臺中高等行政法院行政-TCBA,89,訴,914,20010503,1

臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第九一四號

原 告 甲 ○
訴訟代理人 戊○○
丁○○
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
己○○

右當事人間因土地增值稅事件，原告不服臺灣省政府中華民國八十九年十月十七日台
財訴第0000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如左︰

主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。

事 實
甲、事實概要：
緣原告甲○原所有坐落台中縣新社鄉○○○段一八六之七四三、一八六之七四四、一八六之七四五地號等三筆土地，於民國八十四年六月二十二日經台灣台中地方法院執行拍賣，並按一般稅率代扣土地增值稅新台幣（下同）九、三一四、八七０元在案。
嗣經拍定人張勝利及債權人陳振生、劉玉瑛於八十四年十一月九日代為申請依行為時土地稅法第三十九條之二規定免徵土地增值稅，經被告機關所屬東勢分處於八十四年十一月二十八日會同東勢地政事務所及新社鄉公所人員實地勘察結果，除一八六之七四五地號土地種植枇杷繼續作農業使用，符合免稅之要件外，另同段一八六之七四三地號全部閒置，同段一八六之七四四地號部分種植枇杷、部分閒置，認定與行為時土地稅法第三十九條之二規定不合，乃以八十五年三月七日稅東分二字第八四００九九三四號函復就其符合上開同法規定部分准予免徵土地增值稅，餘因全部或部份未作農業使用予以否准在案。
原告嗣於八十八年四月二日另提申請上開系爭土地依行為時土地稅法第三十九條之二規定免徵土地增值稅，應再退還剩餘二筆土地稅款，被告機關以上開馬力埔段一八六之七四五地號業已核准免徵土地增值稅，且已另案辦理退稅計一、五一七、七八三元，並函請台中地方法院重新分配在案，被告機關所屬東勢分處遂以八十八年四月十三日稅東分二字第八八００二七三一號函否准原告餘二筆土地退稅之申請，原告不服，遞經訴願、再訴願均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
乙、兩造之聲明﹕
一、原告訴之聲明﹕再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，並退還所扣稅款新台幣七百七十九萬七千零八十七元。
二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。
丙、兩造之陳述﹕
一、原告起訴意旨及補充理由略以﹕
Ａ、按行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定﹕「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅」，而土地稅法施行細則第五十八條第一項規定﹕「移轉之土地如屬耕地者，依土地稅法第三十九條之二第一項規定申請免徵土地增值稅時，應由稽徵機關審查是否符合條件，無須檢附繼續作農業使用承諾書」，又財政部八十六年五月六日台財稅第八六一八九五一八一號函略以﹕「法院拍賣耕地申請免徵土地增值稅案件，‧‧‧如經查明該耕地係在依法作農業使用時，經法院拍賣，且拍定人係經主管機關核發自耕能力證明有案之耕地承受人，則仍有土地稅法第三十九條之二第一項規定之適用，應准予免徵土地增值稅。」
。
是以，以上各項法令規定均明確指出，耕地於申請免徵土地增值稅之具備要件為﹕（一）移轉之土地為農業用地（二）移轉時仍在作農業使用中。
而認定上述要件是否符合規定的認定時間點，則為「移轉時」，就法拍案件而言，即是「拍定時」。
Ｂ、原告原有坐落台中縣新社鄉○○○段一八六之七四三、一八六之七四四、一八六之七四五地號等三筆土地（耕地），於民國八十四年六月二十二日經台灣台中地方法院執行拍賣，並由領有自耕能力證明書之拍定人拍定取得所有權，並移轉過戶登記完成。
按農業主管機關（本案為新社鄉公所農業課）受理自耕能力證明書之申請時，依法即派員實地勘查，倘若查核該地確係作農業使用中，才准予核發自耕能力證明書。
是以，本案拍定人張勝利，既領有「自耕能力證明書」並已移轉土地過戶登記完畢，即足證明移轉（拍定）時，係爭土地確係合法作農業使用。
Ｃ、惟原處分機關確以「拍定後勘查現場所認定的結果」，作為駁回原告申請免徵土地增值稅之依據。
是以，原處分機關及其上級機關一再執著另一法律關係之「拍定後」系爭耕地之耕作情形，而完全忽視事件發生時間點的完整相關法令規定，如此非但違背公文書（自耕能力證明書）所認定之事實，且一再作出違反法令之處分，而駁回原告之申請，實已嚴重損害到原告之權益。
Ｄ、本件原處分及一再訴願決定認系爭一八六－七四四號及一八六－七四三號土地未作農地使用，無非以查封筆錄為據，該八十四年三月七日查封筆錄僅由執行債權人代理人會同執行人員前往指封，未會同地政人員至現場指界，已難信實。
嗣執行債權人陳振生、劉玉英於八十四年十一月九日代為申請免徵土地增值稅時，被告機關所屬東勢分處於八十四年十一月二十八日會同地政人員及新社鄉公所人員實地勘查時，認一八六－七四三號地全部閒置，一八六－七四四地號土地部分閒置，更可見查封筆錄記載有誤，台中地方法院查封後，曾函請台中縣政府農政單位至現場查估地上農作物，指出一八六－七四四號種有十一年枇杷樹四十二棵，其枇杷樹數量與土地面積相符，可見此筆土地全部種有枇杷，並未閒置，應免徵土地增值稅。
至一八六－七四三號土地，原亦種植枇杷樹，因部分枇杷樹老化，生產力低落，原告為進行果園更新之必要措施，於拍定前砍除部份老化枇杷樹，預備再接種新枝或栽種其他經濟作物，豈料該土地僅第一次拍賣即拍定，致原告不及再繼續進行果園更新之栽種，但該時期是農業經營上必須之過程，即果園更新準備期，亦非閒置未作農業使用等語。
二、被告答辯意旨略以：
Ａ、按「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」
為行為時土地稅法第三十九條之二第一項所明定。
查原告所有座落新社鄉○○○段一八六之七四三、一八六之七四四、一八六之七四五地號等三筆土地，業經台中地方法院執行拍賣並按一般稅率核課土地增值稅在案。
嗣經拍定人及債權人代為申請依土地稅法第三十九條之二規定免徵土地增值稅，經查除同段一八六之七四五地號土地種植枇杷繼續作農業使用，符合免稅之要件外，另同段一八六之七四三地號全部閒置，同段一八六之七四四地號部分種植枇杷、部分閒置，核與行為時土地稅法第三十九條之二規定不合，被告所屬東勢分處乃就其符合前揭法條規定部分准予免徵土地增值稅，於因全部及部份未作農業使用予以否准免徵，並非無據。
Ｂ、本案依據台灣台中地方法院民事執行處八十四年三月七日查封新社鄉○○○段一八六之七四三、之七四四及七四五地號三筆土地之查封筆錄所載：「‧‧‧查封之土地一八六之七四五號土地上種有枇杷，另兩筆土地則均廢耕，長滿雜草‧‧‧。」
另被告機關所屬東勢分處事後於八十四年十一月二十八日亦曾派員會同地政及農業單位人員實地勘查結果，系爭土地上除馬力埔段一八六之七四五地號土地種植枇杷繼續作農業使用外，另同段一八六之七四三地號全部閒置，同段一八六之七四四地號部分種植枇杷、部分閒置。
是本案系爭土地同段一八六之七四三及一八六之七四四地號兩筆土地，顯自八十四年三月七日查封當時至被告機關所屬東勢分處於八十四年十一月二十八日派員會同地政及農業單位人員實地勘察時，現場之使用狀況均相同，均有閒置而未繼續作農業使用之情事，系爭兩筆土地經台灣台中地方法院於八十四年六月二十二日執行拍賣當時，顯未繼續作農業使用。
又按農業用地移轉免徵增值稅案件管制檢查作業要點第五點（一）規定農業機關負責農業用地是否繼續作農業使用之認定，是本案系爭土地同段一八六之七四三及一八六之七四四號土地，既經新社鄉公所（農業機關）認定全部及部分閒置，未繼續作農業使用，當無行為時土地稅法第三十九條之二免徵土地增值稅之適用。原告主張各節，核不足採。

理 由
一、按「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」
行為時土地稅法第三十九條之二第一項定有明文。
又稅捐稽徵法第六條第三項規定：「經法院執行拍賣或交債權人承受之土地，執行法院應於拍定或承受後五日內，將拍定或承受價額通知當地主管機關依法核課土地增值稅，並由執行法院代為扣繳。」
土地稅法施行細則第六十一條亦規定：「主管稽徵機關接到法院通知之有關土地拍定或承受價額等事項後，除應於七日內查定應納土地增值稅並填掣土地增值稅繳納通知書註明法院拍賣字樣，送請執行法院代為扣繳外，並應查明該土地之欠繳土地稅額參加分配。」
。
又「法院拍賣之農業用地，於事後申請免徵土地增值稅，如經審查符合土地稅法第三十九條之二及有關規定者，應准予辦理。」
「○○○女士所有經法院拍賣之農業用地，經實地勘查有閒置不用情形，應先查明如係依法令之規定而休耕者，得依本部七十七年五月十三日台財稅第七七○一四九八七八號函釋辦理，但拍定人如無繼續耕作之意願而不繼續耕作者，仍無土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅規定之適用。
」及「主旨：×××君取得法院拍賣××地號農牧用地，該宗土地於拍賣前有部分面積未作農業使用，應無土地稅法第三十九條之二免徵土地增值稅規定之適用。
說明：二、查土地增值稅之徵收係按宗合計，農業用地移轉免徵土地增值稅之申請亦係按宗審核。
本案×××君取得主旨所述土地，既經查明拍賣前部分面積五六○平方公尺未作農業使用，該宗土地即不符合土地稅法第三十九條之二免稅規定之要件，自不得依使用面積比例計算免徵其土地增值稅。」
分別為財政部八十二年六月十七日台財稅第000000000號、八十四年八月十五日台財稅第000000000號及八十一年十二月二十三日台財稅第八一○五四四二四四號函釋在案。
上開三函釋與土地稅法第三十九條之二第一項規定，並無不合，本件自得予以援用。
二、本件原告甲○原所有坐落台中縣新社鄉○○○段一八六之七四三、一八六之七四四、一八六之七四五地號等三筆土地，於民國八十四年六月二十二日經台灣台中地方法院執行拍賣，並按一般稅率代扣土地增值稅新台幣九、三一四、八七０元在案。
嗣經拍定人張勝利及債權人陳振生、劉玉瑛於八十四年十一月九日代為申請依行為時土地稅法第三十九條之二規定免徵土地增值稅，經被告機關所屬東勢分處於八十四年十一月二十八日會同東勢地政事務所及新社鄉公所人員實地勘察結果，除一八六之七四五地號土地種植枇杷繼續作農業使用，符合免稅之要件外，另同段一八六之七四三地號全部閒置，同段一八六之七四四地號部分種植枇杷、部分閒置，認定與行為時土地稅法第三十九條之二規定不合，乃以八十五年三月七日稅東分二字第八四００九九三四號函復就其符合上開同法規定部分准予免徵土地增值稅，餘因全部或部份未作農業使用予以否准在案。
原告嗣於八十八年四月二日另提申請上開系爭土地依行為時土地稅法第三十九條之二規定免徵土地增值稅，經查馬力埔段一八六之七四五地號業已核准免徵土地增值稅，且已另案辦理退稅計一、五一七、七八三元，並函請台中地方法院重新分配在案，被告機關所屬東勢分處遂以八十八年四月十三日稅東分二字第八八００二七三一號函否准原告之申請。
原告雖主張系爭三筆土地（耕地），於八十四年六月二十二日經台灣台中地方法院執行拍賣，並由領有自耕能力證明書之拍定人拍定取得所有權，並移轉過戶登記完成。
按農業主管機關（本案為新社鄉公所農業課）受理自耕能力證明書之申請時，依法即派員實地勘查，倘若查核該地確係作農業使用中，才准予核發自耕能力證明書。
是以，本案拍定人張勝利，既領有「自耕能力證明書」並已移轉土地過戶登記完畢，即足證明移轉（拍定）時，係爭土地確係合法作農業使用。
原處分機關以「拍定後勘查現場所認定的結果」，作為駁回原告申請免徵土地增值稅之依據。
是以，原處分機關及其上級機關一再執著另一法律關係之「拍定後」系爭耕地之耕作情形，而完全忽視事件發生時間點的完整相關法令規定，如此非但違背公文書（自耕能力證明書）所認定之事實，且一再作出違反法令之處分，而駁回原告之申請，實已嚴重損害到原告之權益等語。
三、按土地稅法第三十九條之二第一項規定申請免徵土地增值稅，應同時具備一、須為農業用地，二、須在依法作農業使用時移轉，三、須移轉與自行耕作之農民繼續耕作，此由該法條規定之文義觀之甚明。
又「法院得依已明瞭之事實，推定應證事實之真偽。」
行政訴訟法第一百七十六條、民事訴訟法第二百八十二條定有明文。
本件系爭地號土地地目為「田」，經台中縣政府六九府地用字第八０八００號非都市土地使用編定公告確定為「特定農業區農牧用地」，有土地登記簿謄本附於原處分卷可稽，固屬土地稅法第三十九條之二第一項規定所稱之「農業用地」（同法第十條前段參照）。
惟該土地於八十四年三月七日台灣台中地方法院由債權人代理人導往現場，指封實施查封時，其一八六－七四五號土地上種有枇杷，另兩筆土地上則均廢耕，長滿雜草，另一八六－七四四號土地上有未保存登記之農舍，有台灣台中地方法院民事執行處八十四年三月七日八十四年度執三字第一六七五號函送之強制執行不動產「查封筆錄」附於原處分卷為憑。
又被告為明瞭系爭土地之使用情形，亦於八十四年十一月二十八日會同東勢地政事務所、新社鄉公所人員實地會勘，發現一八六－七四五號全部及一八六－七四四號之五分之二土地上有枇杷等作物，一八六－七四三號全部及一八六－七四四號之五分之三土地為聞置，有會勘紀錄可稽，依前述查封筆錄、會勘紀錄顯示：一、該二筆土地在八十四年三月七日法院查封及八十四年十一月二十八日被告勘查時均有全部或部分閒置情形，從而被告本於經驗法則，認定該土地在八十四年三月七日法院查封至八十四年十一月二十八日被告會勘間之土地使用情形完全相同，並未全部作農業用地使用，足證該二筆土地在八十四年六月二十二日被台灣台中地方法院拍賣移轉時，並未全部依法作農業使用事證極為明確，核與行為時土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅的要件不符。
並與財政部八十六年五月六日台財稅第八六一八九五一八一號函釋：「如經查明該耕地係在依法作農業使用時，經法院拍賣，且拍定人係經主管機關核發自耕能力證明書有案之耕地承受人，應准予免徵土地增值稅。」
規定不符，自無該函釋之適用，而否准免稅，揆諸上開規定、函釋及說明，亦無不合。
四、系爭土地於移轉時並未全部依法作農業使用之事實極為明確，與拍定人已否經主管機關核發自耕能力證明書有案之耕地承受人無關。
另內政部八十一年十一月二日台內地字第八一八六八二九號函所指「承受農地之使用須符合區域計畫法或都市計畫法有關土地使用管制法令規定」，依內政部八十三年五月十三日台（八三）內地字第八三七九六八七號函：「‧‧‧二、按『自耕能力證明書之申請及核發注意事項』第八點第一項第一款：『承受農地之使用須符合區域計畫法或都市計畫法有關土地使用管制法令規定。』
之規定，係指核發自耕能力證明書之承受農地使用不得有違反相關土地使用管制法令規定之情事，至於承受之農地閒置不用，或其使用非該農地所有權人，均非違反相關土地使用管制法令規定。」
乃就核發自耕能力證明書所為之釋示，於本件並無適用之餘地；
而財政部八十二年九月二十四日台財稅第八二○四一○二四六號函：「×××先生申報移轉××地號工業區農牧用地，如經查明係屬土地稅法施行細則第五十七條第一項第一款所稱依區域計畫法編定之農牧用地，應准依同法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅。」
其所為函釋，仍應具備同條第一項規定「‧‧‧依法作農業使用時及繼續耕作之農業用地」甚明。
五、至原告又主張本件原台中地方法院八十四年三月七日查封筆錄僅由執行債權人代理人會同執行人員前往指封，未會同地政人員至現場指界，其筆錄記載一八六－七四四號、一八六－七四三號土地閒置，已難信實。
嗣執行債權人陳振生、劉玉英於八十四年十一月九日代為申請免徵土地增值稅時，被告機關所屬東勢分處於八十四年十一月二十八日會同地政人員及新社鄉公所人員實地勘查時，認一八六－七四三號地全部閒置，一八六－七四四地號土地部分閒置，更可見查封筆錄記載有誤，台中地方法院查封後，曾函請台中縣政府農政單位至現場查估地上農作物，指出一八六－七四四號種有十一年枇杷樹四十二棵，其枇杷樹數量與土地面積相符，可見此筆土地全部種有枇杷，並未閒置，應免徵土地增值稅。
至一八六－七四三號土地，原亦種植枇杷樹，因部分枇杷樹老化，生產力低落，原告為進行果園更新之必要措施，於拍定前砍除部份老化枇杷樹，預備再接種新枝或栽種其他經濟作物，豈料該土地僅第一次拍賣即拍定，致原告不及再繼續進行果園更新之栽種，但該時期是農業經營上必須之過程，即果園更新準備期，亦非閒置未作農業使用云云。
惟查八十四年三月七日台中地方法院之查封筆錄係記載一八六－七四五號土地種有枇杷樹，另兩筆土地（指一八六－七四三、一八六－七四四號土地）則均廢耕，長滿雜草，一八六－七四四號土地有未保存之農舍。
八十四年十一月二十八日被告機關與地政事務所之會勘結果，則為一八六－七四五號土地全部及一八六－七四四號土地部分（五分之二）種植枇杷，一八六－七四三號土地全部及一八六─七四四號土地（五分之三）閒置，二者就一八六－七四五號全部種植枇杷樹，一八六－七四三號土地閒置，勘察情形一致，僅一八六－七四四號土地，前者（查封筆錄）記載全部閒置，後者（會勘紀錄）記載部分閒置，不盡相符，惟土地增值稅之徵收係按宗合計，農業用地移轉免徵土地增值稅之申請亦係按宗審核。
一八六－七四四部分面積未作農業使用，該宗土地即不符合土地稅法第三十九條之二免稅規定之要件，自不得依使用面積比例計算免徵其土地增值稅。
至原告提出之台中縣政府農作物估價表，其上雖記載一八六－七四四號土地上有十一年以上枇杷樹四十二棵，惟其亦記載一八六－七四五土地上僅有十一年以上破布子一棵，與上開查封筆錄及會勘紀錄均記載種有枇杷樹，土地未閒置之情形不相符，按台中縣政府農作物估價表著重在農作物數量之估價，非著重在土地使用現況，則其所載土地種植情形，即難憑採，原告此部分主張，亦不足採信。
六、綜上所述，本件原處分並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。
原告所為主張，均無可採，其訴非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，應依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 五 月 三 十 日
臺中高等行政法院第四庭
審 判 長 法 官 沈應南
法 官 許武峰
法 官 黃淑玲
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中 華 民 國 九十 年 五 月 三 十 日
法院書記官 黃靜華