臺中高等行政法院行政-TCBA,98,訴,64,20090722,1

臺中高等行政法院判決
98年度訴字第64號

原 告 允晟營造工程股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 沈炎平 律師
黃建閔 律師
被 告 財政部台灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丁○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年12月23日台財訴字第09713514970號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下︰

主 文

原處分(復查決定)及訴願決定關於罰鍰之部分均撤銷。

原告其餘之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔二分之一，餘由被告負擔。

事實及理由

一、事實概要：緣被告以原告於民國91年11月至12月間無進貨事實，而取具五伏實業有限公司開立不實之統一發票銷售額合計新台幣（下同）2,243,787元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額112,197元，除補徵營業稅112,197元外，並按所漏稅額處5倍罰鍰560,900元（計至百元止）。

原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：復查決定及訴願決定均撤銷。

㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。

三、原告訴稱略以：㈠補徵營業稅部分：⒈按違法事實應依證據認定，無證據自不得以擬制推測之方法，推定其違法事實，此為行政程序及司法訴訟適用之共通法則。

另稅捐機關所做任何處分，務必有完整且確切的事證做依據，對於納稅人提起行政救濟之主張及證據，稅捐機關也應進一步查核並做准駁說明，不可單憑其他機關（如調查局、刑事局、檢察官起訴書）所提片面事證，未經查核，即作出不利納稅人之處分（最高行政法院90年度判字第2851號、75年度判字第309號、89年度判字第2554號、87年度判字第239號、台北高等行政法院院89年度訴字第147號判決意旨參照）。

本件原處分、復查決定及訴願決定僅依被告民權三字第0960009551號移送刑事偵查之內部調查文件，逕認定五伏實業有限公司（下稱五伏公司）為虛設行號，然前揭文件皆為被告一己之意思表示，其未有任何確實之證據，被告僅憑臆測，率而認定五伏公司為虛設行號，顯屬不當。

⒉原告於91年5月間承攬「南投縣政府921震災校園重建教學設備圖書設備B標工程」及「中興大學電腦動態顯示幕工程」，工程於92年完工並經驗收完成，原承包價額分別為11,998,000元及188萬元，施作細項包括圖書櫃、閱覽桌椅、電腦、電腦動態顯示器及其他週邊設備，開立相關銷貨發票計6,057,868元，銷項稅額302,893元。

原告因上述工程承包案於91年間，分別向捷元、宏盛電腦資訊有限公司（下稱宏盛公司）、基石科技等廠商購置電腦、電腦動態顯示器及其他週邊設備4,915,403元，並因而取得五伏公司開立之統一發票金額2,243,787元，進項營業稅額112,197元。

⒊「南投縣政府921震災校園重建教學設備圖書設備B標」案總計包括62所國中及小學圖書館設備，依據政府採購法及契約約定，須經初驗、複驗、驗收完畢至請款等程序，具有承攬契約性質，自非自始給付全部價金，依民法第490條規定，應俟工作完成後始負有給付報酬之義務。

原告與宏盛公司約定原告向宏盛公司購入圖書設備，再由宏盛公司於南投縣政府各校園裝設各項設備，俟工作完成後始行付款，其性質為勞務承攬契約，蓋原告並無自行裝設圖書設備至學校之專業，仍須委由宏盛公司完成該工作，故依「營業人開立銷售憑證時限表」之「勞務承攬業」之規定開立憑證即可，被告以宏盛公司與原告乃係一般買賣關係，顯有誤會，且被告皆未依法向政府機關及宏盛公司查證。

故依「營業人開立銷售憑證時限表」之「勞務承攬業」中應以「收款時為限」，原告須等宏盛公司裝設圖書設備完成後，始行付款予宏盛公司，況91年11月至12月間取具系爭憑證時之時，尚有學校尚未驗收完成，故原告於上開期間取得系爭憑證，時間上並無不當。

退步言，縱應由宏盛公司於發貨時開立銷項憑證，惟宏盛公司並未於發貨時開立銷項憑證而有違反營業稅法之情事，亦不足據此推論原告公司無進貨事實，且原告公司因承包南投縣政府工程而與宏盛公司確實存有交易關係，有進貨事實明確，已如前所述，被告所指與事實不符。

且原告已提示91年9月至92年1月匯款予宏盛公司計734,000元之證明，僅係原告於帳務處理上有疏失，未將系爭憑證金額列入當年度之在建工程、完工工程，或因時間遷移（至今已7年餘）致佐證之匯款資料不全，為處理程序上之瑕疵，並無法據此認定原告無進貨之事實。

⒋原告於原處分、復查及訴願階段，已告知行政機關應向上開學校查證，以明原告有進貨事實，惟行政機關遲未向該等學校查證，即逕認原告並無進貨事實，顯屬率斷。

且原告承包之「南投縣政府921震災校園重建教學設備圖書設備B標」工程施作項目除圖書櫃（架）、閱覽桌椅、電腦及其他設備，其他設備如圖書館自動化系統、回溯性圖書建檔、護貝機、條碼列印機、條碼專用紙、條碼保護片、書標保護片、編目建檔、條碼專用碳帶．．．等，皆為原告向宏盛公司採購，並交予各學校，此有合約證明、驗收明細表、驗收證明書及宏盛公司部分匯款證明可稽。

且原告經營房屋建築營造業，電腦、電腦動態顯示器及其他週邊設備等皆非其自行能生產造之產品，亦非期初存貨，需有採購進貨及交貨驗收事實才能完成合約，事證明顯，並願配合至學校查證，然被告卻置之不論。

原處分、復查決定及訴願決定均未向學校查核是否已完成交貨驗收之事實，忽略契約具勞務承攬契約性質，侵害原告權益甚深。

又被告主張原告無「進貨事實」，屬課徵租稅構成要件事實，依稅捐稽徵法第12條之1第3項規定，被告自應就上開事實負舉證之責。

惟被告除未就宏盛公司、原告所承攬南投縣政府921震災校園重建教學設備圖書設備B標之相關人員為調查，亦未就認定原告無進貨事實為舉證，即空言原告無進貨事實，實與法有違。

⒌原告向宏盛公司所購買之設備，均投入至原告承包「南投縣政府921震災校園重建教學設備圖書設備B標」工程，有原告所提修正後之「允晟營造工程（股）91年度宏盛（五伏）電腦週邊銷項明細」可證，原告並提出採購契約書、設備採購估價單、驗收證明影本、結算明細表影本等以供比對。

由上開銷項明細可知，原告開立銷項憑證為2,501,540元，原告取得進銷憑證為2,243,787元，僅有約11%利潤，在扣除其他人力等成本後，已不敷成本。

且宏盛公司網頁載有「去年91年度6月份承蒙南投縣政府921災後重建委員會，30所中小學聯合採用本公司圖書館系統，期待對災區學校重建工作能獻一份小小心力．．．」等語，亦可證明原告確有向宏盛公司進貨，並投入南投縣政府921震災校園重建教學設備圖書設備B標工程中，上開事實並經宏盛公司丙○○於98年7月2日鈞院審理時證述在案。

另且由樟和國小電腦桌面，亦可證圖書館自動化管理系統確由宏盛公司所提供。

是原告承包之「南投縣政府921震災校園重建教學設備圖書設備B標」工程於92年完工並經驗收，足證原告必須且確實已經投入上述工程之材料，若原告未實際進貨，如何與南投縣政府及中興大學完工驗收？系爭五伏公司之發票係宏盛公司交付予原告，僅是原告當時疏未注意，此應歸責宏盛公司。

宏盛公司丙○○雖證稱系爭發票非其交付予原告等語，然此部分因涉及丙○○本身逃漏稅問題，其上開證述部分並非實在。

本件原告因承包南投縣政府工程，確與宏盛公司存有交易關係，而有進貨事實，被告認定顯與事實不符。

㈡罰鍰部分：依司法院釋字第337號解釋意旨，營業人若有進貨事實，即不應按營業稅法第51條第5款規定，追繳稅款並按所漏稅額科處罰鍰。

原告有進貨事實，並無虛報進貨稅額如前述，原即不得課原告罰鍰。

另被告於94年度查核原告92年度營利事業所得稅結算申報案件，在其查核調整說明中亦列出「2.期末存貨（電腦設備及預拌混凝土等）金額新台幣壹佰捌拾玖萬壹仟壹佰參拾參元，已轉列工地－南投縣政府耗用，視為超耗剔除，．．．。」

原告已簽署同意書，同意剔除此項期末存貨，而於94年6月29日補繳營所稅253,435元，如被告再於本件課原告罰鍰，已對原告之一行為處以二罰鍰，實屬不宜。

又依司法院釋字第275號解釋及高雄高等行政法院96年再字第54號判決意旨，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，且行政機關就行為人之故意過失，應負舉證責任。

被告自始均認原告有漏稅之嫌，除前所述未善盡舉證及調查責任外，亦未舉證原告就該等事實有何故意過失，罰鍰部分更無理由。

再依行政程序法第97條規定反面解釋，書面作成之行政處分原則上均應記明理由。

被告依加值型及非加值型營業稅法第51條第5款課處原告罰鍰，僅言係依據財政部97年1月24日台財稅字第09704506930號令核定修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」等語，按「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」因不同情事而裁處不同倍數之罰鍰，被告於書面作成之行政處分並未說明理由，而裁處原告5倍罰鍰，違背行政程序法第97條之規定明確。

四、被告答辯略以：㈠補徵營業稅部份：⒈原告持以作為進項憑證之統一發票銷售名義人五伏公司，業據台灣台中地方法院檢察署檢察官97年度偵字第1658號起訴書及台灣台中地方法院98年度訴字第25號判決認定，該公司登記名義負責人熊珮茹與綽號「大砲」之不詳姓名成年男子，共同基於商業負責人以明知為不實之事項，而填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之不確定概括犯意聯絡，由綽號「大砲」自91年4月起至92年6月止無實際進貨之事實，取得不實發票635張、金額38,383,422元，充當五伏公司之進項憑證，虛報進項稅額1,903,210元；

另亦明知五伏公司並無實際銷貨之事實，復於相同期間，開立五伏公司不實發票1,331張，其中947張並以充當原告等公司之進項憑證使用，扣抵銷項稅額，以此方式幫助各該營業人公司逃漏營業稅屬實。

據此，五伏公司既無銷貨事實，而開立發票予原告等公司充當進項憑證，則原告與五伏公司並無交易事實即足認定，且為原告所不爭執，從而五伏公司開立之系爭發票並非真實交易憑證，該發票所載金額、品名、數量自亦難信為真實。

⒉原告雖主張其取具五伏公司開立之系爭發票金額2,243,787元，品名為電腦週邊設備，該進項係投入所承包之「南投縣政府－921震災校園重建教學設備圖書館設備B標工程」（以下簡稱南投縣政府工程）及中興大學電腦動態顯示幕工程（以下簡稱中興大學工程）等語，惟：⑴南投縣政府工程係原告於91年5月30日承包，施作項目為南投縣政府所屬62所國中及小學之圖書館設備，施作細項包括圖書櫃（架）、閱覽桌椅、電腦及其他設備等，上開工程原告於92年度始轉列已完工程並認列工程損益，惟該62所國中及小學圖書館設備，除其中4所學校分別於91年9月11日、91年10月31日、91年11月4日及91年12月27日驗收完畢外，餘均於91年8月以前即已驗收完成，有驗收紀錄可稽，是原告於91年11月至12月取具系爭憑證時，南投縣政府工程幾已驗收完成，其稱係進貨用以投入上開工程，實有違常情，益證系爭發票顯非南投縣政府工程真實進項憑證，自難以原告承作南投縣政府工程及該工程細項含有電腦設備，即遽行推認原告取具系爭發票確有進貨之事實。

原告主張應向南投縣政府所屬學校查證其確有承包上開工程乙節，並無必要。

又原告辯稱其於工程驗收後始取具系爭憑證係因南投縣政府工程案包括62所學校，依據政府採購法及契約約定，須經初驗、複驗、驗收完畢至請款等程序，具有承攬契約性質，自非自始給付全部價金等語，按原告與南投縣政府簽訂之工程契約固須依政府採購法之驗收及請款程序，惟原告乃私人企業，其向其他營業人購買貨品自不受政府採購法之拘束，其進貨及取具統一發票均應依營業人開立銷售憑證時限表規定辦理，是倘其確向宏盛公司購買電腦週邊設備用以投入南投縣政府工程，則原告應於宏盛公司發貨時取具進貨發票，該工程既大部分於91年8月前已交貨並經業主（即南投縣政府）驗收完畢，則購買相關工程材料（電腦週邊設備）必於91年8月以前，焉會遲至91年11月至12月始取具以五伏公司為銷售名義人之進項憑證，原告主張實有違一般交易習慣。

且原告91年度進項憑證，其已向捷元股份有限公司等正常營運之營業人購買電腦及週邊設備2百餘萬元，尚難認其91年11至12月尚需另外購置電腦週邊設備2,243,787元。

⑵原告於91年11月至12月間取具五伏公司開立之系爭發票金額2,243,787元，品名為電腦週邊設備，該發票並非真實交易憑證，其所載金額、品名、數量自非無疑，已如前述，且系爭憑證金額多數未歸屬至在建工程或完工工程，截至92年底仍有1,675,880元列於期末存貨，未歸屬至在建工程或已完工程，有原告91及92年底期末存貨明細表可稽。

被告於查核原告92年度營利事業所得稅結算申報案件時，原告並書立同意書同意剔除該電腦週邊設備，不再將該電腦週邊設備1,675,880元遞轉至93年期初存貨，亦即原告持系爭憑證入帳後，上開帳列電腦週邊設備截至92年底止多數未經耗用（投入工程）或銷售，仍列於帳上，顯屬異常。

嗣被告所屬民權稽徵所又查獲系爭憑證乃係五伏公司無銷貨事實所開立，自難認定原告取具系爭憑證確有進貨事實。

原告稱其未將系爭憑證列入當年度之在建工程、完工工程，係帳務處理上之疏失等語，顯係卸責之詞。

⑶原告92年度列報南投縣政府工程收入11,353,276元、工程程本13,116,217元（材料8,362,829元、人工218,823元、費用429,738元、外包工程4,104,827元）、工程虧損1,762,941元、工程毛利率為負15.53%。

原告僅將系爭憑證之部分金額歸屬至該工程，已致該工程毛利率負15.53%，亦即在不考慮營業費用之情況，工程成本遠大於工程收入，更遑論倘將系爭憑證金額全數歸屬至該工程後將使工程毛利率為負30.29%，是原告主張其取具系爭發票之進貨係投入南投縣政府工程，自難採信。

⑷原告所提示匯款予宏盛公司之匯款申請書影本4紙，其匯款日期及金額分別為91年9月10日140,000元、91年10月16日112,000元、91年11月19日100,000元、92年1月13日382,000元，匯款金額合計734,000元，匯款金額、日期與五伏公司開立之系爭發票金額、日期均不相符，且92年度部分已在原告取得系爭發票之後，是該等匯款申請書自不足為原告取具系爭憑證所支付之貨款事實之證明，僅足證明原告與宏盛公司確有金錢往來。

況宏盛公司係經稽徵機關核定使用統一發票之營業人，倘原告91年間確向該公司購置2,24 3,787元之電腦週邊設備，並如數支付貨款及進項稅額予宏盛公司，其焉有不要求宏盛公司開立其公司發票之理，卻取具宏盛公司交付之不明來源發票作為進項憑證，甘冒被稽徵機關查獲補稅處罰之風險，原告所述，實與交易常情有悖。

另被告於97年3月3日以中區國稅法一字第0970010973號函請原告提示足資證明取具系爭統一發票有進貨事實、實際交易人及付款等之相關文件供核，惟迄未提示，是難認定其取具系爭憑證有進貨事實。

⑸綜上，本件依原告帳證及申報之工程損益查核，均難認原告取具系爭憑證有進貨事實，本件並無財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令免予補稅處罰之適用，原核定補徵營業稅額112,197元，並無不合。

㈡罰鍰部分：⒈原告提出之文件資料，不足證明其確有進貨，且原告與開立發票營業人五伏公司並無交易事實，已為原告所不爭執，是原告明知未向五伏公司進貨，卻取得五伏公司無銷貨事實而開立之系爭發票2,243,787元作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額112,197元，難謂無故意過失，自應受處罰。

原告主張應依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令意旨免予處罰等語，洵無可採。

是被告以原告於91年11月至12月間無進貨事實，取具虛設行號五伏公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，依加值型及非加值型營業稅法(下稱營業稅法)第51條第5款規定，追補稅款及處罰鍰，並無不合。

⒉財政部96年3月28日台財稅字第09604513740號函修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆錄中承認違章事實及何時認諾等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準。

本件原告無進貨事實，取具虛設行號五伏公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額112,197元，被告所屬民權稽徵所於本件裁罰處分核定前，發函輔導原告補繳本稅及承認違章事實並承諾繳清罰鍰，將酌予減輕處罰倍數，惟原告未辦理；

嗣復查階段，被告於97年3月3日以中區國稅法一字第0970010973號函輔導原告於復查決定前補繳本稅及承認違章事實並承諾繳清罰鍰，其亦未辦理，是原告並無上開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表減輕裁罰倍數規定之適用。

被告審酌原告違章情節衡情，按所漏稅額處5倍罰鍰560,900元，並無違誤。

⒊至原告主張其在被告查核92年度營利事業所得稅結算申報案件時已經簽署同意書剔除期末存貨（電腦設備及預拌混凝土等）金額1,891,133元，因而補繳營利事業所得稅253,435元，如再對本件處罰鍰，係對原告一罪二罰乙節，按行為人違反法令所定義務，同時觸犯數個行為罰或漏稅罰之處罰規定者，有無一事不二罰法理之適用，應視其是否屬同一行為，且其規範之對象及所欲達成之行政目的是否同一而定。

前揭營業稅法第51條第5款規定係以虛報進項稅額為構成要件，而所得稅法第110條規定係以應申報課稅之所得額有漏報或短報為構成要件，二者構成要件截然不同，自非屬同一行為，則納稅義務人以個別之行為分別觸犯此二種處罰之規定者，自應併予處罰，並無一事不二罰法理之適用。

況系爭憑證其中原告帳列92年底之期末存貨1,891,133元，既未轉列為營業成本，尚無應依所得稅法第110條規定論罰之情事，原告主張被告對其一罪二罰，顯屬誤解。

五、本件兩造之爭點為：原告於91年11月至12月間取具系爭五伏公司發票作為進項憑證扣抵銷項稅額，該等發票是否不實？原告於上開期間有無進貨事實？

六、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。

．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」

、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」

、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」

、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．虛報進項稅額者。」

、「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。

本法第五十一條第一款至第六款之漏稅額，依左列規定認定之：第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。

第五款，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」

分別為營業稅法第15條、第19條第1項第1款、第33條第1款、第51條第5款及同法施行細則第52條所明定。

七、次按「核釋營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。

說明：為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第41條之規定論處外，並應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。

⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。

⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。

．．．」、「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。

本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」

亦經財政部83年7月9日台財稅第831601371號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋在案，上開函釋係闡明法律規定意旨，並無增加法律所未規定之限制，得予援用。

八、經查，原告主張其於91年5月間承攬「南投縣政府921震災校園重建教學設備圖書設備B標工程」及「中興大學電腦動態顯示幕工程」，工程於92年完工並經驗收完成，分別向捷元、宏盛公司、基石科技等廠商購置電腦、電腦動態顯示器及其他週邊設備4,915,403元，其中向宏盛公司進貨部分，取得五伏公司開立之統一發票金額2,243,787元，進項營業稅額112,197元等情。

依此事實，原告承包上開工程，其中部分電腦設備係向宏盛公司進貨，惟其並未取得宏盛公司所開立之統一發票，而係以所取得五伏公司開立之統一發票金額2,243,787元(原處分卷156- 177頁)，並作為進項營業稅額112,197元(同卷153頁)，是五伏公司既無銷貨予原告之事實，無論原告有無向宏盛公司進貨，五伏公司開立統一發票予原告作為進項憑證，則五伏公司之系爭發票即非真實交易憑證，該發票所載金額、品名及數量自非為真實，依營業稅法第19條第1項第1款、第33條第1款及同法施行細則第52條第1項之規定，原告自屬虛報進項稅額，被告依營業稅法第51條第5款之規定，予以補徵營業稅112,197元，自屬有據。

九、再按財政部本於中央主管機關之地位，為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，乃訂定具裁量基準性質之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」。

又此參考表使用須知第3點明文規定，稅務違章案件除符合減輕或免予處罰標準者，其裁罰之金額或倍數，原則上按此表辦理。

故稅捐稽徵機關除有應適用稅務違章案件減免處罰標準，或依參考表使用須知第4點所規定違章情節重大或較輕，敘明事由予以加重或減輕者外，原則上均應依該參考表規定為裁罰，否則即應認有違反行政自我拘束及平等原則之違法。

十、次查，本件原告於91年5月間承包有「南投縣政府921震災校園重建教學設備圖書設備B標工程」(本院22-137頁)及「中興大學電腦動態顯示幕工程」(同卷138頁工程契約書及143頁原告開立中興大學之統一發票)，該等工程於本期營業稅申報期間(91年11月至12月)中之91年12月27日及同年11月4日有驗收紀錄，又紀錄中有電腦設備及圖書館自動化系統(同卷84及97頁)，與工程項目相關，原告稱其中部分電腦設備係向宏盛公司進貨，並將款項匯入宏盛公司之帳戶，有匯款單4張可證(同卷144-148頁，金額共計734,000元)，其中匯款期間為91年9月至92年1月間，而宏盛公司代表人丙○○亦到庭證述其於91及92年間以個人名義與原告交易，交易內容係圖書館系統及圖書編目，價款70餘萬元由原告匯入宏盛公司之帳戶等語(同卷355-359頁準備程序筆錄)。

依此，原告於於本期營業稅申報期間，因承包上開工程之需，應有向丙○○進貨之事實，縱使原告匯款之金額70餘萬元與五伏公司開立之發票金額2,243,787元，2者有相當差距，惟被告並未提出原告本期所申報之進項金額2,243,787元部分，係向丙○○以外他人之進貨，且以所取得系爭發票以外之發票，作為申報進項稅額之事證，是原告上開向丙○○進貨之部分，以系爭五伏公司開立之發票作為申報進項稅額，尚值採信。

、又按「加值型及非加值型營業稅法第51條．．．虛報進項稅額者：有進貨事實者：．．．㈢取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵：按所漏稅額處3倍之罰鍰。

．．．無進貨事實者：按所漏稅額處5倍之罰鍰。

．．．」為97年9月15日復查決定作成時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定。

是營業人虛報進項稅額者，如有進貨事實者，按所漏稅額處3倍之罰鍰；

無進貨事實者，按所漏稅額處5倍之罰鍰。

依上開所述，原告以取得系爭五伏公司開立之發票金額2,243,787元，作為申報進項稅額，並非全無進貨事實，被告認原告於本期申報期間，全無進貨事實，有違客觀事證及經驗法則，是被告以原告取具五伏公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，依營業稅法第51條第5款規定，按所漏稅額處5倍罰鍰560,900元，即有違反行政自我拘束及平等原則之違法。

、綜上所陳，本件被告以原告於91年11月至12月間，取具五伏公司開立不實之統一發票銷售額合計2,243,787元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額112,197元，補徵營業稅112,197元，依上開規定及說明，並無違誤，訴願決定對該部分予以維持，亦無不合，原告請求撤銷該部分之復查決定及訴願決定，為無理由，應予駁回；

至被告以原告於本期無進貨事實，按上開所漏稅額處5倍罰鍰560,900元，因有上開之違誤，訴願決定對該部分予以維持，亦有未合，原告請求撤銷罰鍰部分之復查決定及訴願決定，為有理由，應由本院將該部分予以撤銷，由被告另為適法之處分，以維法制。

至本件兩造其他主張及陳述，與本件判決結果不生影響，爰不逐一論究，併予敘明。

、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第195條第1項、第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第79條，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 7 月 22 日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法 官 沈 應 南
法 官 林 秋 華
法 官 許 武 峰
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 7 月 23 日
書記官 莊 啟 明