，原告雖稱福懋公司按每公頃預扣八萬元稅款，惟本院曾於另案向福懋公司函詢，據復：「本公司並未代扣繳稅金：：：本公司以每公頃五十三萬元取得其使用權拋棄」（見本院卷第一一五頁，福懋興業股份有限公司八十九年十月二十三日福廠字第○四三五號函，此函係本院八十九年度訴字第一○五號所函詢而答覆），原告復未提出任何積極證據足證福懋公司有預扣稅款情事，此部分主張自難認有據。
至原告或其父丙○○是否於領得票款後，將款項轉交他人，或將如附表示之其他指名支票背書轉讓他人，經由他人提示，均屬支票受款人與第三人間之另法律關係，與本件事實之認定無關。
㈣原告八十年度取有其他所得一、三二五、○○○元，已超過當年度規定之免稅額、標準扣除額之合計數，未依所得稅法第七十一條規定辦理當年度綜合所得稅結算申報，逃漏綜合所得稅一五一、三五五元，違章事證明確已如前述，被告按所漏稅額裁處一倍罰鍰計一五一、三○○元，亦屬正當。
三、綜上所述，原處分依法並無不當，訴願及再訴願決定遞予以維持，亦無不合。
原告之訴為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 五 月 十 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 王 茂 修
法 官 許 金 釵
法 官 莊 金 昌
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。
未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 九十 年 五 月 十 日
法 院 書 記 官 蔡 宗 融