臺中高等行政法院行政-TCBA,97,訴,399,20090317,1

臺中高等行政法院判決
97年度訴字第399號
98年3月10日辯論終結
原 告 甲○○
訴訟代理人 蕭仲達 會計師
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年8月22日台財訴字第09700234710號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：緣原告民國（下同）91年度綜合所得稅結算申報，未列報本人及其配偶黃敏慧以移轉股權之迂迴方式取自利勤實業股份有限公司（下稱利勤公司）之營利所得分別為新臺幣（以下同）519,390元及519,390元，經被告機關查獲，乃併同原告漏報取自其他扣繳單位之營利所得4,930元，歸課核定原告91年度綜合所得總額為3,931,499元，並將系爭營利所得之可扣抵稅額70,402元自應納稅額中扣抵後，補徵應納稅額217,218元，並按所漏稅額217,222元及1,030元分別處0.5倍及0.2倍罰鍰計108,800元（計至百元止）。

原告不服，就取自利勤公司營利所得及罰鍰處分，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、本件原告主張：

（一）為便於釐清事實，比照被告機關談話紀錄方式，採或問或答方式為之。

其中第10至第19問共10問，係被告機關就本案相關事實，有應調查而未調查，如經調查將有利於原告者。

詳述如下：１、問：所得稅法第66條之8其主要防杜事項為何？可否舉例說明？答：設某甲係A公司大股東，A公司帳上累積盈餘甚多，某甲為避免將來股利發放可能要繳鉅額所得稅，乃另外找人頭成立一家投資公司，投資公司成立後，某甲即將A公司股份出售予該投資公司，該投資公司於取得A公司之股利後，隨即以較低之價格將全部股份售予某甲另外所控制之法人或個人。

此種個人利用出售股份予投資公司以規避個人綜合所得稅，而投資公司再透過出售股份予他人製造虧損，股利收入與出售股份損失，兩相抵充，投資公司本身亦無稅負可言，此種顯係通謀虛偽安排之逃漏行為，乃為所得稅法第66條之8所不許。

２、問：台端何以出售股份予達昇投資股份有限公司（下稱達昇公司），達昇公司資本額僅500萬，如何解釋？答：達昇公司非由原告所操縱成立，其資本額多寡，原告無權過問，只要確信債權能夠取回，何庸掛意。

萬一債權無法收回，尚可依公司法第156條第5項規定「股東之出資除現金外，得以對公司所有之貨幣債權．．．抵充之．．．」，原告改以債作股或以其他方式諸如解除契約均無不可。

因此，被告機關對本案達昇公司之資本額過少，否定原告出售股份之真實性，顯失偏頗。

（本問請同第3問及第11問合併觀之。

）３、問：台端售予利勤公司之股份金額，何以尚未收回？答：達昇公司負責人洪文耀為原告之長子，何需擔心有呆帳之虞。

利勤公司準備上櫃，洪文耀極需資金投資擴充，何忍要求非得一次支付全部股款，此為人倫之常。

若一定要取回現金才能證明非為規避稅負，以目前洪文耀之經濟能力要辦理增資償還所欠股款並無困難，何況原告及配偶截至目前已收回之出售原告及配偶截至目前已收回之出售股款計7,700,000元（3,850,000元+3,850,000元），超過被告機關核定增加之股利3,139,614元（1,569,807元+1,569,807元），如果係取回原來之股利而已，何以收回之股款會超過核定增加之股利，顯見被告機關謂「至達昇公司嗣後雖有償付部分股款，然其資金係來自利勤公司發放之現金股利，係將原應分配予洪文耀等股東之股息回歸渠等之給付行為，並非實際支付購買股權之價款」一詞，係屬重大誤解。

４、問：何以達昇公司於91年9月30日成立後，又將股份轉讓予億和投資股份有限公司（下稱億和公司）、資勝投資股份有限公司（下稱資勝公司）兩家公司？答：據悉達昇公司、億和公司及資勝公司本擬同時成立，並由3家公司平均承受洪文耀之股份，蓋如由3家公司平均持有，乃為避免投資公司之股份因達到10％以上，致買賣股票均需向證券主管機關報備始能交易之不便，與及防止利勤公司上櫃後交易市場可能之不合理變動。

再者，因達昇公司請人擇名、尋找營業地點、預查公司名稱均有延誤，故而達昇公司先予成立，億和公司與資勝公司設立不及，遲至隔年設立後，再由達昇公司將股份移轉於原擬同時設立之億和公司及資勝公司達到當初3家平均持有股份之目的，也因此讓達昇公司多繳了原本可避免之證券交易稅。

蓋若當初同時成立3家公司，何需由達昇公司再轉讓股份予億和及資勝2家公司，增加無謂之證券交易稅。

由達昇公司之設立，再轉讓與億和公司及資勝公司之流程觀之，足證本案非為規避稅負而設甚明。

５、問：台端何以於利勤公司發放股利前，轉讓股份？似有規避股利課稅之虞？答：原告投資利勤公司已有一段期間，適洪文耀告知利勤公司有意上櫃（利勤公司已上櫃，股票代號：4426），為使多年之投資成果能早日實現，及配合洪文耀控股之意圖，乃聽從其建議，將部分持股出售予其成立之達昇公司，此為原告出售利勤公司股票予達昇公司之初衷，雖屬關係人交易，但並非無正當理由，亦符合常人之生活經驗。

原告果真要規避股利所得課稅，何不待利勤公司之盈餘累積大量後再找人頭作一次移轉更能節省稅負，何須為91年度（92、93年度不能併入考量，蓋未來乃不可預料）區區應納稅額217,218元，而與洪文耀做虛偽之買賣，致遭補稅罰鍰之損失。

再者，股利將來由達昇公司發放於大股東，股東仍無法藉此而免除稅負，政府之稅收豈會減少。

（本問請同第8問及第18問合併觀之。

）６、問：達昇公司與億和公司及資勝公司並無其他營業行為，是否為規避稅負之過站而已？答：投資需謹慎選擇投資標的為之，豈能不計利害而為，若要有其他營業行為始非「過站」，豈非故意為之，據洪文耀稱達昇公司於95年已有投資不動產買賣，購買成本與目前市價相比，已有不少未實現利益，被告機關只要查核達昇公司95年度之資產負債表，不難明白達昇公司已有其他營業行為，怎能說是過站而已？按過站，應係指股份移轉後投資公司隨即消滅，惟達昇公司尚且存在，且有投資不動產潛在獲利甚鉅，億和公司亦曾增資600萬元，如果是過站，何需如此。

７、問：何以億和公司和資勝公司並無對其股東洪文耀之債權，卻於92年12月31日逕以貸記股東往來沖轉應付達昇股款各42,774,486元及45,311,794元，如何解釋？答：如第4問所述，洪文耀原擬同時成立3家投資公司，平均承受洪文耀之股份。

由於達昇公司先予成立，致對洪文耀產生債務，後因達昇公司再將股份出售予原擬同時成立之億和公司及資勝公司，因而取得對2家公司之債權。

而按民法第294條第1項規定「債權人得將債權讓與第三人．．．」，故而達昇公司將對億和公司及資勝公司之債權讓與洪文耀，使洪文耀對億和及資勝公司取得相同之債權，以抵銷達昇公司對洪文耀之債務，故億和及資勝公司帳上會計分錄貸記股東往來並沖轉應付達昇公司之股款，並無不合。

經此債權移轉後，達昇公司帳上亦同額減除對洪文耀之債務金額，達昇公司之股東權益並無增減，億和公司及資勝公司之負債金額亦不變，只是將應償付給達昇之款項改為應付給洪文耀而已。

洪文耀之債權總額亦無增減，亦即均無任何一人之權益有所減少或增加，以上均無不法或別有意圖。

８、問：經查洪文耀所控制達昇公司係為分散其家族股權之意圖，如何解釋？答：洪文耀係高所得者，其適用累進稅率為最高級距，若為分散其家族股權，應會轉讓予累進稅率較低之不相關他人身上，焉有分散至洪文耀本身所投資之公司，使得洪文耀繳納之所得稅更高，而對政府稅收更有利，可證此舉非為規避股利所得而為。

且依通常情況，股份移轉給受控制之人頭才會造成逃漏稅，或分散股權給適用較低級距稅率之人才有可能減少稅負，若無此情況，並無分散所得可言。

又洪文耀係利勤公司之負責人，在利勤公司上櫃前洪文耀與其配偶持有之股權高達31.36％，經衡酌公司上櫃後，在證券交易法規範下，洪文耀與其配偶之持股轉讓將因需申報公告有所不便，乃另外成立達昇公司，除將洪文耀部分股份移轉於達昇公司外，並向其他關係人購進部分股份，做為控股之用，此為大多數經營者為穩定股票市場所採取之必要手段。

再者，達昇公司購買其他關係人股份及利勤公司增資股後，達昇公司及洪文耀與其配偶之持股比例增至42.93％，並無減少持股比例，以減少未來股利分配，足證未來股利之分配是否會使洪文耀將來之所得稅增加或會造成規避或減少所得稅，並非當時所考量者。

９、問：台端主張「本件核定稅捐處分，未給予其陳述意見機會乙節，查依行政程序法第103條第7款規定，相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序者，得不給予陳述意見之機會，申請人容有誤解」？答：本案原告於復查前，被告機關從未給予陳述意見之機會，未保障人民有預先提出異議之權利，已違反踐行正當法律程序之要求。

再者，依所得稅法第66條之8之規定，對非常規交易之查核，尚須向財政部申請核准，可見其調查之慎重，被告機關豈能不給予原告陳述意見之機會，即對原告補徵稅捐，未免過於草率。

１０、問：依所得稅法第66條之8立法理由觀之，財政部為防杜納稅義務人藉投資所得適用稅率高低之不同，不當規避或減少納稅義務，減損政府稅收，故而增列本條文。

惟本案股份之移轉，卻是有由低稅率者移轉至高稅率者，甚且由法人持有有價證券，其證券交易所得將變成股利所得課稅，均與前揭條文之立法理由大相逕庭，被告機關適用法律明顯錯誤。

１１、問：經查某上櫃公司有某一法人股東資本僅1,000,000元，卻能持有高達5,020,618股（50,206,180元），投資額為股本之50倍。

試問，該公司係大股東為控股所用？或為規避股利所得而設？再者，達昇等3家公司之成立，情況與此相同，資本額甚且高於該法人股東之資本額，投資金額依資本額比例換算卻小於該法人股東之投資金額，依舉重以明輕之法理，他人可，達昇公司等3家公司有何不可。

１２、問：退一步言，如果91年度之股份移轉可認定可能為規避股利課稅（亦可能僅為延緩課稅），何以被告機關仍將92、93年度利勤公司發放之股利歸戶在原告身上，原告並不知道未來利勤公司營運之變化為何，如何證明原告有先知先覺而預先規劃作虛偽安排。

試問，倘若92、93年度利勤公司未發放股利，是否即非規避稅負，再者，未來達昇公司發放股利課徵洪文耀之所得稅，則被告機關是否要將以前所補繳之所得稅退還予原告，以免重複課稅。

（訴願決定書理由中亦已認同原告之主張）１３、問：綜觀股份移轉後，達昇公司應付原告之股款並未刻意安排清償，達昇公司亦未製造虧損，或以減資等等常見之不合理迂迴方式達到規避租稅之目的，可見其移轉股份僅是股權控制所用，縱因於股利發放前作移轉股份，亦無損其移轉股份之真實性。

至多如第12問僅能預先假設其有可能規避稅負，就第1年之股利暫時歸課個人綜合所得稅，不能追及以後年度。

１４、問：本案91年度相關人員應補之稅額合計為4,163,889元（游如櫻2,432,347元、甲○○217,218元、洪偉碩406,263元、洪江泉1,108,061元），惟達昇公司繳納91年度未分配盈餘稅為1,547,402元，本案相關人員所繳納之證券交易稅合計為473,056元。

應補繳之稅額4,163,889元，與繳納未分配盈餘稅及證券交易稅合計數2,020,458元，兩者相減，可能造成政府減少之稅捐僅2,143,431元，毫無避稅誘因可言。

試問，原告及其他相關人員有無必要為區區2,143,431元，而做此不當之交易安排？依經驗法則，不難證明原告無規避稅負之意圖。

１５、問：被告機關既以原告及其他關係人與達昇公司股份交易合併觀之，以判斷其有無規避稅負之虞，則在達昇公司未解散前，仍需合併考量達昇公司將來是否因有鉅額證券交易所得及其他免稅所得，致達昇大股東由證券交易所得免稅改為股利所得應稅，此時對政府之稅收反而增加，如何否定達昇公司之設立非為規避股利而設。

因此，復查決定書以「至申請人主張達昇公司已依所得稅法第66條之9規定繳納10％營利事業所得稅及原繳納之證券交易稅應調整或退還等情，查申請人並非該兩稅目之納稅義務人，其執以主張，主體尚非適格」等語，而避談稅收並不會造成如第1問確實減少，甚且可能增加之情況，寧乎公平？１６、問：所得稅法第66條之8之規定，係一種不確定之法律概念，對於事實之涵攝須有具體之證據始能為之，要不能僅憑片面之臆測，做為處分之依據（參照最高行政法院62年度判字第402號）。

今被告機關並未能查得達昇公司最終結局如何，其結果係造成稅負減少或反使政府稅收增加，或僅延緩稅負課徵尚未可知，被告機關即「推定」原告及其他關係人有規避租稅之實，實已違反證據法則。

１７、問：達昇公司等3家公司之負責人均為洪文耀，並由洪文耀與其配偶掌握持股，洪文耀與其配偶綜所稅之稅率為最高累進稅率，未來投資公司如有發放股利，或有證券交易所得，勢必會讓個人綜合所得稅高於未移轉股份於投資公司前之個人綜合所得稅，寧有為規避稅負，反而致使稅負增加之安排！是以，設立投資公司到底係為股權控制而設？或為規避稅負而設？不難辨明。

１８、問：利勤公司既已上櫃，設若原告於上櫃後移轉股份於達昇公司是否為規避稅負而為（證券市場常有大股東於除權息前出售股票）？若此時並非規避稅負，何以上櫃前不能先行移轉股份予達昇公司，若不能做移轉，試問，又有何法律禁止條文規定。

人民有此正當之資產分配方式，何能說其意圖為規避稅負。

證券交易所得免稅無罪，人民卻因證券交易所得免稅致遭質疑而獲罪。

１９、問：㈠違反所得稅第66條之8規定如何處罰？㈡本案要否處罰？答：吾人以為：㈠⒈若有第一問之情況，則因係通謀虛偽意思表示，其有故意逃漏稅之主觀意圖，依行政罰法無法免除其罰。

⒉若非故意情形，依條文文義解釋，對可能「規避或減少納稅義務者」，與所得稅法第110條規定「有漏稅或短報情事者」，兩者文義不同，其構成要件不同，法律效果自異，只需調整補稅即可，且只能就第1年補稅而已。

㈡本案達昇公司成立之目的不在規避稅負甚為明確，至多僅有可能造成未來稅收延遲收取而已，尚不至於發生逃漏。

且達昇公司非原告所能控制，亦無必要與達昇公司合謀。

況達昇公司目前尚在正常營業，並無以製造虧損等顯而易見之各種不合理之迂迴方式而逃漏所得稅。

因此，至多僅能推定有延遲繳稅而已，而就第1年之股利發放預先補徵所得稅，無論如何，尚不能論及罰鍰。

２０、由上述之提問，被告機關查核及處分有應調查而未調查之缺失，被告機關調查程序過於粗略，一切以臆測為認定事實之依據，不僅違背證據法則，其證據之取捨亦違反經驗法則，實已違反前揭行政程序法第9條、第10條、第43條規定之意旨。

（二）原告及其配偶於91年間出售利勤公司股份予達昇公司之行為，純粹係藉由利勤公司準備上櫃之機會，達昇公司負責人洪文耀為控制股份交易之安定而向原告邀約購買者，其法律行為均屬合法、確定及可能，原告有出售股份之必要性及正當合理性，且自認並無避稅意圖或隱藏他項法律行為。

被告機關卻以各種臆測之理由歪曲股票交易之真實性，試問，為要證明股份交易正當性而無規避稅負之意圖，原告與達昇公司交易前，是否應向被告機關或其他主管機關申請核准或報備始可為之，原告若提出申請，被告機關或其他主管機關有何依據做為准駁之依據，依目前法令規定，原告實不可能踐行此等行政程序。

既然我國法律對於關係人交易並無特別規定，又人民究應如何踐行何種程序序，始能避免關係人交易有規避稅負之虞，被告機關終究不能以假設原告有逃漏稅之可能，而作成行政處分，予以課稅處罰。

（三）被告機關泥於原告藉由股份之交易會造成股利所得之規避，致有逃漏所得稅可能之虞，而作成違法行政處分，惟本案原告並無此情況，茲說明如下：１、公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅（所得稅法第42條第1項前段參照），惟獲配之股利未來發放於股東個人，其股利仍需課稅，股利無由免稅，並不致於造成政府稅收之減少。

２、當股權之移轉係虛偽安排而不當為他人或自己規避或減少納稅者，其必會安排受讓之一方（通常為營利事業）製造虧損以與股利所得相抵減致無庸繳交所得稅，或受讓之一方為低級距稅率之人頭而減少所得稅額，凡此均使政府之稅收減少，不符租稅公平課徵原則，此為所得稅法第66條之8所由設。

３、股權之移轉若受讓之一方係正常持有，並未製造虧損或以不合營業常規之方式安排後續交易，若尚未造成租稅之可能減少，稽徵機關尚不得繩之於所得稅法第66條之8論處。

４、股份之買賣日日有之，上市公司之大股東常於股利分配前（除權除息基準日前）出售股份乃司空見慣，準此，關係人股份之交易若無虛偽不實之安排，當無禁止之理。

５、依上之認知，本案達昇公司與洪文耀並無前述之情況，目前達昇公司係上櫃公司（利勤公司）之大股東，其永續經營追求股東最大利潤應無庸置疑，洪文耀之綜所稅級距稅率係最高級距，將來所分配之股利必將使洪文耀未來之股利所得增加，較諸未交易前所分配之股利為多（蓋除了利勤公司之股利外，又增加了證券交易所得及土地交易所得等原本以自然人持有之免稅所得），對政府稅收之增加反有幫助。

足證達昇公司之設立，其自始至終一貫不變，其意只在做控股之用，並無所得稅法第66條之8所欲規範之事項。

（四）鈞院於審理關係人案件時（案號：97年訴字第373號），被告機關曾謂「本案原告之主張雖非無理由，惟仍應視達昇公司最後結果（如發放股利、解散消滅等）再做確認有無逃漏稅，若無，再做退稅處理」等意，惟此，將發生以下問題，對原告並不公平，其理由如下：１、此表示被告機關尚未有確實充分之證據，證明原告有違反所得稅法第66條之8之規定，其證據既不完全，如何作成行政處分。

足證被告機關只是擔心原告有逃漏稅之虞，即先作成不利原告之行政處分，被告機關之稽徵行為並不符合法治國家精神。

２、被告機關先予以補稅處罰，待他日證明達昇公司若無規避稅負時，再做調整退稅之措施，此種先處分再做回復原狀，勢將造成原告莫大之損失，對原告之權利，形同踐踏。

被告機關若擔心有逃漏稅之虞，何不先列管或命提供擔保及其他保全措施即可，尚無須侵害原告之財產權。

惟前此種種有關人民之權利義務事項，依中央法規標準法第5條規定，仍應以法律定之。

３、達昇公司其永續經營係顯而易見，要確定是否會造成逃漏稅，期間勢必相當久遠，要證明原告之清白豈非遙遙無期，而其損害猶繼續存在。

４、被告機關於同案另謂「若等全部確定，恐致核課期間消滅」等意之擔憂，但此，殊不知核課期間之起算並非始自達昇公司與原告股份交易之際（蓋此時尚未發生課稅基礎），而係後續發生達昇公司故意製造虧損解散或有其他規避租稅之行為發生時，其課稅基礎始確定，而其核課期間才起算。

此即，當股份交易發生時，尚無法認定其有不法情事，需迨至受讓一方之後續行為，足以證明已產生規避稅負之構成要件始為核課期間之起算。

因此，核課期間應自課稅基礎成立時才開始，被告機關顯然誤解核課期間之起算，致有此錯誤之行政處分。

（五）被告機關於本案辯稱「依行政程序法第103條第7款規定得不予陳述意見之機會」等語云云，惟此等有悖法理之規定，已為行政罰法第42條所不採，並遭行政學者批評。

依後法優於前法之法理，行政機關未給予人民陳述意見之機會（屬已違反誠信原則），顯屬未踐行合法調查程序，其行政處分自屬無效。

再者，若依本案論之，所得稅法第66條之8尚且規定應向財政部申請核准，始能調查，其慎重可見一斑，何以被告機關草率至未能給予原告陳述意見之機會，既未調查，焉有處分之依據，其自由心證如何形成，以符合論理法則及經驗法則。

又被告機關稱「原告聲稱有類似案情之判決，原告或達昇公司均無判決所指之違法行為乙節，查所舉判決案情雖與本件案情各有區別」云云，被告機關既認所舉判決案情與本件案情有別，則依「不同事件，應不同處理」之原則，何以仍處以與所舉判決案件之相同處分（亦屬違反誠信原則），豈非自相矛盾。

可見被告機關望文解義、補風捉影，對於稍有雷同之情況，不加詳查細問，即一律作相同之處分，自非妥適。

至於被告機關援引黃任中案及顏愛卿案（鈞院95年度訴字第18號判決）做為處分依據論之，惟該2案其受讓之一方均利用製造虧損方式沖減股利所得，然達昇公司並無此劣行，二者相較，其差異不只以道里計，被告機關焉可不分輕重，一律處以相同之行政處分。

（六）原告出售股份之行為並無所得稅法第66條之8所欲規範之情形，被告機關之處分行為自屬恣意為之。

至要者，除非被告機關能證明原告之行為係與達昇公司有通謀虛偽，如認定有通謀虛偽，被告機關理應依稅捐稽徵法第41條論處，將本案移至地方法院檢察署調查，若能由具備法律專長之人士調查後，猶能查明原告之行為是否有故意以詐欺或不正當方法逃漏稅捐。

（七）最後，茲列示比較91年度股份移轉前與移轉後應納稅額，以證明原告與達昇公司之股份交易並未造成規避稅負或逃漏稅之可能。

股份移轉前：┌─────┬─────┬─────┬─────┐│納稅義務人│ 股利總額 │可扣抵稅額│應納稅額 │├─────┼─────┼─────┼─────┤│洪 文 耀 │9,750,219 │ 660,800 │2,432,347 │├─────┼─────┼─────┼─────┤│洪 偉 碩 │1,879,460 │ 127,376 │ 406,263 │├─────┼─────┼─────┼─────┤│洪謝翠黛 │3,978,662 │ 269,646 │1,108,061 ││（含配偶）│ │ │ │├─────┼─────┼─────┼─────┤│甲 ○ ○ │1,038,780 │ 70,402 │ 217,218 ││（含配偶）│ │ │ ││─────┼─────┼─────┼─────┤│合 計│16,647,121│1,128,224 │4,163,889 │└─────┴─────┴─────┴─────┘股份移轉後：┌─────┬─────┬─────┬─────┐│納稅義務人│ 股利總額 │可扣抵稅額│應納稅額 │├─────┼─────┼─────┼─────┤│洪 文 耀 │16,647,121│1,128,224 │5,530,624 │└─────┴─────┴─────┴─────┘ （16,647,121×40%-1,128,224=5,530,624）經上述之計算，股份移轉後之應納稅額大於股份移轉前之應納稅額，其差異金額達1,366,735元，達昇公司與原告焉有共謀虛偽交易而致增加洪文耀個人綜合所得稅之可能。

由於達昇公司並無製造虧損解散或有其他不正當之安排以規避稅負，將來股利之發放即有相當之可能性，是故，即可推定其股利之發放將來當由洪文耀承受，故股利移轉後之納稅義務人應為洪文耀。

如果前述推定之應納稅額顯係絕無可能，則應由被告機關提出證明加以推翻。

（八）綜上所述：㈠原告與達昇公司股份交易之主要用意在於洪文耀欲安定股份向原告購買而已，至為單純。

股份經移轉於達昇公司，反使洪文耀將來之綜合所得稅增加，尚無逃漏稅之虞，則至為明顯。

㈡被告機關僅因擔心原告與達昇公司之股份交易有規避稅負之虞，及誤解核課期間之起算，故而在無課稅基礎下即作成行政處分，其行政處分自屬不法。

爰聲明求為判決㈠訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。

㈡訴訟費用由被告負擔。

三、被告則以：

（一）營利所得（利勤公司）部分：１、按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得︰公司股東所獲分配之股利總額．．．應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」

「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅金額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」

「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報經財政部核准，就納稅義務人資產淨值、資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。

稽徵機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。」

為行為時所得稅法第14條第1項第1類前段、第66條之8及第83條之1所明定。

次按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」

為司法院釋字第420號所解釋。

又「因課稅對象的經濟活動複雜，難以法律加以完整規定，故為實現衡量個人之租稅負擔能力而課徵租稅之租稅公平主義，並防止規避租稅而確保租稅之徵收，在租稅法之解釋及課稅構成要件之認定上，如發生法律形式、名義或外觀與真實之事實、實態或經濟負擔有所不同時，則租稅之課徵基礎，應著重於事實上存在之實質，此為租稅法學所通稱之實質課稅原則之意涵。

次查依司法院大法官會議釋字第506號解釋理由書『有關稅法之規定，主管機關得本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌租稅經濟上之功能及實現課稅之公平原則，為必要之釋示，迭經本院釋字第420號及第438號等解釋闡示在案。』

爰此，對於在經濟實質上已具備課稅構成要件者，雖行為人蓄意使外在之外觀或形式不具備課稅要件，仍宜對其課稅。

」為財政部92年7月2日台財稅字第0920453519號函所明釋。

２、原告及其配偶黃敏慧91年度綜合所得稅結算申報，列報取自利勤公司之營利所得各620,024元及573,619元，經被告機關查得原告及其配偶於利勤公司91年6月27日股東會決議分配股利後，同年10月15日配股基準日前，於91年10月7日及8日連同訴外人洪文耀（原告及其配偶係洪文耀之岳父、岳母，洪文耀並為利勤公司負責人）、洪江泉、洪謝翠黛、洪偉碩等人，將所持有利勤公司股份共計5,256,175股（原告及其配偶各持有163,785股）藉由移轉予達昇公司，及嗣後達昇公司移轉股權予億和公司、資勝公司等無實質交易之形式，將渠等6人原應受配之營利所得轉換為停徵所得稅之證券交易所得，以規避納稅義務。

被告機關遂依前揭稅法規定，報經財政部核准後，就查得資料，按原告及其配偶等實際應受配股利，分別核定增列營利所得分別為519,390元及519,390元，歸課原告91年度綜合所得稅，並將可扣抵稅額35,201元及35,201元自應納稅額中扣抵。

原告復查主張其與配偶於91年10月7日將所持有利勤公司股份計327,570股，以每股價格30元出售予達昇公司，係因利勤公司規劃於94年度申請股票公開發行，為使該公司股票能順利上櫃及持有股份於上櫃後便於轉讓，乃另外成立達昇公司，於達昇公司成立後，將所持有股份以市價移轉予該公司，屬個人正當之投資理財行為，並無不合常規交易。

利勤公司已於95年間經財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心（下稱櫃買中心）核准股票上櫃，該櫃買中心已實質審認該公司股票於準備上櫃前之轉讓行為屬合法，且股東於公司準備上櫃前，將持股改由投資公司持有，係正常之財產分配行為。

若非利勤公司準備上櫃，則達昇公司並無成立之必要，其亦不可能有機會出售股票予該公司。

另達昇公司對於獲配股利已依所得稅法第66條之9規定，繳納未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，且未來公司處分利勤公司股份後如有財產交易所得，於盈餘分配大股東洪文耀等人時，亦會歸課渠等個人綜合所得稅，政府稅收尚非必然減少。

又本件核定稅捐處分，被告機關從未給予原告陳述意見機會，違反行政程序法第102條之規定。

倘認原告與達昇公司就系爭股票移轉係虛偽，則將產生原繳納之證券交易稅及達昇公司因未分配盈餘所繳納之營利事業所得稅應退還或調整等諸多問題。

綜上，本件原告及其配偶與達昇公司間之股票買賣交易，未構成所得稅法第66條之8規定要件云云。

３、本件被告機關復查決定略以：㈠被投資公司利勤公司於91年6月27日召開股東會，決議分配90年度盈餘，並授權董事會決定股利發放基準日，原告及其配偶、洪文耀、洪偉碩、洪江泉、洪謝翠黛共6人於91年10月7、8日將持有股份共計5,256,175股（其中原告及其配偶黃敏慧各移轉163,785股），以每股30元轉讓予達昇公司，總價157,685,250元；

經查達昇公司係於91年9月30日甫經主管機關核准設立，由洪文耀擔任代表人，登記資本額5,000,000元，該公司於受讓系爭股票時並未支付價款157,685,250元（以應付股款入帳），嗣於91年10月18日及92年9月15日取得利勤公司發放股利後，始於91年10月28日及92年11月19日將取得之現金股利7,400,000元及6,000,000元償付及沖銷部分應付股款，有證券交易稅一般代徵稅額繳款書、達昇公司營業稅籍資料查詢畫面、帳載資料、經濟部核准設立函及洪文耀談話紀錄等影本附原處分卷可稽。

㈡嗣達昇公司於92年8月29日（利勤公司92年9月11日除權基準日前）以每股25元轉讓利勤公司股權1,956,850股予億和公司，總價48,921,250元；

於92年12月19日以每股21元轉讓2,650,000股予資勝公司，總價55,650,000元。

查億和公司及資勝公司係分別於91年11月27日及92年11月28日經核准設立，代表人均為洪文耀，又該2家公司於取得達昇公司轉讓利勤公司股票時，亦未支付股款，俟億和公司取得利勤公司現金股利及辦理增資後始於92年11月26日償付6,000,000元予達昇公司（該款達昇公司隨即再轉付及沖銷對原告等6人之應付股款），億和公司及資勝公司與並無對其股東洪文耀之債權，卻於92年12月31日逕以貸記股東往來（洪文耀）沖轉應付達昇公司股款各42,774,486元及45,311,794元，亦有億和公司及資勝公司之營業稅籍資料查詢畫面、經濟部核准設立函、帳載資料等影本可稽。

是系爭股權移轉並無實際資金支付行為。

㈢由上述查得利勤公司股權之移轉流程觀之，受讓之達昇公司、億和公司及資勝公司之資本額僅數百萬元，購買股款之價額高達數千萬元至億元以上，該3家公司均顯欠缺資力，且系爭股權交割過戶前，均未支付任何股款，有違商業交易常規。

至達昇公司嗣後雖有償付部分股款，然其資金係來自利勤公司發放之現金股利，係將原應分配予洪文耀等股東之股息回歸渠等之給付行為，並非實際支付購買股權之價款。

又查該3家投資公司91年至93年度營利事業所得稅結算申報資料，除買賣利勤公司股票外，並無其他商業活動，顯見達昇公司等並非以投資為營業目的而存在，僅是原告等規避稅負之過站甚明。

再查原告之家族成員於利勤公司持股比例，具有主導股東會決議之影響力，及其有數人擔任董事職務，具有公司決策權，爰先於利勤公司股東會決議授權由董事會決定股利發放基準日，再於決定基準日前先行成立由家族控制之達昇公司，並將渠等股權移轉予該公司後再決定除權及除息基準日；

嗣後再設立億和及資勝公司，並以相同模式移轉股權。

綜上，原告與其配偶及親屬等共6人將股權5,256,175股移轉達昇公司既僅形式上之移轉，並非實質之買賣行為，原查以其係虛偽安排，及達昇公司嗣後將股權再移轉億和公司或資勝公司之行為均難謂確實，而核認原告與其親屬等共6人故意違反稅法之立法意旨，濫用法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，使系爭營利所得不具備課稅構成要件，以免除渠等所可預見應負擔之租稅義務，此規避稅捐之脫法行為，在稅法上應予否認，而課以與未移轉時相同之稅捐，亦即應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，就已具備課稅構成要件之實質經濟行為來加以課稅，俾符合公平課稅原則，而將達昇、億和及資勝共3家公司91至93年度獲取利勤公司之股利，核認調增原告及其配偶、洪文耀等共6人各該年度營利所得，歸課綜合所得稅，揆諸首揭所得稅法第66條之8規定及司法院釋字第420號解釋意旨，核非無據。

㈣原告主張渠等將所持有利勤公司股權轉讓，係為利於該公司股票能順利上櫃，及其所持有股份於該公司股票上櫃後便於轉讓，乃成立達昇公司後並將所持有股份以市價移轉予該公司，若非利勤公司準備上櫃，則達昇公司並無成立之必要云云，可見成立由洪文耀所控制之達昇公司係為分散其家族股權之意圖甚明，益證原核定將屬其應獲配之股利核實歸課其個人綜合所得稅之合法性。

至主張該股權之移轉屬個人正當之投資理財行為，或正常之財產分配行為，並無不合常規交易乙節，查系爭股權轉讓後，達昇公司雖於獲配現金股息後有將所獲股息沖轉小部分應付股款，惟其應屬將原應分配予洪文耀等人之股息回歸渠等，並非實質之給付股款，原告及其配偶既無實質取得股款，而將股權轉出，即與常規交易有違，原告所訴核不足採。

另所稱櫃買中心已審認利勤公司股票於準備上櫃前之轉讓行為屬合法乙節，查按上櫃與稅捐核課之構成要件及審查內容均有不同，原告執上櫃之核准即可認定持有該公司股票之股東間之股權轉讓行為均屬合法，而為有利於己之主張，應屬誤解。

又原告訴稱本件核定稅捐處分，未給予其陳述意見機會乙節，查依行政程序法第103條第7款規定，相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序者，得不給予陳述意見之機會，所訴容有誤解。

㈤本件原核定將91年至93年度達昇公司、億和公司及資勝公司獲配股息及股票股利認屬原告及洪文耀等共6人之營利所得，依法歸課渠等綜合所得稅，自非無據。

㈥另原告主張達昇公司及億和公司已依所得稅法第66條之9規定繳納10％營利事業所得稅及原繳納之證券交易稅應調整或退還等情，查原告並非該兩稅目之納稅義務人，其執以主張，主體尚非適格等由，駁回其復查之申請。

原告仍不服，提起訴願，經財政部訴願決定駁回在案。

４、按租稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之經濟事實，非其外觀形式之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟實質，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則；

又量能課稅為法治國家稅法之基本原則，租稅負擔應依其經濟之給付能力來衡量，而定其適當的納稅義務，凡負有相同之負擔能力即應負擔相同之租稅，司法院釋字第420號、第496號、第500號及第565號解釋可資參照。

準此，私經濟行為之財產移轉，固為從其私法上效果依當事人自由意志處分，私法上效果依契約自由原則仍予尊重，惟如利用避稅行為以取得租稅利益，在稅法上則應依實質負擔能力予以調整；

蓋避稅行為本質為脫法行為，稅法本身為強行法即有不容規避性。

本件被投資公司利勤公司於91年6月27日召開股東會，決議分配90年度盈餘，並授權董事會決定股利發放基準日，嗣同年9月30日達昇公司設立（洪文耀為達昇公司及利勤公司之代表人）後，原告及其配偶、洪文耀、洪偉碩、洪江泉、洪謝翠黛等6人旋於91年10月7日及8日將持有股份共計5,256,175股（其中原告及其配偶各移轉163,785股），以每股30元轉讓予達昇公司，總價157,685,250元；

利勤公司董事會則於系爭股權移轉後，決定除權息基準日為同年10月15日；

經查達昇公司，登記資本額5,000,000元，該公司於受讓系爭股票時並未支付價款157,685,250元（以應付股款入帳），嗣分別於91年10月18日及92年9月15日取得利勤公司發放股利後，始於91年10月28日及92年11月19日將取得之現金股利7,400,000元及6,000,000元償付及沖銷部分應付股款，有證券交易稅一般代徵稅額繳款書、達昇公司營業稅籍資料查詢畫面、帳載資料、經濟部核准設立函及洪文耀談話紀錄等影本附原處分卷可稽。

嗣達昇公司於92年8月29日（利勤公司92年9月11日除權基準日前）以每股25元轉讓利勤公司股權1,956,850股予億和公司，總價48,921,250元；

於92年12月19日以每股21元轉讓2,650,000股予資勝公司，總價55,650,000元。

按億和公司及資勝公司係分別於91年11月27日及92年11月28日經核准設立，代表人均為洪文耀，又該2家公司於取得達昇公司轉讓利勤公司股票時，亦未支付股款，俟億和公司取得利勤公司現金股利及辦理增資後始於92年11月26日償付6,000,000元予達昇公司（該款達昇公司隨即再轉付及沖銷對原告等6人之應付股款），億和公司及資勝公司並於92年12月31日貸記股東往來（洪文耀）沖轉應付達昇公司股款各42,774,486元及45,311,794元，亦有億和公司及資勝公司之營業稅籍資料查詢畫面、經濟部核准設立函、帳載資料等影本可稽，亦為原告所不爭。

由上述查得利勤公司股權之移轉流程觀之，受讓之達昇公司、億和公司及資勝公司之資本額僅數百萬元，購買股款之價額高達數千萬元至億元以上，該3家公司均顯欠缺資力，且系爭股權交割過戶前，均未支付任何股款，有違商業交易常規。

又該3家投資公司91年至93年度營利事業所得稅結算申報資料，除買賣利勤公司股票外，並無其他商業活動，不符投資公司以「投資」為營業目的。

再按原告之家族成員於利勤公司持股比例，具有主導股東會決議之影響力，及其有數人擔任董事職務，具有公司決策權，是其先於利勤公司股東會決議授權由董事會決定股利發放基準日，再於決定基準日前先行成立由家族控制之達昇公司，並將渠等股權移轉予該公司後再決定除權及除息基準日；

嗣後再設立億和及資勝公司，並以相同模式移轉股權。

從而，被告機關核認原告與其配偶及親屬等共6人將股權5,256,175股移轉達昇公司僅形式上之移轉，並非實質之買賣行為，達昇公司嗣後將股權再移轉億和公司或資勝公司之行為均難謂確實，均非無據。

依首揭規定，納稅義務人故意違反稅法之立法意旨，濫用法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，使系爭所得不具備課稅構成要件，以免除渠等所可預見應負擔之租稅義務，此規避稅捐之脫法行為，在稅法上應予否認，而課以與未移轉時相同之稅捐，亦即應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，就已具備課稅構成要件之實質經濟行為來加以課稅，俾符合公平課稅原則。

故被告機關將達昇、億和及資勝共3家公司91年度獲取利勤公司之股利，屬於原告及洪文耀等共6人原形式移轉之股份部分所配發之股利，課以渠等未移轉前之稅捐，核認增列原告及洪文耀等共6人各該年度營利所得，歸課綜合所得稅，揆諸首揭所得稅法第66條之8規定及司法院釋字第420號解釋意旨，並無不合。

至原告所訴稱之諸多並無意圖規避或減輕納稅義務之事實，無非係以為使公司股票順利上櫃或控股，並避免應向證券主管機關報備始能交易之不便等，屬個人正當之投資理財行為；

未要求一次給付價金，乃基於人倫之常，並無不合常規交易，且股東於公司準備上櫃前將持股改由投資公司持有，為通常之規劃模式，達昇公司對於獲配股利已依所得稅法第66條之9規定繳納10％營利事業所得稅，且未來處分利勤公司股份後如有財產交易所得，於盈餘分配大股東洪文耀等人時，亦會歸課渠等個人綜合所得稅，政府稅收尚非必然減少等由，主張本件並無所得稅法第66條之8立法理由所規範「利用股權之暫時性移轉或其他虛偽安排」之情事，而不符合該條之法定構成要件，就此，原告之行為如何該當所得稅法第66條之8之課稅構成要件，已如前述，原告所提，均無解於其行為之該當性。

至各涉案投資公司，如因本案所獲配股利申報未分配盈餘致溢繳稅額、溢列累積未分配盈餘及可扣抵稅額等，將分別予以退稅或調整可扣抵稅額；

而另案涉原告股權移轉已繳交證券交易稅部分，得俟本案確定且涉案股東繳清稅款及罰鍰後，再依法核退，不生重複課稅之情事，訴願決定併有敘明。

末按原告聲稱有類似案情之判決，原告或達昇公司均無判決所指之違法行為乙節，然其所舉判決案情雖與本件案情各有區別，但其藉股權之移轉或虛偽之安排，以規避或減少納稅義務並無不同，原告所訴委不足採。

（二）關於罰鍰部分：１、按「納稅義務人應於每年五月一日起至五月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」

及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」

分別為所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項所明定。

２、原告及其配偶91年度綜合所得稅結算申報，分別短報取自利勤公司之營利所得519,390元、519,390元及漏報取自其他扣繳單位之營利所得4,930元，經被告機關就短報利勤公司營利所得及其他扣繳單位之營利所得，按所漏稅額217,222元及1,030元分別處以0.5倍及0.2倍之罰鍰計108,800元（計至百元止）。

原告不服，併同本稅申請復查。

經被告機關復查決定略以，系爭取自利勤公司之營利所得及可扣抵稅額91年度既經維持，原處分91年度罰鍰並無違誤而予駁回。

原告仍未甘服，提起訴願，亦經訴願決定駁回。

３、本件原告於利勤公司發放股利前就其可預見應申報課稅之營利所得，而以形式上移轉股權之方法，為自己規避股利之歸課，致漏報綜合所得稅，自應論罰，是被告機關依首揭規定處以系爭罰鍰，並無違誤，原告所訴委不足採。

（三）綜上，原處分（復查決定）及訴願決定並無違誤，爰聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造之爭點：原告及其配偶是否有將其原應獲配之系爭營利所得519,390元及519,390元，藉股權移轉之方式，轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，以規避綜合所得稅，而具有所得稅法第66條之8情事。

五、經查：

（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額．．．應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之；

．．．。」

「納稅義務人之配偶．．．有前條各類所得者，應由納稅務人合併報繳。」

「納稅義務人應於每年五月一日起至五月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。

但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」

及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」

行為時所得稅法第14條第1項第1類、第15條第1項、第71條第1項及第110條第1項分別定有明文。

次按，所得稅法第66條之8規定「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」

其立法理由載明：「實施兩稅合一後本國個人股東獲配股利或盈餘中所含之可扣抵稅額，依修正條文第3條之1及第71條第2項規定，除可扣抵其應納綜合所得稅額外，扣抵有餘尚可退還；

公司及機關或團體獲配股利或盈餘中所含之可扣抵稅額，依修正條文第42條規定，因其股利不計入所得額課稅，故該稅額不得扣抵其應納稅額；

外國股東獲配股利或盈餘中所含之可扣抵稅額，依修正條文第73條之2規定，除屬已加徵10％營利事業所得稅部分，得抵繳其股利之應扣繳稅款外，並不得退還。

『由於不同身分納稅義務人間，有關稅額扣抵與退還之規定各不相同，易滋生納稅義務人利用股權之暫時性移轉或其他虛偽之安排，不當規避或減少納稅義務之誘因。

為防杜納稅義務人藉投資所得適用稅率高低之不同，將高稅率者應獲配之股利、盈餘及可扣抵稅額，移轉為低稅率者所有，或將不計入課稅之股利或盈餘，移轉為應計入課稅之股利或盈餘，俾利用可扣抵稅額扣抵應納稅額，甚或退還等，不當規避或減少納稅義務，減損政府稅收，並破壞兩稅合一制度』，原參酌紐西蘭及新加坡立法例，規定稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准後，依查得資料，按營利事業實際應分配之股利、盈餘或可扣抵稅額，或按納稅義務人實際應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額分別予以調整。

『至於營利事業或相關納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，則依本法（例如第110條）或稅捐稽徵法（例如第41條或第43條）相關規定處罰』。

依紐西蘭所得稅法第99節或新加坡促進經濟發展法第33節之規定，徵稅機關首長對於所有以計畫、信託、贈與、契約、協議、處分、交易或其他方式直接或間接移轉稅負、免除、規避、減少或延遲納稅義務，並藉以獲取租稅利益之安排，均得按其認為合適之方式，『否定或變更其安排』，並計算納稅義務人之所得或應納稅額」等語。

良以稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則；

申言之，實質課稅原則，乃租稅法律主義之內涵及當然歸趨，故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為據。

又行政程序法第103條第7款規定：「有下列各款情形之一者，行政機關得不給予陳述意見之機會︰．．．相對人於提起訴願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或其他先行程序者。」

行政罰法第42條第7款亦規定：「行政機關於裁處前，應給予受處罰者陳述意見之機會，但有下列情形之一者，不在此限：．．．法律有特別規定。」

準此，稅捐稽徵機關對納稅義務人予以補稅或因納稅義務人違反租稅法上義務對之為罰鍰處分時，因其於提起訴願前依稅捐稽徵法第35條、第49條（罰鍰準用同法第35條）規定應踐行向稅捐稽徵機關申請復查之先行程序，稅捐稽徵機關於處分前，自得不給予納稅義務人陳述意見之機會。

（二）本件原告91年度綜合所得稅結算申報，原列報本人及其配偶黃敏慧取自利勤公司之營利所得計620,024元及573,619元。

被告機關初查，以原告及其配偶、洪文耀（利勤公司負責人，原告之女婿）、洪偉碩（洪文耀之弟）、洪江泉、洪謝翠黛等6人在利勤公司91年6月27日股東會決議分配股利後，配股基準日91年10月15日前，於91年10月7、8日藉由移轉渠等所有利勤公司股份共計5,256,175股（其中原告及配偶黃敏慧各移轉163,785股）予達昇公司，及嗣後達昇公司移轉股權予億和公司、資勝公司等無實質交易之形式，將渠等6人原應獲配之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，以規避綜合所得稅納稅義務，被告機關遂依前揭所得稅法第66條之8規定，報經財政部核准後，按原告及其配偶黃敏慧等實際應受配股利，核定增列91年度取自利勤公司營利所得分別為519,390元及519,390元，併同漏報取自其他扣繳單位之營利4,930元，歸課原告91年度綜合所得稅，並將系爭營利所得之可扣抵稅額35,201元及35,201元自應納稅額中扣抵後，核定補徵應納稅額217,218元；

及按所漏稅額217,222元與1,030元分別處以0.5倍及0.2倍之罰鍰計108,800元。

原告不服，循序申請復查及提起訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟，為上開之主張。

（三）查利勤公司5名董事（任期91年6月27日至94年6月26日-原處分卷第87頁）其中3名為洪江泉、洪文耀（原告之女婿）、游如櫻（原告之女）；

達昇公司股東為洪江泉、洪謝翠黛、洪文耀、游如櫻共4人（原處分卷第71頁）；

億和公司股東為洪文耀、游如櫻共2人（原處分卷第47頁）；

資勝公司為洪文耀、游如櫻共2人（原處分卷23至29頁）之事實，有公司變更登記表、股東常會議紀錄、股東資料查詢作業資料附原處分卷可稽。

由前開4家公司之股東成員觀之，或為相同股東，或其股東間具有親屬之關係，顯見各該公司為關係密切之股東所掌控之關係企業，且對於各該公司之營業、投資、理財決策均有絕對之控制權。

又利勤公司91年6月27日股東會決議分配90年度股利，並授權董事會決定股利發放基準日後，原告及其配偶旋即於配股基準日91年10月15日前之91年10月7、8日移轉渠等所有系爭利勤公司股份予同年（91年）9月30日甫設立之達昇公司，從其行為時序密接之程度觀之，已見係經規劃安排。

次查，依前開經濟部公司及分公司基本資料查詢資料、公司變更登記表記載，達昇公司91年核准設立時資本總額為5,000,000元；

億和公司91年核准設立時資本總額為3,000,000元，嗣於93年增資為9,000,000元；

資勝公司92年核准設立時資本總額為3,000,000元，嗣於94年1月10日解散（原處分卷第23頁）。

而原告及其配偶、洪文耀、洪偉碩、洪江泉、洪謝翠黛等6人於91年10月7、8日將持有股份共計5,256,175股（其中原告及其配偶各移轉163,785股），以每股30元轉讓予達昇公司，總價達157,685,250元；

達昇公司於92年8月29日以每股25元轉讓利勤公司股權1,956,850股予億和公司，總價達48,921,250元；

達昇公司於92年12月19日以每股21元轉讓2,650,000股予資勝公司，總價達55,650,000元；

則以各該公司之資本總額與受讓股權總價款相較，各該公司顯無資力購買利勤公司之股份，系爭股權移轉之交易確與一般投資公司交易常情有違。

參以達昇公司於受讓系爭股票後並未支付價款157,685,250元，僅以應付股款入帳，俟取得利勤公司91及92年度現金股利計13,400,000元及億和公司應收股款6,000,000元後，始沖銷應付股款計19,400,000元，餘未支付；

億和公司於取得達昇公司轉讓利勤公司股票時未支付股款48,921,250元，僅以應付股款入帳，俟億和公司取得利勤公司現金股利及辦理增資後，始償付股款6,000,000元予達昇公司，並於93年12月31日以股東往來－洪文耀沖轉42,774,486元；

資勝公司於取得達昇公司轉讓利勤公司股票時未支付股款，以應付股款入帳，於93年12月31日均以股東往來－洪文耀沖轉45,311,794元，有各該公司日記帳及總帳附原處分卷可稽等情，足證系爭股權移轉之應付股款大部分並無實際以資金支付之行為，顯係以形式上所有權移轉之安排，達到規避稅負目的甚明。

從而，被告機關審認原告及其配偶黃敏慧、洪文耀（利勤公司負責人，原告之女婿）、洪偉碩（洪文耀之弟）、洪江泉、洪謝翠黛等6人於91年間假藉股權移轉之取巧安排，將原應受配之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，有不當為自己規避綜合所得稅納稅義務之情事，遂依所得稅法第66條之8規定，於報經財政部以95年7月6日台財稅字第09500314970號函核准（原處分卷第112至116頁-並見原處分卷第100至108頁本案「案情分析」）後，按渠等實際應獲配之股利及可扣抵稅額，予以調整核定增列原告及其配偶黃敏慧91年度取自利勤公司營利所得分別為519,390元及519,390元與系爭營利所得之可扣抵稅額35,201元及35,201元自應納稅額中扣抵後，核定補徵應納稅額217,218元；

並按所漏稅額217,222元及1,030元分別處以0.5倍及0.2倍之罰鍰計108,800元計至百元止），於法並無不合。

原告訴訟論旨以自問自答方式，主張其出售系爭股份之行為並無所得稅法第66條之8所欲規範之情形，原告與達昇公司系爭股份交易之主要用意在於洪文耀欲安定股份向原告購買，動機至為單純，股份經移轉於達昇公司，反使洪文耀將來之綜合所得稅增加，尚無逃漏稅之虞，被告機關以原告有不當為自己規避綜合所得稅納稅義務之情事，予以補稅、處罰，認定事實違反證據法則與經驗法則及行政程序法第9條、第10條、第43條；

又違背行政罰法第42條規定，於作成處分前未給予原告陳述意見之機會；

況達昇公司於95年5月26日已投資取得臺中市○○區○○段（本院卷第76、77頁）等各節，核屬事後飾卸與附會之詞，均難憑信。

（四）綜上所述，被告原處分（復查決定）核無違誤；訴願決定遞予維持，並敘明達昇公司及億和公司如因系爭股利申報未分配盈餘致加徵10％營利事業所得稅額或其他溢繳稅額者，被告機關應於本案確定後，本於職權依法加計利息後核退，以免生重複課稅之疑議等情，亦無不合。

原告訴訟論旨所指各節，難謂可採，其訴為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 3 月 17 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡 國 棟
法 官 林 金 本
法 官 林 秋 華
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 3 月 17 日
書記官 蔡 逸 媚