臺中高等行政法院行政-TCBA,100,簡,38,20110426,1

臺中高等行政法院判決
100年度簡字第38號
原 告 高崇智
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 鄭義和
訴訟代理人 黃美惠
上列當事人間綜合所得稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國99年12月13日台財訴字第09900480140號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：原告民國（下同）94年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈座落臺北縣永和市○○段75地號土地（下稱系爭土地）予澎湖縣望安鄉公所（下稱望安鄉公所）之列舉扣除額新臺幣（下同）2,000,000元，嗣原告於97年8月19日申請更正，改按系爭土地公告現值1,281,400元之16%認列土地捐贈扣除額。

被告初查乃核定系爭捐贈扣除額為205,024元，復經臺灣澎湖地方法院檢察署（下稱澎湖地檢署）查獲原告涉有虛報捐贈扣除額之情事，乃通報被告查明後，改按實際取得成本核定系爭捐贈扣除額為400,000元，並以原告虛列土地捐贈扣除額1,600,000元，按所漏稅額344,554元處1倍之罰鍰344,554元。

原告就罰鍰部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、本件原告主張：依訴願決定書所言，澎湖地檢署於96年5月14日以澎檢家公96偵138字第1247號函得以100,000元為緩起訴之罰鍰，雖與本件罰鍰無關，但就整體事件而言，乃同一案件，差別僅在於處罰之機關不同而已，雖與一罪二罰條列適用不同，但最後歸罰罰責均落在原告身上，有所不公。

又本件之認定，係依照澎湖地檢署之緩起訴處分書，本件根本係以同一案件先前之審認而認定，此與一罪二罰有何差異。

若被告與澎湖地檢署之審認為不同之案件，則應就各別案件起訴時間訂定各項罪名，而非依較早之澎湖地檢署案件認定原告補稅時間為不符主動補稅之時間認定。

又此類案件有多位醫師涉案，原告是否為被處罰鍰之少數，有無不公等情。

並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。

三、被告則以：㈠原告94年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈予望安鄉公所之系爭土地捐贈扣除額2,000,000元，經原查依原告97年8月19日之更正申請書，按系爭土地公告現值1,281,400元之16%，核定205,024元，嗣依澎湖地檢署檢察官緩起訴處分書，通報原告有利用實物捐贈以不實取得成本虛列捐贈扣除額之情事，原查乃更正核定土地捐贈扣除額400,000元，並經被告以其虛列土地捐贈扣除額1,600,000元，按所漏稅額344,554元處1倍罰鍰344,554元。

原告雖於97年8月19日同意依土地公告現值16﹪核定該筆捐贈扣除額，並於97年9月15日補繳納稅額，惟係於澎湖地檢署96年5月14日發函調查及本局同年11月1日移送調查單位進行調查之後，並無稅捐稽徵法第48條之1補稅免罰規定之適用。

又本件緩起訴處分業已確定，宜視同不起訴處分確定，依行政罰法第26條第2項規定，得依違反行政法上義務規定裁處之。

綜上，原告取得系爭土地實際支付價款僅400,000元已如前述，且為原告所不爭，從而，原告將未實際支付款項1,600,000元（2,000,000元－400,000元）於辦理綜合所得稅結算申報時虛列為捐贈扣除額，違章事證明確，原處罰鍰，並無違誤，復查後乃予以維持。

㈡依行政罰法第26條第2項規定及財政部96年3月6日台財稅字第09600090440號函釋意旨，一行為倘同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，應優先適用刑事法律處罰，如經檢察官緩起訴者，得再依違反行政法上義務之規定裁處；

另按「檢察官為緩起訴處分者，得命被告於一定期間內遵守或履行下列各款事項．．．四、向公庫或該管檢察署指定之公益團體、地方自治團體支付一定之金額。」

為刑事訴訟法第253條之2第1項第4款所規定，是原告向財團法人犯罪被害人保護協會臺灣澎湖分會支付100,000元，乃檢察官為緩起訴處分時依上開規定對原告所為之指示及課予之負擔，係一種特殊之處理措施，並非刑罰，被告依原告違反行政法上義務規定處以行政罰，並無違一事不二罰之規定。

至原告雖於97年8月19日，同意依土地公告現值16%核定該筆捐贈扣除額，並補繳應納稅額，惟係於有權調查機關澎湖地檢署96年5月14日發函調查日及被告機關同年11月1日移送調查單位進行查核之後，故無稅捐稽徵法第48條之1補稅免罰規定之適用等語，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造之爭點在於本件原處分有無違反行政罰法第26條第1項「一事不二罰」規定及平等原則，經查：㈠按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」

、「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、．．．二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：（一）．．．（二）列舉扣除額：1、捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機關或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20%為限。

但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」

、「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。

．．．」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算．．．申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」

、「所得稅法第110條第1項．．．四、有下列情形之一者：．．．（二）虛報免稅額或扣除額。

．．．處所漏稅額1倍之罰鍰。」

分別為行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目之1、第71條第1項及98年5月27日修正公布同法第110條第1項、稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定。

可知，個人綜合所得稅之結算申報，係依個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額，依當年度課稅級距之累進稅率計算應納稅額，所得淨額之多寡影響適用稅率之高低級距，故虛報捐贈扣除額，即影響所得淨額之計算，並導致漏繳應納稅額，依法應受處罰。

㈡次按「一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。

但其行為應處以其他種類行政罰或得沒入之物而未經法院宣告沒收者，亦得裁處之。

前項行為如經不起訴處分或為無罪、免訴、不受理、不付審理之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之。」

行政罰法第26條定有明文。

因刑事訴訟法規定之緩起訴性質上為附條件不起訴處分，而緩起訴處分中由檢察官所定之支付金額處分，係由檢察官本諸職權為自由裁量，其「金額支付」之法律效果，在規範評價上無法等同於「刑罰」，僅屬一種「特殊處遇措施」，故刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定後，應視同不起訴處分確定，依行政罰法第26條第2項規定，仍得依違反行政法上義務規定裁處之。

（最高行政法院100年度判字第114號判決參照）㈢本件原告94年度綜合所得稅結算申報，原列報捐贈予望安鄉公所之系爭土地捐贈扣除額為2,000,000元，嗣原告97年8月19日申請更正，改按系爭土地公告現值1,281,400元之16%認列土地捐贈扣除額，被告初查乃核定系爭捐贈扣除額為205,024元。

嗣原告因虛報捐贈扣除額，涉有違反稅捐稽徵法第41條規定部分，經澎湖地檢署檢察官偵查終結，處緩起訴處分確定在案，被告乃改按實際取得成本核定系爭捐贈扣除額為400,000元，並以原告虛報土地捐贈扣除額1,600,000元，按所漏稅額344,554元處1倍之罰鍰344,554元。

原告不服，循序提起行政訴訟，並以前開主張據為爭執。

經查，本件原告係基於逃漏綜合所得稅牟利之犯意，於94年10月18日間購得訴外人張藝馨所有之系爭土地，原告明知其實際支付金額僅400,000元，卻由張藝馨在其執行業務所簽訂之買賣契約書中，登載不實之買賣價款為2,000,000元，嗣將系爭土地捐贈予望安鄉公所，並以登載不實交易價格之買賣契約書等資料，於94年度綜合所得稅結算申報列報2,000,000元捐贈扣除額，藉以逃漏稅款。

又澎湖地檢署早於96年5月14日即以澎檢家公96偵138字第1243號函請被告提供系爭土地相關捐贈資料影本供憑辦，被告乃於同年7月11日以中區國稅二字第0960033455號函檢送相關資料供核，並於同年11月1日將原告等是類捐贈案件明細彙整移送調查單位查核，惟原告於97年8月19日始申請依土地公告現值16%核定系爭土地捐贈扣除額，並補繳應納稅額，除可認原告係明知系爭土地之買賣價款並非2,000,000元，仍故意虛報土地捐贈扣除額，藉以逃漏稅款外，亦可證原告係於調查單位進行調查之後始進行補稅，而無稅捐稽徵法第48條之1補稅免罰規定之適用。

上開事實有原告綜合所得稅申報資料、綜合所得稅更正申請書、綜合所得稅核定通知書、被告及澎湖地檢署往來書函及澎湖地檢署97年9月17日97年度偵字第522號緩起訴處分書等資料附原處分卷可稽。

則被告依原告實際取得成本核定系爭捐贈扣除額為400,000元，並以原告虛報土地捐贈扣除額1,600,000元，按所漏稅額344,554元處1倍之罰鍰344,554元。

揆諸首揭規定，被告原處分並無不合。

㈣原告主張本件有一罪二罰情形云云，惟查本件原告雖經澎湖地檢署97年度偵字第522號偵查終結，為緩起訴處分，並依指示向財團法人犯罪被害人保護協會臺灣澎湖分會繳納100,000元，惟依首揭最高行政法院100年度判字第114號判決意旨，此乃檢察官為緩起訴處分時依法所為之一種「特殊處遇措施」，並非刑罰，被告依行政罰法第26條第2項規定，就原告虛報捐贈扣除額導致漏繳應納稅額，違反行政法上義務規定，處以行政罰，並無違反一事不二罰之規定。

原告上開主張，並不足採。

另原告主張此類案件有多位醫師涉案，本件有違平等原則云云。

惟查「憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相同之事件作相同處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法之平等原則係指合法之平等，不包含違法之平等。

故行政先例需屬合法者，乃行政自我拘束之前提要件，憲法之平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤之請求權。」

業據最高行政法院93年判字第1392號著有判例。

原告另稱有他人同涉逃漏稅等情，縱然屬實，乃屬該他人應就其逃漏稅行為應負刑事及行政責任之問題，非本件審酌之範圍。

是揆諸前揭判例意旨，原告自難援引他人違法情事為指摘本件被告裁罰處分違反平等原則之主張。

㈤綜上所述，原處分依首揭所得稅法第110條第1項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定，按所漏稅額344,554元處1倍之罰鍰計344,554元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。

原告以前揭理由，請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。

又本件屬應適用簡易訴訟程序之案件，且事證已臻明確，爰不經言詞辯論逕為判決。

五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 100 年 4 月 26 日
臺中高等行政法院第三庭
法 官 王 德 麟
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；
如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。

中 華 民 國 100 年 4 月 26 日
書記官 凌 雲 霄