臺中高等行政法院行政-TCBA,97,訴,218,20080820,1

臺中高等行政法院判決
97年度訴字第00218號

原 告 其毅工業有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因投資抵減事件，原告不服財政部中華民國97年4月10日台財訴字第09700146410號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下︰

主 文

被告對於原告申請投資抵減就立式綜合加工機及高明門型加工中心機部分所為否准適用投資抵減之處分及該部分之訴願決定，均撤銷。

被告對於原告於民國96年2月5日向被告所屬大屯稽徵所申請適用投資抵減，關於立式綜合加工機及高明門型加工中心機部分，應依本判決之法律見解另為處分。

訴訟費用由被告負擔。

事實及理由

一、事實概要：原告自民國（下同） 94年11月起至95年8月止，陸續訂購國內產製機器設備，金額合計新臺幣（下同）9,704,152 元，經取得經濟部工業局核發投資抵減證明書後，向被告所屬大屯稽徵所申請適用投資抵減，經該所實地勘查結果，以上開機器設備項次1、3、4、5設備，安裝地點土地地目為「田」，乃以96年12月25日中區國稅大屯一字第0960045497號函復，否准其該部分申請投資抵減。

原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、本件原告主張：

（一）、原告於94年11月20日訂購之立式綜合加工機 （項次3），及同年12月1日訂購之高明門型加工中心機（項次5），金額合計9,030,000元，依規定向經濟部工業局提出申請，奉經濟部工業局95年12月5日工證金字第09501083320號核發「網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術投資抵減證明書」在案，依促進產業升級條例第6條第1項規定，應適用投資抵減，以示政府保障人民權益，不意被告卻未區分不同年度所訂購，一律否准，實有未合。

依促進產業升級條例第6條第4項規定訂定之「網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」於95年3月1日修正，在修正前，該辦法第7條並無規定如修正後同辦法第10條第2項所稱「前項設備安裝地點位於實施都市計畫地區者，應符合都市計畫法及都市土地使用分區管制之規定；

於非都市計畫地區者，應符合區域計畫法及非都市土地使用管制之規定。

」；

換言之，被告就原告於94年11月及12月所訂購之機器設備，因安裝地點土地地目為「田」，而援引財政部94年11月2日台財稅字第09404569850號函，否准原告投資抵減申請，乃不符法律規定， 因憲法第172條規定，命令不能牴觸法律；

亦違背司法院釋字第54號解釋強調之「法律不溯既往」租稅法適用原則及司法院釋字第525號解釋強調之憲法「信賴保護」原則；

更違反憲法第19條租稅法律主義及司法院釋字第210號解釋 「免稅之範圍亦屬於租稅法律主義之事項，應依法律之規定，不得逕以命令定之。」

（二）、又依95年3月1日修正公布施行之網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法第13條規定「網際網路業、製造業及技術服務業購置設備或技術，申請抵減所得稅，適用訂購當時本辦法之規定；

其於中華民國九十五年一月一日起至中華民國九十五年三月二日之期間內訂購者，適用本辦法中華民國九十五年三月一日修正發布之規定。」

，即說明原告於94年11月及12月所訂購之機器設備，應優先適用修正前之網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法第7條規定。

系爭設備原告安裝地點為臺中縣大里市○○路35巷21號， 係原告於95年5月間向訴外人陳文華承租，併報經被告所屬大屯稽徵所以95年6月9日中區國稅大屯三字第0950017769號函准予備查在案，安裝地點符合修正前網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法第7條第1項規定。

被告依修正後之規定，以安裝地點應受限於都市計畫區及非都市計畫地區，而否准原告適用投資抵減，顯然違反法律依據，亦違背依法行政原則。

（三）、按營利事業所得稅年度應自行向公庫補繳之所得稅額之計算涉及所得稅法與促進產業升級條例之規定。

但「促進產業升級條例」相對於所得稅法是處於特別法的地位。

有關系爭設備安裝地點在訂購當時有效之「促進產業升級條例」暨其相關之「投資抵減辦法」均無都市計畫地區或非都市計畫地區之管制規定。

行政院95年3月1日院台財字第0950006703A號函送財政部 「網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」修正條文第10條，總說明第5點 「為避免對設備安裝於違反土地管制相關規定處所者予以獎勵，增訂設備安裝地點應符合法令規定之要件。」

可知其限制是修法時始增訂的。

被告引用法令錯誤，令原告難予折服等情。

並聲明求為判決撤銷被告機關對於立式綜合加工機及高明門型加工中心機部分否准適用投資抵減之處分及該部分之訴願決定，並請求被告應作成准予上開部分得適用投資抵減規定之行政處分。

三、被告則以：

（一）、本件原告於94年11月及12月訂購國內產製立式綜合加工機（項次3）及高明門型加工中心機（項次5），95年 5月及8月購置GA11C空壓機（項次1）及機械夾具（項次4）等機器設備，金額合計 9,704,152元，經經濟部工業局於95年12月5日以工證金字第09501083320號函核發投資抵減證明書，原告乃於96年2月5日向被告所屬大屯稽徵所申請適用投資抵減，經該所於 96年4月25日派員實地勘查結果，以上開機器設備安裝地點為臺中縣大里市○○路35巷21號，雖與上揭投資抵減證明書所載地點相符，惟因該地地目為田，乃於96年12月25日以中區國稅大屯一字第0960045497號函否准其申請投資抵減。

（二）、按「設立工廠所使用之土地，以利用都市計畫工業區、非都市土地編定丁種建築用地、依法編定開發之工業區或其他法令規定可供設廠之土地為限。」

為工廠管理輔導法第9條所明定。

原告系爭機器設備安裝地點之土地地目為「田」，使用分區為「特定農業區」，使用地類別為「農牧用地」，有土地謄本影本可資佐證，亦為原告所不爭。

系爭機器設備其中項次3、項次5係分別於94年11月、12月訂購，依修正前網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法第7條第1項、第10條規定及財政部94年11月2日台財稅字第09404569850號函釋意旨， 其安裝地點計違反工廠管理輔導法第9條、區域計畫法等相關土地使用管制規定，核與促進產業升級條例第1條係為促進農業、 工業及服務業等各行業升級之立法目的有悖，自無投資抵減之適用，被告所屬大屯稽徵所據以否准原告申請投資抵減，自無違誤等語，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造爭點在於，本件系爭申請適用投資抵減之機器設備，其安裝地點之土地，如有違反區域計畫法、都市計畫法等相關土地使用管制法律規定，可否申請投資抵減。

經查：

（一）、按「網際網路業、製造業及技術服務業購置設備或技術，申請抵減所得稅，適用訂購當時本辦法之規定；

其於中華民國九十五年一月一日起至中華民國九十五年三月二日之期間內訂購者，適用本辦法中華民國九十五年三月一日修正發布之規定。」

為被告96年12月25日作成原處分時，依促進產業升級條例第6條第4項規定訂定之網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法第13條所規定。

查本件原告申請適用投資抵減，關於94年11月20日訂購之立式綜合加工機及94年12月1日訂購之高明門型加工中心機部分， 是否得申請抵減所得稅，依上開規定，應適用訂購當時該辦法之規定，即95年3月1日修正前該辦法之規定。

而「公司依本辦法申請適用投資抵減之設備，其安裝地點以該公司自有或承租之生產場所或營業處所為限。

但因承包營建工程或行業特性須安裝於特定處所，經經濟部工業局專案認定者，不在此限。

稅捐稽徵機關得於投資抵減證明所載預定安裝完成日期後查明或派員實地勘查。

其結果與投資抵減證明所載事項不符者，以稅捐稽徵機關認定者為準。

設備安裝地點如有變動，公司應即向公司所在地稅捐稽徵機關申請備查。」

則為95年3月1日修正前網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法第7條所規定。

（二）、本件原告於94年11月20日訂購之立式綜合加工機，及同年 12月1日訂購之高明門型加工中心機經經濟部工業局於95年12月5日以工證金字第09501083320號函核發投資抵減證明書，原告乃於96年2月5日向被告所屬大屯稽徵所申請適用投資抵減， 經該所於96年4月25日派員實地勘查結果，以上開機器設備安裝地點為臺中縣大里市○○路35巷21號，雖與上揭投資抵減證明書所載地點相符，惟因該地地目為田， 乃依財政部94年11月2日台財稅字第09404569850號函釋， 於96年12月25日以中區國稅大屯一字第0960045497號函否准原告申請投資抵減。

（三）、又按「公司購置符合促進產業升級條例第6條規定之投資抵減設備，其安裝地點如有違反區域計畫法、都市計畫法等相關土地使用管制法律規定者，業與同條例第1條係為促進農業、工業及服務業等各行業升級之立法目的有悖，除法令另有規定外，應無投資抵減之適用。」

固經財政部於94年11月2日作成台財稅字第09404569850號函。

然前揭95年3月1日修正前之網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法第7條規定，並未對於經核准之安裝地點有違反區域計畫法、都市計畫法等相關土地使用管制法律規定之情形者，不得適用該辦法予以投資抵減之限制。

係至95年3月1日修正之網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法第10條第2項，始有「前項設備安裝地點位於實施都市計畫地區者，應符合都市計畫法及都市土地使用分區管制之規定；

於非都市計畫地區者，應符合區域計畫法及非都市土地使用管制之規定。」

之規定。

按租稅優惠之條件為租稅法律主義之內容，是關於租稅優惠條件之訂定，應依法律或法律明確授權之法規性命令予以明定；

如屬依法律規定或法律所授權之法規性命令，未加以限制之租稅優惠內容，由主管機關以非屬法律授權之法規命令之行政函釋方式，予以限制，即有以行政命令增加法律所無限制之情形，即屬違背租稅法律主義之原則。

再按諸95年3月1日修正之網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法修正總說明五所載「為避免對設備安裝於違反土地管制相關規定處所者予以獎勵，增訂設備安裝地點應符合法令規定之要件。

（修正條文第十條）」，於該辦法第10條之修正立法理由，亦謂：「．．．三、為避免公司將設備安裝於違反區域計畫法等相關土地使用管制法令規定之處所，造成違法之工廠或營業處所，不合法令規定卻得以適用投資抵減之不合理情形，爰增訂第二項。

．．．」。

再者，為獎勵農業、工業及服務業等各行業升級，而給予之租稅優惠，是否要求給予優惠之對象，須遵守土地使用之管制之規定為要件，應屬給予優惠之立法選擇，尚難因促進產業升級條例第1條之規定，即認屬當然應具備之要件，而無庸法律之規定。

另依95年3月1日修正前之網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法之規定，及該次修正之立法理由意旨，均難認網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法於95年3月1日修正前，已對於將設備安裝於違反區域計畫法等相關土地使用管制法令規定之處所者，適用投資抵減，已設有限制。

是上開財政部94年11月2日台財稅字第09404569850號函釋之內容，顯已對於95年3月1日修正前之網際網路業製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法第7條規定之適用，對於應適用95年3月1日修正前上開投資抵減辦法規定者，增加了法律所無之限制，於此範圍，應屬違法之函釋，不得予以適用。

（四）、從而，本件被告所屬大屯稽徵所據財政部 94年11月2日台財稅字第 09404569850號函釋，以本件原告上開系爭設備安裝之地點臺中縣大里市○○路35巷21號，雖與申請取得之上揭投資抵減證明書所載地點相符，僅因該地之地目為田，而否准原告該部分投資抵減之申請，自有違誤，訴願決定未能糾正，亦有不合。

原告起訴請求撤銷被告機關對於立式綜合加工機及高明門型加工中心機部分否准適用投資抵減之處分及該部分之訴願決定，為有理由。

又原告就上開立式綜合加工機及高明門型加工中心機部分，申請適用投資抵減，被告亦應依本件判決之意旨，就原告申請所提出之資料，另作成行政處分。

此外，兩造其餘之主張及舉證，經核均不足以影響本件判決之結果，爰不另一一指陳，併此敘明。

五、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第195條第1項前段、第200條第4款、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 97 年 8 月 20 日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法 官 沈 應 南
法 官 林 秋 華
法 官 許 武 峰
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 97 年 8 月 20 日
書記官 廖 倩 慧