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臺中高等行政法院判決
97年度訴字第00144號
原 告 益昌工業工程股份有限公司
代 表 人 吳淑媛會計師 (清算人)
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營業稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國97年2月25日台財訴字第09700008950號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告代表人原為陳春吉，於本院審理中因原告公司經全體股東同意解散清算，選任吳淑媛會計師為清算人，原告之代表人變更為吳淑媛會計師，並聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：緣原告民國(下同)89年11月至90年8月間進貨取具非實際交易對象鑫晶工業有限公司(下稱鑫晶公司)及藍通實業股份有限公司(下稱藍通公司)開立不實之統一發票銷售額合計新台幣(下同)33,654,776元，營業稅額1,682,747元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,682,747元，經法務部調查局北部地區機動工作組(下稱調查局北機組)查獲，移由財政部臺北市國稅局(下稱臺北市國稅局)通報被告核定補徵營業稅額1,682,747元，並按所漏稅額1,682,747元處5倍罰鍰8,413,700元(計至百元止)。
原告不服，申請復查未獲變更，訴經財政部96年5月24日台財訴字第09600081240號訴願決定將原處分(復查決定)關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘復查駁回。
嗣經被告就罰鍰部分重核復查決定追減罰鍰3,365,500元，核定罰鍰5,048,200元，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠原告於88年11月間因標得「台電公司通宵發電廠復循環機組氣渦輪機風門及排氣道改善工程」，由於工程使用需要，遂於89年11月起至90年8月止，確實向營業人鑫晶、藍通公司購買不銹鋼板、鐵板、角板、鋼管等材料，且依法取得進貨發票，並以開立支票及匯款方式直接支付價款及進項稅額，依法申報進項稅額扣抵銷項稅額。
原告於購進貨物交易時已依行為時營業稅法(下稱營業稅法)第14條、第15條規定，直接支付銷貨營業人貨款及進項稅額，且依法直接取得並保存營業稅法第33條所列應具有載明其名稱、地址、統一編號、營業稅額之統一發票，暨依營業稅法第34條授權訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第l項規定：對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票。
原告並依法申報「進項稅額扣抵銷項稅額」事項，故實無違章不法之情。
被告稱原告未依規定取得憑證，以非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額為由，遽以「虛報進項稅額」論處違章，顯有不當。
依營業稅法第51條第5款：「納稅義務人，有左列情形之一者除追繳稅款外，按所漏稅額處l倍至10倍罰鍰，並得停止其營業．．．五、虛報進項稅額者。」
另依司法院釋字第337號解釋：「營業稅法第51條第5款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處l倍至10倍罰鍰，並得停止其營業。
依其規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。
另財政部76年5月6日台財稅第7637376號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款意旨不符部分，有違憲法保障人民權利之本旨，應不再援用。」
查原告於89年ll月至90年8月間取具鑫晶公司、藍通公司等開立之統一發票，並申報扣抵銷項稅額，其是否適用營業稅法第51條第5款規定處罰，依前揭說明意旨，自應同時具備司法院釋字第337號解釋所稱之「虛報進項稅額」及「逃漏稅款」兩項要件。
又依最高行政法院83年度判字第2446號判決：「營業人取得非實際交易對象開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，縱開立統一發票者為虛設之公司行號而實際上無營業之事實，若其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則營業人之所為，尚無因而逃漏營業稅之情形，自無逕對之補徵稅款並依營業稅法第51條第5款處罰之餘地。
如又上開營業人作為進項之統一發票，其開立者是否繳納營業稅，為營業人之所謂是否構成逃漏稅款之要件，自應由稽徵機關負舉證之責，且統一發票有無報繳納營業稅，稅捐稽徵機關一查即知，殊無命由營業人證明之理。」
本案被告未經查證原發票開立人是否已依法申報繳納所開立之統一發票應納之營業稅，僅依刑事案件移送書作為推論臆測之依據，即未經查證是否有「虛報進項稅額」情事，即遽予裁罰，自不符營業稅法第51條、司法院釋字第337號解釋及前揭最高行政法院判決意旨。
㈡再依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋就稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號開立之統一發票申報扣抵案件之原則：「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。
二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」
被告顯然違背此函釋，未就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核。
蓋因被告已先認定鑫晶公司及藍通公司為虛設行號，並進而依83年7月9日台財稅第831601371號函「因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實」，主張原告應主動舉證，且除非原告能證明「確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳」之外，均應追補稅款，被告所為顯有違上揭函釋意旨。
原告既已提出實際交易銷貨營業人出具之統一發票憑證，並提示匯款回條聯、支票及出貨單等資料供核，足證原告確實有支付貨款及進項稅額之事實，被告若欲對原告補稅處罰當應依上揭函釋盡其覈實查核之義務。
㈢又依營業稅法第15條第l項規定「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」
同條第3項「進項稅額指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額」，因此，就我國營業稅法之設計而言，係由買方將應支付之進項稅額交付賣方，並應由賣方向稅捐稽徵機關申報繳納，因此，就「有無逃漏營業稅」而言，自應斟酌買方是否將進項稅額依法交付賣方。
本案原告於交易時直接取具鑫晶公司、藍通公司統一發票後，即以開立支票、匯款等方式直接支付價款及進項稅額與銷貨營業人，此有匯款回條聯及收據逐筆可供查核，依前揭條文規定，原告已無虛報進項稅額逃漏營業稅可言，故被告依營業稅法第51條裁處漏稅額及罰鍰即為不法。
況賣方取得買方交付之進項稅額，是否未依法申報繳納，有否違章逃漏稅捐，亦屬取得進項稅額之賣方逃漏稅捐之問題，與買方無關，就此應由被告查證確實後裁處「賣方」罰鍰。
本案原告依法已支付鑫晶公司、藍通公司「進項稅額」，即無「虛報進項稅額逃漏營業稅之違章事實」，被告裁處原告漏稅額及罰鍰顯然不當。
㈣查被告僅依調查局北機組移送臺灣板橋地方法院檢察署偵查之「許應時等涉嫌詐欺及違反稅捐稽徵法」刑事案件移送書，遽認原告係向虛設行號進貨，違章事證明確，對原告處以3倍之罰鍰。
然許應時是否被檢察官起訴或是否經法院判決有罪，尚屬未定之天，況且許應時是否利用虛設行號犯罪，原告亦無從知悉，實務上亦咸認稽徵機關之刑事移送資料不得作為違法事實的證據，此有臺北高等行政法院92年度訴字第826號判決及90年度訴字第5608號判決可供參考。
原告確實有向銷貨營業人鑫晶公司及藍通公司購買不銹鋼板、鐵板、角板及鋼管等材料，則刑事案件移送書所載該等公司為虛設行號乙節，顯與原告實際進貨之案件並無關聯，被告如無法院之確定判決自不得逕行援引該刑事案件移送書作為對原告裁罰之依據。
㈤再查「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」
為行政罰法第7條所規定，原告確實有向該等公司進貨，並克盡所能取得並保存前列各項憑證，且原告深信該等公司為正當經營並經政府核准登記之合法廠商，因原告向鑫晶公司與藍通公司進行購買不銹鋼板、鐵板、角板、鋼管等材料交易時，業取得該二公司之經濟部公司執照及其營業人銷售額與稅額申報書等資料，故原告合法取得進項發票並依規定提出扣抵，並無故意或過失，至於該等公司另涉有虛設行號等情事，顯與原告無關。
再按行政罰法第7條所增訂之理由：「現代民主法治國家對於行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，應由國家負證明行為人有故意或過失之舉證責任，方為保障人權之進步立法。」
即揚棄司法院釋字第275號釋字所主張之「推定過失責任」，改採「故意過失責任」之立法，而此亦為最高行政法院94年度判字第520號判決所遵行。
故被告若欲對原告科處漏稅罰鍰，除需證明原告有納稅之義務外，更應證明原告有漏稅之故意或過失，始為合法。
惟被告僅憑臆測猜度即論原告具有虛報進項稅額之故意過失，實違反舉證之義務等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及不利於原告之復查決定。
四、被告則以：㈠原告89年11月至90年8月間進貨取具非實際交易對象鑫晶公司及藍通公司開立字軌號碼DM00000000號等67張不實之統一發票銷售額合計33,654,776元，營業稅額1,682,747元，於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,682,747元，經調查局北機組查獲，通報被告所屬竹南稽徵所補徵營業稅額1,682,747元，並經被告按所漏稅額1,682,747元處5倍罰鍰8,413,700元。
原告不服，復查主張前揭期間取具鑫晶公司及藍通公司等開立之統一發票，是否適用營業稅法第51條第5款規定處罰，自應同時具備司法院釋字第337號解釋所稱之「虛報進項稅額」及「逃漏稅款」二要件，另依最高行政法院83年度判字第2446號判決：營業人取得非實際交易對象開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，開立統一發票者為虛設之公司行號而實際上無營業之事實，苟其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則營業人之所為，尚無因而逃漏營業稅之情形，自無逕依營業稅法第51條第5款處罰之餘地。
又上開營業人作為進項之統一發票，其開立者是否繳納營業稅，為營業人之所謂是否構成逃漏稅款之要件，自應由稽徵機關負舉證之責，且統一發票有無申報繳納營業稅，稅捐稽徵機關一查即知，殊無命由營業人證明之理，其於取具鑫晶公司、藍通公司統一發票後，即以開立支票或匯款等方式支付價款，此有匯款回條聯及收據逐筆可供查核，至鑫晶公司、藍通公司是否將交付之進項稅額申報繳納應由被告查證云云。
申經被告復查決定以，依調查局北機組移送臺灣板橋地方法院檢察署偵查之「許應時等涉嫌詐欺及違反稅捐稽徵法」刑事案件移送書所載，鑫晶、藍通等公司為許應時虛設行號集團之一，共同意圖為私人不法之所有，及幫助逃漏稅捐之故意，自89年底起，由許應時利用知情「人頭」申領支票，並利用人頭名義虛設行號領取發票，隨即將領得之發票及支票出售圖利，以不正當方法幫助他人逃漏稅。
原告於原查時主張係透過第三者晉仲不鏽鋼有限公司介紹向自稱鑫晶、藍通等公司業務員牟有輝進貨鐵材，惟無法提供牟君相關資料，又仲介人晉仲不鏽鋼有限公司原負責人何啟仲亦以說明書表示其不詳亦無法提供牟君之資料，僅知牟君原任職高雄小港長銘實業股份有限公司業務員，惟此業經財政部高雄市國稅局所屬小港稽徵所查復牟君並非該公司員工，又原告雖提示匯款回條聯(通知單)、支票及出貨單等資料供核，惟許應時等虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，原告自無向鑫晶、藍通公司進貨，其未能舉證支付進銷項稅額與實際銷貨之營業人之事實。
且鑫晶公司所申報主要進項憑證來源分別為台鷹科技有限公司、謹輝通商企業有限公司等12家營業人所開立之發票，藍通公司所申報主要進項憑證來源分別為廣洲電子企業、巡航網路服務有限公司等23家營業人所開立之發票，而該等營業人全經所轄稅捐稽徵機關通報為虛設行號或擅自歇業他遷不明營運異常之公司，以虛進虛銷循環開立發票互抵，或以無進虛銷並未申報繳納營業稅或有申報營業稅但滯欠鉅額稅款後擅自歇業他遷不明之方式，大量虛開發票，以遂其逃漏稅捐之違法行為者。
故原告自亦無向該虛設行號進貨，違章事證明確，依前揭營業稅法第51條規定按所漏稅額1,682,747元處5倍罰鍰8,413,700元並無違誤，乃予維持。
原告不服，提起訴願，經財政部訴願決定撤銷意旨略以，原告於前揭期間進貨取具鑫晶公司及藍通公司無銷售事實虛開不實之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，違反首揭營業稅法規定，違章事證明確業如前述，被告依規定處5倍罰鍰8,413,700元固非無據，惟「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」業經財政部96年3月28日台財稅第9604513740號函修正，關於有進貨事實而取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵、虛報進項稅額者，其按所漏稅額裁罰之倍數已變更為3倍，則罰鍰部分，核有重新審酌之必要。
經被告依撤銷意旨重為復查決定以，查原告於前揭期間進貨取具非實際交易對象鑫晶公司及藍通公司開立之系爭統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,682,747元，違章事證明確已如前述，因稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表經財政部於96年3月28日發布修正，經審酌本件違章情節，准予改按所漏稅額1,682,747元處3倍罰鍰5,048,200元，原處罰鍰8,413,700元應予追減3,365,500元。
原告猶表不服，仍執前詞提起訴願外，並主張被告認定鑫晶公司及藍通公司為虛設行號，而逕依財政部83年7月9日台財稅第831601371號函規定，而要求原告舉證確有支付進項稅額於實際銷貨之營業人，顯有違反財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋之意旨，又原告既已提出實際交易銷貨營業人出具之統一發票憑證，並提示匯款回條聯、支票及出貨單等資料，足證原告確實有支付貨款及進項稅額之事實。
又於首揭期間取具鑫晶公司及藍通公司等開立之統一發票，是否適用營業稅法第51條第5款規定處罰，自應同時具備司法院釋字第337號解釋所稱之「虛報進項稅額」及「逃漏稅款」二要件，此與行政法院83年度判字第2446號判決相同，是本案被告僅依刑事案件移送書作為推論臆測之依據，未經查證是否有虛報進項稅額情事，即遽予裁罰，不符前開規定。
再查鑫晶公司及藍通公司係經政府核准登記之合法廠商，原告向鑫晶公司及藍通公司進貨所取得之進項發票，依規定扣抵銷項稅額，並無故意或過失，依行政罰法第7條規定不予處罰。
案經財政部訴願決定，持與被告相同論見，乃駁回其訴願。
㈡行政訴訟意旨略謂：原告於88年11月間因標得「台電公司通宵發電廠復循環機組氣渦輪機風門及排氣道改善工程」，由於工程使用需要，遂於89年11月起至90年8月止，確實向營業人鑫晶、藍通公司購買不銹鋼板、鐵板、角板、鋼管等材料，且依法取得進貨發票，並以開立支票及匯款方式直接支付價款及進項稅額，依法申報進項稅額扣抵銷項稅額，依營業稅法第15條第1項規定，原告已無虛報進項稅額逃漏營業稅，又依司法院釋字第337號解釋，需具備「虛報進項稅額」及「逃漏稅款」2項要件方能依營業稅法第51條第5項規定處罰，被告未經查證原發票開立人是否已依申報繳納所開立之統一發票應納之營業稅，僅依刑事案件移送書作為推論臆測之依據，即未查證是否有虛報進項稅額情事，而加以裁罰，自不符前開營業稅第51條規定，且未依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋盡其覈實查核之義務。
原告確實有向銷貨營業人鑫晶及藍通公司進貨，則刑事案件移送書所載該等為虛設行號乙節，顯與原告實際進貨之案件並無關聯，被告如無法院之確定判決自不得逕行援引該刑事案件移送書作為對原告裁罰之依據。
又原告取得該二家公司執照及營業稅申報書，而深信該等公司為正當經營且為政府核准登記之合法廠商，故原告合法取得進項發票並依規定提出扣抵，並無故意或過失，依行政罰法第7條規定不予處罰。
㈢查鑫晶及藍通公司為許應時虛設行號集團之一，共同意圖為私人不法之所有，及幫助逃漏稅捐之故意，自89年底起，由許應時利用知情「人頭」申領支票，並利用人頭名義虛設行號領取發票，隨即將領得之發票及支票出售圖利，以不正當方法幫助他人逃漏稅，有調查局北機組92年2月25日刑事案件移送書可稽；
依營業稅稅籍資料，查鑫晶公司於87年5月12日設立，89年6月1日擅自歇業他遷不明，於89年7月18日申請復業後即於89年11月24日變更負責人，再於90年3月19日擅自歇業他遷不明，至藍通公司於87年1月1日設立後，自89年3月20日至90年3月9日止，不到1年時間變更營業地址計3次後，於91年5月1日擅自歇業他遷不明；
次依營業稅申報書，查鑫晶公司與藍通公司分別自87年起至88年止及自88年5月起至89年4月止，銷售額合計6,261,290元及75,330,415元，卻分別自89年1月起至90年1月止及自89年5月起至90年10月止(涉嫌虛設行號涉案期間)暴增開立統一發票銷售額合計372,356,798元及1,048,731,883元。
又依進項交易對象彙加明細表，查鑫晶公司、藍通公司所取得進項發票，分別有100%及98.3%涉及虛設行號、擅自歇業他遷不明、廢止撤銷登記及尚有違欠暫緩撤銷登記等異常營業人。
綜上，足證鑫晶公司及藍通公司非屬正常經營之公司，原告訴稱有向其進貨，顯無足採。
至於鑫晶公司與藍通公司涉嫌虛設行號違反稅捐稽徵法之刑事案件，目前雖尚於板橋地方法院檢察署偵查中，惟查原告取具鑫晶及藍通公司合計進貨發票金額高達35,337,523元，依原告負責人陳春吉93年6月25日及同年7月2日談話筆錄所載，系爭交易係透過材料廠商晉仲不鏽鋼有限公司介紹向自稱該公司業務員牟有輝接洽購買鐵材，由牟有輝交付鑫晶及藍通公司發票，而無法說明與該業務員之年籍資料與聯絡方式及相關交易條件約定等事宜，且對於如此龐大之系爭交易金額卻無訂立買賣合約書，顯與一般交易常情未合。
至原告訴稱其與鑫晶公司及藍通公司交易，係以支票及匯款方式支付貨款，並提示匯款回條及支票影本證明確實有向鑫晶公司及藍通公司進貨，無虛報進項稅額云云。
經被告依原告提示之匯款回條及支票影本等資料向第一商業銀行函查，該銀行函復，原告90年7月31日支出金額683,655元及90年8月3日支出金額728,921元等2筆係現金支出交易非匯款交易，此部分與原告主張以匯款方式付款未合；
另支票交易部分，其兌領人為鑫晶公司，帳號為彰化銀行福和分行00000000000000帳號；
再經被告向彰化銀行福和分行函查上開帳號開戶資料及其明細，查該帳號於89年12月12日開戶，至90年4月30日止合計轉存金額18,814,100元皆為原告所存入，且受款後隨即以現金提領，又依提款序號(5727、5741)與彰化銀行分行代號勾稽核對，查其現金提款地分別為新竹市(新竹分行)及苗栗縣(苗栗分行)，與鑫晶公司營業地址為臺北縣未合；
另原告主張匯款至藍通公司上海商業儲蓄銀行三重分行之00000000000000號帳戶，經被告向上開銀行函查上開帳號開戶資料及其明細，查該帳號於89年12月8日開戶，自90年5月4日至5月17日止合計轉存金額8,034,697元皆為原告所存入，且受款後隨即以現金提領，顯與常情未合。
是本件被告已依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋規定就原告提供之支付價款資料及鑫晶與藍通公司營業情形查核認定原告確實無向該等公司進貨，該等公司所開立之進項憑證，依營業稅法第19條第1項第1款規定，係屬不得扣抵銷項稅額，原告仍將其進項憑證申報扣抵銷項稅額，顯已虛報進項稅項並逃漏稅捐，依上開函釋規定除追補該項不得扣抵銷項稅額外，此部分業經最高行政法院97年度裁字第1426號裁定駁回確定在案，且經被告按所漏稅額依96年3月28日修正後之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表處3倍罰鍰並無不合。
至原告主張其取得非實際交易對象鑫晶及藍通公司之發票，依法將其進項稅額扣抵銷項稅額並無故意或過失，應予免罰乙節，查原告取具鑫晶及藍通公司合計進貨發票金額高達35,337,523元，卻無訂立買賣合約書，且其提示之出貨單並無相關收貨人之簽章及其驗收等資料，又無法說明與其接洽之業務員牟有輝之年籍資料與聯絡方式及相關約定交易條件等事宜，有違一般交易之習慣，原告顯有應注意、能注意而不注意之情，實難謂無過失，是其所訴核無可採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、兩造之爭點厥為：原告89年11月至90年8月間進貨取具鑫晶公司及藍通公司開立字軌號碼DM00000000號等67張之統一發票，作為進項憑證扣抵銷項稅額，該二公司是否為虛設行號，原告究竟有無進貨事實。
若該公司為虛設行號，原告對於取具上揭不實發票有無故意或過失。
經查：㈠按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。
．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」
、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」
、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」
、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．五、虛報進項稅額者。」
及「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」
分別為營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款、第33條第1款、第51條第5款及同法施行細則第52條第1項所明定。
次按「核釋營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。
說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈．．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。
⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。
．．．」、「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。
二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」
亦經財政部83年7月9日台財稅第831601371號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋在案，上開函釋與法律規定意旨無違，得予適用。
㈡本件原告89年11月至90年8月間進貨取具非實際交易對象鑫晶公司及藍通公司開立字軌號碼DM00000000號等67張不實之統一發票銷售額合計33,654,776元，營業稅額1,682,747元，於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,682,747元，經調查局北機組查獲，通報被告審理違章成立，初查乃按所漏稅額1,682,747元處5倍罰鍰8,413,700元（計至百元止）。
原告不服，申請復查未獲變更，訴經財政部96年5月24日台財訴字第09600081240號訴願決定將原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘復查駁回。
嗣經被告就罰鍰部分重核復查決定追減罰鍰3,365,500元，核定罰鍰5,048,200元，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
㈢依營業稅稅籍資料，鑫晶公司於87年5月12日設立，89年6月1日擅自歇業他遷不明，於89年7月18日申請復業後即於89年11月24日變更負責人，再於90年3月19日擅自歇業他遷不明（見原處分卷第345至349頁）；
藍通公司於87年1月1日設立後，自89年3月20日至90年3月9日止，不到1年時間變更營業地址計3次後，於91年5月1日擅自歇業他遷不明（見原處分卷第340至344頁）。
次依營業稅申報書，鑫晶公司與藍通公司分別自87年起至88年止及自88年5月起至89年4月止銷售額合計6,261,290元及75,330,415元，卻分別自89年1月起至90年1月止及自89年5月起至90年10月止暴增開立統一發票銷售額合計372,356,798元及1,048,731,883元（見原處分卷第260至263頁、第252至254頁），顯屬異常。
而鑫晶公司所申報主要進項憑證來源分別為台鷹科技有限公司、謹輝通商企業有限公司等12家營業人所開立之發票；
藍通公司所申報主要進項憑證來源分別為廣洲電子企業、巡航網路服務有限公司等23家營業人所開立之發票，而該等營業人經所轄稅捐稽徵機關通報為虛設行號或擅自歇業他遷不明營運異常之公司（見原處分卷第255至257頁、第172至174頁），以虛進虛銷循環開立發票互抵，或以無進虛銷並未申報繳納營業稅或有申報營業稅但滯欠鉅額稅款後擅自歇業他遷不明之方式，大量虛開發票，以遂其逃漏稅捐之違法行為。
次查，原告取得鑫晶及藍通公司開立發票金額高達35,337,523元（含稅，見原處分卷第126至140頁、第154至162頁），依原告代表人陳春吉93年6月25日及同年7月2日談話紀錄所載（見原處分卷第103、104、164、165頁），系爭交易係透過材料廠商晉仲不鏽鋼有限公司介紹向自稱該公司業務員牟有輝接洽購買鐵材，然無法說明與該業務員之名籍資料與聯絡方式及相關交易條件約定等事宜，且對於巨額之系爭交易卻無訂立買賣合約書，顯與一般交易常情有悖。
又原告主張購買系爭材料之交易皆以傳真確認，然其提示之訂購單並無傳真確認等資料（見本院卷第29至43頁），再依原告所提示之出貨單（見本院卷第44至77頁），其送貨地點均為原告公司地址：苗栗縣竹南鎮龍鳳里山寮78號，非原告承攬「台電公司通霄發電廠複循環機組器渦輪機風門及排氣道改善工程」之工地，與前開談話紀錄所載交貨至工地未合，亦無相關收貨人之簽章及其驗收等資料，核與簽收貨物交付貨款之常情不合，原告亦未提示相關資料以實其說。
至原告主張其與鑫晶公司及藍通公司交易，係以支票及匯款方式支付貨款，並提示匯款回條及支票影本證明確實有向鑫晶公司及藍通公司進貨，無虛報進項稅額云云。
經被告依原告提示之匯款回條及支票影本等資料向第一商業銀行函查，該銀行函復（見原處分卷第350至352頁），原告90年7月31日支出金額683,655元及90年8月3日支出金額728,921元等2筆係現金支出交易非匯款交易，此部分與原告主張以匯款方式付款未合；
另支票交易部分，其兌領人為鑫晶公司，帳號為彰化銀行福和分行00000000000000帳號；
再經被告向彰化銀行福和分行函查上開帳號開戶資料及其明細（見原處分卷第353至356頁），查該帳號於89年12月12日開戶，至90年4月30日止合計轉存金額18,814,100元皆為原告所存入，且受款後隨即以現金提領，又依提款序號（5727、5741）與彰化銀行分行代號勾稽核對，查其現金提款地分別為新竹市（新竹分行）及苗栗縣（苗栗分行），與鑫晶公司營業地址為臺北縣未合；
另原告主張匯款至藍通公司上海商業儲蓄銀行三重分行之00000000000000號帳戶，經被告向上開銀行函查上開帳號開戶資料及其明細（見原處分卷第357至359頁），查該帳號於89年12月8日開戶，自90年5月4日至5月17日止合計轉存金額8,034,697元，亦皆為原告所存入，且受款後隨即以現金提領，迄90年5月17日止僅存餘額698元，均顯與常情有違。
綜合上開證據，足證鑫晶公司及藍通公司非屬正常營業之營業人，乃虛設行號之公司，而大量虛開不實統一發票提供他人作為進項憑證扣抵銷項稅額，自無實際銷貨予原告之事實。
原告主張其確實有向該2家公司進貨，自無可採。
又按我國現行加值型營業稅，係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故尚不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人無逃漏營業稅，自不能以鑫晶及藍通公司已開立統一發票繳納營業稅，即認原告無須繳納營業稅。
本件被告已依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋規定就原告提供之支付價款資料及鑫晶與藍通公司營業情形查核認定原告確實無向該等公司進貨，該等公司所開立之進項憑證，依營業稅法第19條第1項第1款規定，係屬不得扣抵銷項稅額，原告仍將其進項憑證申報扣抵銷項稅額，顯已虛報進項稅項並逃漏稅捐。
至原告所舉最高行政法院83年度判字第2446號、94年度判字第520號判決及臺北高等行政法院90年度訴字第5608號、92年度訴字第826號判決，與本件事實不盡相同，且為個案見解，尚難予以援引適用。
㈣又本件原告進貨取具虛設行號鑫晶及藍通公司開立不實之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，逃漏營業稅額1,682,747元之違章事實，業經本院96年度訴字第322號判決駁回，原告不服，提起上訴復經最高行政法院97年度裁字第1426號裁定駁回確定在案。
則原告就此部分之法律關係，於上開確定之終局判決中已經裁判，就該法律關係有既判力，原告自不得再就此部分於本件訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，本院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判（最高行政法院72年判字第336號判例參照）。
㈤綜上，原告取具虛設行號鑫晶及藍通公司合計進貨發票金額高達35,337,523元（含稅），原告縱非故意，其未予查證，顯有應注意、能注意而不注意之情事，實難謂無過失，且原告未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，即應受罰。
被告復查決定依修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額1,682,747元處3倍罰鍰5,048,200元（計至百元止），原處罰鍰8,413,700元，予以追減罰鍰3,365,500元，變更核定罰鍰5,048,200元，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴論旨請求撤銷，為無理由，應予駁回。
至兩造其餘之主張，與本件判決之結果無影響，爰不逐一加以論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 8 月 12 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡 國 棟
法 官 許 武 峰
法 官 林 秋 華
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 97 年 8 月 14 日
書記官 蔡 宗 融
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