臺中高等行政法院行政-TCBA,97,訴,435,20090311,1

臺中高等行政法院判決
97年度訴字第435號
98年3月4日辯論終結
原 告 甲○○
被 告 財政部台灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國97年10月31日台財訴字第09700385900號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下︰

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：緣被繼承人即原告之父鄭決明於民國88年10月29日死亡，原告及其他繼承人等未依限辦理遺產稅申報，經被告核定遺產稅應納稅額新台幣（下同）2,096,564元，並按所漏稅額2,096,564元處1倍罰鍰2,096,500元（繳納期限自90年8月26日至90年10月25日止）。

嗣原告於93年3月29 日向被告北港稽徵所申請自遺產總額中扣除被繼承人死亡時遺有雲林縣水林鄉農會貸款餘額1,830萬元，經該所以原告未依限提示相關資料為由，以93年3月21日中區國稅北港一字第0930009090號函否准所請。

原告復於96年5月7日向該所申請更正，請求增列上開債務扣除額，經該所以其申請已逾行政程序法第128條之法定期間為由，而以96年8月21日中區國稅北港一字第0960011102號函予以否准。

原告不服該函，於96年11月1日以其申請並未逾期，向該所請求增列上開債務扣除額，經該所以96年11月7日中區國稅北港一字第0960014589號函復略以：上開借款申請書所載保證人鄭金生為繼承人之一，繼承人知悉該筆未償債務，卻未於行政程序法第128條之法定期間內提出申請，該所核定尚無違誤等語。

原告再於97年6月27日提出相同申請，仍經該所以原告所請業經該所以96年11月7日函復在案為由，以97年7月4日中區國稅北港一字第0970008868號函予以否准。

原告不服前揭該所96年11月7日及97年7月4日函，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：原處分及訴願決定均撤銷。

㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。

三、原告訴稱略以：被繼承人鄭決明生前仍有未清償之債務，此有雲林縣水林鄉農會開立之貸款餘額1,830萬元證明書可證。

該債務須由原告繼承後清償，依遺產及贈與稅法第17條規定，應自遺產總額中扣除，是原告於93年3月29日申請自被繼承人遺產總額中扣除未償債務，於法應允。

且被告訴訟代理人於鈞院另案96年9月27日法庭上表示，就原告申請補列未償債務部分，尚未作成行政處分，有開庭筆錄可稽，是被告認原告申請已逾行政程序法第128條行政救濟期限，逕行駁回原告申請，及97年7月4日復查結果駁回原告請求，顯於法不合。

四、被告答辯略以：被告原核定之遺產稅核定通知書、稅額繳款書及罰鍰繳款書業於90年7月31日合法送達，原告未依稅捐稽徵法第35條規定申請復查，原核定課稅處分即屬確定，並經被告於91年8月30日移請法務部行政執行署嘉義行政執行處強制執行。

原告雖自93年3月29日起屢次申請增列系爭未償債務扣除額，惟原告申請事由並無行政程序法第128條第1項各款規定之適用，且被告於93年間曾函請原告提出相關事證供核，然原告均置之不理。

另依原告提示之雲林縣水林鄉農會借款申請書所載保證人鄭金生係繼承人之一，足見繼承人早已知悉被繼承人該筆未償債務，是原告據以申請之事由，並非發生在後或知悉在後之情事，即無同條第2項但書所定法定救濟期間經過5年內期間之適用。

被告以原告申請已逾行政程序法第128條規定之救濟期間而予否准，並無不合。

至原告主張被告訴訟代理人另案於鈞院表示有關系爭未償債務扣除額部分尚未做成行政處分乙節，按被告訴訟代理人於被繼承人鄭決明遺產稅另案有關農業用地是否作農業使用之行政訴訟案中，雖於96年9月13日準備程序庭時因未瞭解本案系爭債務扣除額之案情而誤答「尚未作成處分」，惟經查證後亦於96年9月27日準備程序庭中表明本案業於93年否准，併予敘明。

五、本件兩造之爭點為：原告主張被繼承人確實有系爭債務，且依被告另案訴訟代理人所稱，原告申請補列未償債務部分尚未作成行政處分，則被告以原告申請不符行政程序法第128條所定要件為由，否准原告所請，於法不合等語；

被告則主張本件遺產稅原核定及罰鍰處分均已確定，原告申請事由並無行政程序法第128條第1項各款規定之適用，亦已逾該條所定之法定期間，被告否准原告所請，並無違誤等語置辯。

六、按行政機關就個別事件對外所為公法上之單方行為，除依訴願法第3條第1項及行政程序法第92條第1項之規定，行政機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為，係屬典型之行政處分外，因有無法效性，尚有所謂「重複處分」，此係指對原先作成之行政處分，又重為內容與之相同之處分，此不影響第一次處分之形式與實質之存續力。

查，原告以被告核定被繼承人遺產總額，未扣除被繼承人生前向雲林縣水林鄉農會貸款餘額，被告核定遺產稅應納稅額及罰鍰有誤，如事實欄所示之過程，多次向被告北港稽徵所申請更正，其中該所96年11月7日中區國稅北港一字第0960014589號函復略以「．．．惟依所提示之借款申請書所載保證人鄭金生為繼承人之一，繼承人知悉該筆未償債務，卻未於行政程序法第128條之法定期間內提出申請，本所核定尚無違誤。」

（本院卷35頁），該函對於原告提出之借款申請書，及原告之申請更正有無符合行政程序法第128條規定之要件，予以實質審查而否准之，自為行政處分，原告再於97年6月24日提出相同申請，經該所以97年7月4日中區國稅北港一字第0970008868號函復原告「本所業於96年11月7日中區國稅北港一字第0960014589號函復在案。」

（同卷36頁）亦僅重申否准原告所請，並非對原告請求之事項，重新調查事實，再予審酌，自非另一行政處分，原告雖對被告北港稽徵所96年11月7日中區國稅北港一字第0960014589號函提起訴願，惟本件仍應以該所96年11月7日中區國稅北港一字第0960014589號函，為原行政處分，另被告該函並未告知救濟期間，是原告於97年7月14日提起訴願（訴願卷26頁），仍屬於一年內聲明不服，依行政程序法第98條第3項之規定，視為法定期間提起訴願，合先敘明。

七、再按稅捐稽徵法第35條第1項規定：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算三十日內，申請復查。

二、依核定稅額通知書所載無應納稅額或應補稅額者，應於核定稅額通知書送達後三十日內，申請復查。」

又「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。

但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。

發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。

其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。

前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；

其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。

但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。」

為行政程序法第128條所明定。

八、經查，原告之被繼承人鄭決明於88年10月29日死亡，原告及其他繼承人等未依限辦理遺產稅申報，經被告核定遺產稅應納稅額2,096,564元，並按所漏稅額2,096,564元處1倍罰鍰2,096,500元（繳納期限自90年8月26日至90年10月25日止），而遺產稅核定通知書、稅額繳款書及罰鍰繳款書業於90年7月31日送達於原告及其他繼承人（本院卷76頁），而彼等並未依稅捐稽徵法第35條之規定向被告申請復查，原核定課稅處分即屬確定。

至原告主張被繼承人鄭決明生前仍有未清償之債務，固有其提出之雲林縣水林鄉農會開立之貸款餘額1,830萬元證明書為憑，惟原告亦稱其父貸款時，其弟鄭金生為該貸款之保證人，原告亦知此事（同卷64頁），是原告於本件繼承時，業已知悉被繼承人之該貸款事宜，原告繼承後，被告核定遺產總額，未將該債務依遺產及贈與稅法第17條規定，自遺產總額中扣除，而核定遺產稅及處罰鍰，原告如不服被告該處分，應依稅捐稽徵法第35條第1項之規定，於法定期間向被告申請復查，惟原告未申請復查，被告核定遺產稅及處罰鍰之處分業已確定，原告如有依行政程序法第128條第1項各款規定之情形，得於知悉該事由後3個月期間內依同條第2項之規定向被告申請更正。

然原告於93年3月29日向被告北港稽徵所申請增列系爭未償債務扣除額（同卷40頁），經該所於93年5月10日以中區國稅北港一字第0930006273號函，請原告於93年6月3日提出相關事證前往說明（同卷81頁正反面，該函及郵件收件回執），原告均未依該函處理。

是本件原告於繼承被繼承人遺產時，已知被繼承人生前貸款事宜，未對於被告核定遺產稅及處罰鍰處分申請復查，被告該處分確定後，亦未於知悉該事由後3個月期間內向被告申請更正，迄93年3月29日向被告北港稽徵所申請更正，又對該所通知補提資料函置之不理，從而，原告於96年11月1日再向被告北港稽徵所申請扣除系爭債務扣除額，經該所96年11月7日中區國稅北港一字第0960014589號函即原處分，以原告未於行政程序法第128條之法定期間內提出申請，而予否准，自屬有據。

至原告稱被告訴訟代理人另案於本院審理中表示有關系爭未償債務扣除額部分尚未做成行政處分乙節，查被告訴訟代理人於被繼承人鄭決明遺產稅另案有關農業用地是否作農業使用之行政訴訟案中，雖於本院96年9月13日準備程序期日答稱「尚未作成處分」，惟經被告查證後亦於本院96年9月27日準備程序庭中表明該案業於93年間否准（同卷56頁），此不影響上開被告課稅處分之確定性，併予敘明。

九、綜上所陳，原告所訴各節，並無可取，被告否准原告之申請，依上開規定及說明，並無違誤，訴願決定予以駁回，亦無不合，原告請求撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。

十、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 3 月 11 日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法 官 沈 應 南
法 官 莊 金 昌
法 官 許 武 峰
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 3 月 12 日
書記官 莊 啟 明