臺中高等行政法院行政-TCBA,92,訴,12,20040218,1

臺中高等行政法院判決 九十二年度訴字第一二號

原 告 甲○○
訴訟代理人 蔡至泰會計師
被 告 財政部台灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
丁○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月十四日台財
訴字第○九一○○五四三九四號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰

主 文
訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。

事 實
一、事實概要：
原告民國（下同）八十七年度綜合所得稅結算申報，漏報營利、薪資、利息等所得計新台幣（下同）六八、四七五、五一九元，案經被告查獲，審理違章成立，核定綜合所得總額為六九、九一○、七八七元，淨額為六九、三二一、七八七元，應補稅額二六、九一六、四八三元；
並就漏報所得額處○．二倍之罰鍰計五、三八三、二○○元（計至百元止）。
原告不服，就營利所得、利息所得及罰鍰項目，申請復查結果，獲減列利息所得八七、八八三元，綜合所得總額變更核定為六九、八二二、九○四元；
罰鍰減列七、○○○元，變更為五、三七六、二○○元。
原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造陳述：
㈠原告主張：
⒈本案爭點在於原告於八十七年度所出售六十九年至七十九年間自萬有紙廠股份有限公司（下稱萬有紙廠）獲配之股票股利是否為緩課股票？⑴緩課股票：係指符合促進產業升級條例第十六條規定所獲配之未分配盈餘增資股票，屬股票股利之一種，其於股東取得股票年度暫免計入該股東當年度綜合所得額（營利所得）課稅，而係於未來該股票轉讓、贈與或作為遺產分配時，將股票面額部分作為轉讓、贈與或遺產分配時所屬年度之所得（營利所得），申報課稅。
惟如屆時實際轉讓價格低於面額時，則以實際轉讓價格申報課稅（即從低課稅），至於實際轉讓價格超出面額部分，則為證券交易所得（屬財產交易所得之一種），依所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起停止課徵所得稅，亦即該超出部分免稅。
⑵資本公積增資股票：係以公司之資本公積轉增資發行股票，亦係股票股利之一種，依財政部八十一年五月二十九日台財稅第八一○一四○○一一號函之規定，股東於取得時免予計入當年度所得課徵所得稅，而係於未來轉讓時，按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起停止課徵所得稅，亦即此類股票目前免稅。
⒉被告對原告營利所得部分之調整，係完全依據證券商錯誤通報資料而來，並未加以查證，違反行政程序法之規定：本案原告八十七年度綜合所得稅結算申報，經被告依據萬泰證券股份有限公司（下稱萬泰證券）通報原告於八十七年三月十二日、十三日、十六日、十七日及十八日等五日出售萬有紙廠股票之緩課股票轉讓所得申報憑單，歸課原告當年度營利所得六五、三二七、○四○元（系爭股票取得年度自六十九年起至七十九年止共計十一年），惟據萬有紙廠八十年十二月三十一日刊印之公開說明書（係經萬有紙廠、財務簽證會計師、證券承銷商中國信託投資股份有限公司及股票簽證機構台灣省合作金庫審查，並經財政部證券管理委員會核准，供向投資大眾募股之用）第五十五頁股本形成經過所載，該公司於六十九年至七十九年間增資來源無盈餘轉增資者（亦即無發行緩課股票情事者）為六十九年（現金及資本公積）、七十八年（資本公積）及七十九年（資本公積及現金），但萬泰證券均將之通報為緩課股票，通報錯誤情形十分明顯。
另於八十七年五日間併同出售之其他年度取得股票，雖有盈餘轉增資情事，惟多併同資本公積轉增資一併發行。
單純僅發行資本公積轉增資股票之年度尚且被誤通報為緩課股票（盈餘轉增資），則盈餘轉增資及資本公積轉增資併同發行年度被誤通報之機率便大幅增加，且存在合理的懷疑。
因盈餘轉增資股票方應列入課稅，資本公積轉增資股票則不列入課稅，二者差異甚大，錯誤通報對原告權益影響甚鉅。
此錯誤通報情事雖經原告於訴願程序加以質疑，惟訴願決定卻以原告所述核與萬泰證券函覆事實不符為由而駁回原告之訴。
按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」
、「行政機關應依職權調查證據：：：對當事人有利及不利事項一律注意。」
分別為行政程序法第九條及第三十六條所明定。
原告提出證券發行人萬有紙廠在眾多單位審查下所刊印之公開說明書為證據，則被告便應查明萬泰證券原通報資料是否有誤，而非以原告所述與通報資料不符而逕自駁回原告之訴，其作法明顯違反行政程序法之規定。
⒊按「逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。」
、「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。
倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」
分別為司法院釋字第五○三號解釋文及改制前行政法院三十九年判字第二號判例所載，是以被告應確實查明原告有違法之事證，方可就違法部分對原告施以處分，光憑其他單位通報之資料，尚無法免除其查證之義務。
學說通認稅捐稽徵機關應就「課稅標的之加項」及「違章事實」負舉證責任，原告已提出系爭證券發行人萬有紙廠印製之公開說明書來指出萬泰證券之通報資料有誤，被告便應本諸職責，逐一確認該通報資料之正確性，以證明原告漏報應稅所得之金額，並作為裁罰之依據，方符法令之規定。
⒋原告對太平洋證券通報部分未申報所得並無過失：被告另就太平洋證券股份有限公司（下稱太平洋證券）通報部分，除對原告補稅外，並處以罰鍰，惟經查該部分股票係原告擔任他人向大安商業銀行借款之連帶保證人所提供之擔保品，依該行函復被告所述，係因借款人還款延滯，該行遂發函催告借款人及保證人（原告），借款視為全部到期並將處分其設質股票，並於八十七年八月二十七日以書面徵得原告同意後處分該設質股票。
然依據大安銀行提供予被告之同意書影本，上載係因萬有紙廠陸續退票，股價連日下挫，為恐影響該行權益，原告方同意該行逕予處分質押股票，以清償所擔保之借款，除二者理由不盡相同外，該同意書係銀行欲處分設質股票之例行性先期作業，惟因係銀行直接委託太平洋證券出售，而所得款項係直接清償所擔保之借款，茲因原告並非借款人，而係連帶保證人，是以所擔保之借款何時減少？減少原因係借款人自行清償或出售原告擔保品，原告均無由知悉（因所提供設質之股票均在大安銀行手中，雖簽有銀行提供之同意書亦不知其何時出售？會不會出售？出售多少？），故大安銀行委託太平洋證券出售部分，因非原告所為，且出售價款直接用以清償擔保借款，並未交付原告，故原告未將之列入申報並非故意，此部分對原告施以罰鍰處分，核與稅法對漏報行為處罰之立法精神不符。
（因原告非借款人，該設質股票被出售以清償所擔保之借款，原告並未受有利益，另該部分係由銀行直接委託證券商出售所得價款由銀行直接收取，其相關交易憑證均由銀行留存亦非原告所可得知）。
⒌另就漏報緩課股票是否應處罰鍰一事，因萬泰證券及太平洋證券均未將「緩課股票轉讓所得申報憑單」第二、三聯交付原告，致原告不知所出售股票中含有緩課股票，而未於申報八十七年度綜合所得稅時申報緩課股票部分之營利所得，亦即原告對此漏報部分並無過失，故被告對此部分加處罰鍰實有違誤。
㈡被告答辯：
⒈原告八十七年度辦理綜合所得稅結算申報，經被告所屬北港稽徵所依據萬泰證券及太平洋證券通報原告出售萬有紙廠之緩課股票轉讓所得申報憑單歸課原告當年度營利所得六八、三七一、二九○元。
原告不服，主張核定之營利所得有部分較委託證券商轉讓申報之金額為多（例如來自萬有紙廠之三、○四四、二五○元及四七○、○○○元）云云，申請復查。
被告復查決定以，核原告八十七年度綜合所得稅核定通知書上所列示之資料存放位置８Ｉ６６Ｃ0000000至８Ｉ６６Ｃ0000000等四十七筆營利所得六五、三二七、○四○元（含原告所列舉之四七○、○○○元）係原告分別於八十七年三月十二、十三、十六、十七、十八日出售取自萬有紙廠之緩課股票，被告初查依據萬泰證券通報之緩課股票轉讓所得申報憑單予以歸課系爭營利所得六五、三二七、○四○元，被告復於九十年十月九日以中區國稅法字第○九○○○五八一一五號函向該公司查證交易資料，據該公司於九十年十月十九日以萬財字第○四八號函檢送之股票交易資料係屬原告出售取自萬有紙廠之緩課股票無誤。
另資料存放位置８Ａ１４Ｃ0000000乙筆金額三、○四四、二五○元，係由大安商業銀行忠孝分行八十七年八月二十九日委託太平洋證券出售；
經被告於九十一年四月十五日以中區國稅法字第○九一○○一九五八九號函向該行查詢出售之原因及有無委託書，據該行（現為台新國際商業銀行）於九十一年五月七日以台新總企管字第九一一○七○號函復：「甲○○君前係擔任本行（原大安商業銀行，九十一年二月二十八日與台新國際商業銀行合併，其相關權利義務由台新國際商業銀行概括承受）忠孝分行借款人許玉芬及許玉欣之連帶保證人，並提供所有之萬有紙廠股份有限公司股票設質予本行（原大安商業銀行）以供擔保。
前因借款人還款延滯，本行（原大安商業銀行）遂發函催告借款人及保證人，借款視為全部到期並將處分其設質股票，並於八十七年八月二十七日徵得甲○○君之書面同意後處分該設質股票」。
是則系爭營利所得六八、三七一、二九○元均屬原告出售取自萬有紙廠之緩課股票應申報課稅之營利所得應無疑義，被告初查依據萬泰證券及太平洋證券通報之緩課股票轉讓所得申報憑單歸課原告當年度營利所得，尚無不合，復查後原核定仍予維持。
⒉本件原告於八十七年間出售其所有萬有紙廠之緩課股票，被告原查依據萬泰證券及太平洋證券通報之緩課股票轉讓所得申報憑單歸課原告當年度營利所得尚無不合，原告雖主張其未申報出售萬有紙廠緩課股票，其中部分為資本公積轉增資股票，係屬停徵之證券交易所得，而非營利所得，應免予課稅。
惟按改制前行政法院三十六年判字第十六號判例，當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，是本件原告主張其未申報出售萬有紙廠緩課股票，其中部分為應免課稅股票之有利於己之事實，自應舉證證明之，惟原告未能提示明確事證，以實其說，是其所訴不足採據。
⒊關於罰鍰部分：本件原告八十七年度結算申報漏報營利、薪資及利息所得，案經查獲，取具漏報之營利、薪資、利息所得扣繳憑單暨緩課股票轉讓所得申報憑單等資料附卷可稽，違章事實明確，被告乃按所漏稅額處○．二倍之罰鍰計五、三八三、二○○元。
原告不服，申請復查，經被告復查決定以，核本件有關本稅部分復查後營利所得應予維持，利息所得減列八七、八八三元，綜合所得總額變更核定為六九、八二二、九○四元，則其罰鍰部分復查後按所漏稅額處以○．二倍之罰鍰，計准予減列罰鍰七、○○○元，變更裁處為五、三七六、二○○元。
原告雖主張系爭股票非由其本人所處分，出售之價款亦係用以清償擔保借款，其未列入申報並非故意，不應對其處罰等情，惟被告於復查時，經向台新商業銀行查得，原告為該行借款人許玉芬及許玉欣之連帶保證人，並提供其所有萬有紙廠之股票以供擔保，因借款人還款延滯，該銀行經取得原告本人同意後處分該設質股票，本件原告漏未申報處分系爭緩課股票應申報課稅之營利所得，難謂無故意或過失，被告依規定裁處罰鍰並無不合，原告所訴委不足採。

理 由
一、按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」
、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利、合作社社員所分配之盈餘、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」
分別為所得稅法第二條第一項及第十四條第一項第一類所明定。
次按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額：：：但此類股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時所屬年度之所得，申報課稅。
至實際轉讓價格或贈與遺產分配時之時價，如低於面額時，以實際轉讓價格或贈與、遺產分配時之時價申報：：：」，為行為時促進產業升級條例第十六條所明定。
二、本件原告八十七年度綜合所得稅結算申報，經被告初查依據萬泰證券及太平洋證券通報原告出售萬有紙廠之緩課股票轉讓所得申報憑單歸課原告當年度營利所得六八、三七一、二九○元。
原告不服，主張核定之營利所得有部分較委託證券商轉讓申報之金額為多（例如來自萬有紙廠之三、○四四、二五○元及四七○、○○○元）云云。
申經被告復查決定以查原告八十七年度核定通知書上所列示之資料存放位置８Ｉ６６Ｃ0000000至８Ｉ６６Ｃ0000000等四十七筆營利所得六五、三二七、○四○元（含原告所列舉之四七○、○○○元）係原告分別於八十七年三月十二日、十三日、十六日、十七日、十八日出售取自萬有紙廠之緩課股票，原查依據萬泰證券公司通報之緩課股票轉讓所得申報憑單予以歸課系爭營利所得六五、三二七、○四○元，經被告於九十年十月九日以中區國稅法字第○九○○○五八一一五號函向萬泰證券公司查證交易資料，據該公司於九十年十月十九日以（九十）萬財字第○四八號函檢送之股票交易資料係屬原告出售取自萬有紙廠之緩課股票無誤。
另資料存放位置８Ａ１４Ｃ0000000乙筆金額三、○四四、二五○元係由大安商業銀行忠孝分行八十七年八月二十九日委託太平洋證券公司出售，經被告於九十一年四月十五日以中區國稅法字第○九一○○一九五八九號函向該行查詢出售之原因及有無委託書，據該行（現為台新國際商業銀行）於九十一年五月七日以台新總企管字第九一一○七○號函復：「甲○○君前係擔任本行（原大安商業銀行，九十一年二月二十八日與台新國際商業銀行合併，其相關權利義務由台新國際商業銀行概括承受）忠孝分行借款人許玉芬君及許玉欣君之連帶保證人，並提供所有之萬有紙廠股份有限公司股票設質予本行（原大安商業銀行）以供擔保。
前因借款人還款延滯，本行（原大安商業銀行）遂發函催告借款人及保證人，借款視為全部到期並將處分其設質股票，並於八十七年八月二十七日徵得甲○○君之書面同意後處分該設質股票」。
是系爭營利所得六八、三七一、二九○元均屬原告出售取自萬有紙廠之緩課股票應申報課稅之營利所得應無疑義，原查依據萬泰證券及太平洋證券通報之緩課股票轉讓所得申報憑單歸課原告當年度營利所得，尚無不合等由，駁回原告此部分復查之申請，訴願決定亦予維持，固非無據。
惟查：原告主張其出售萬有紙廠緩課股票未申報部分，其中部分為資本公積轉增資股票，而非緩課股票，係屬停徵所得稅之證券交易所得，而非營利所得，依法應免予課稅，業據提出萬有紙廠八十年十二月三十一日刊印之公開說明書為證，經核該公開說明書所載該公司六十九年至七十九年間之股本形成經過，其股本來源為現金增資、資本公積增資、未分配盈餘轉增資、員工紅利轉增資，惟六十九年及七十九年僅有現金及資本公積增資、七十八年僅資本公積增資，該三年之增資來源均無盈餘轉增資，是原告之主張應非無據。
況經本院就萬泰證券通報原告所出售萬有紙廠股票係屬緩課股票部分，函請臺灣證券集中保管股份有限公司查明該增資股票之性質，據覆稱：「鈞院所提供之萬有公司股票號碼，有關六十九年度發行部分及屬於合併換發部分之資料詳如一覽表及區段連號起迄號碼之股票影本（附件）：：：」，其所檢附股票影本，其中六九─ＮＤ─○○三七○○號，載明係以盈餘轉增資及資產重估增值轉增資取得；
七二─ＮＤ─0000000號、七二─ＮＤ─0000000號、七六─ＮＤ─四○○○○一─七號、七四─ＮＤ─四○○○○一─七號，載明係以盈餘轉增資及資本公積轉增資取得；
七五─ＮＤ─四○○九一四─三號、七九─ＮＤ─四○一五二七─七號載明係以資本公積轉增資及現金增資取得；
另七七─ＮＤ─四○四二一三─二號載明已（免）申報所得稅有一九四股、七八─ＮＤ─四○三○二二─三號及七八─ＮＤ─四○三○七四─六號均載明已（免）申報所得稅有一○○○股，此有臺灣證券集中保管股份有限公司九十二年十一月二十日證保法字第○九二○○四一六八四號函及股票影本三十四張附本院卷足稽，足證被告僅憑證券公司之通報即逕認原告所出售萬有紙廠之股票均屬應課徵綜合所得稅之緩課股票，而補徵原告綜合所得稅並據以裁處罰鍰之原處分（復查決定）核有違誤。
訴願決定未予糾正，仍予維持，亦有未合。
原告執此指摘，為有理由，合將訴願決定及原處分（復查決定）均予撤銷，由被告另行查明後，為適法之處分，以昭折服。
兩造其餘訴辯事由，無礙前述之認定，爰不予斟酌，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 十八 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 胡 國 棟
法 官 林 秋 華
法 官 王 德 麟
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份）。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 十八 日
法院書記官 蔡 宗 融