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臺中高等行政法院判決
103年度訴字第407號
104年7月29日辯論終結
原 告 綠益康生物科技實業股份有限公司
代 表 人 李淑睿
訴訟代理人 謝幸樹 會計師
被 告 財政部中區國稅局
代 表 人 許慈美
訴訟代理人 陳 翠
上列當事人間申請更正營利事業所得稅結算申報書事件，原告不服財政部中華民國103年8月18日台財訴字第10313931480號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件被告之代表人於原告起訴後，由阮清華變更為許慈美，並經變更後之代表人許慈美聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告於民國102年11月28日、12月23日及12月31日繕具申請書，向被告所屬北港稽徵所(以下均稱被告)申請更正其96至100年度營利事業所得稅結算申報之損益表、資產負債表、營業成本表、其他費用及製造費用明細表及財產目錄等，經被告以103年2月19日中區國稅北港營所字第1030950220號函（下稱原處分），請原告說明更正原因及補正相關事證(原處分卷58-59頁)，俾憑辦理更正事宜，並就原告申請更正刪除其96及97年度營利事業所得稅結算申報，列報已實現之營業收入金額部分，否准其所請。
原告不服，就否准更正其96及97年度營利事業所得稅結算申報資料部分，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：1.原處分關於否准原告申請更正96、97年度營利事業所得稅結算申報書之部分及訴願決定均撤銷。
2.被告應作成准予更正原告96、97年度營利事業所得稅結算申報書之行政處分。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
四、原告訴稱略以：㈠被告應依最高行政法院56年判字第18號判例意旨，函請原告提示有關帳簿文據及證明文件，就原告提供之資料調查認定：按「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提出證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第83條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。
惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關自即應就其提供之資料調查認定不得仍援前開規定，而核定其所得額。」
為最高行政法院56年判字第18號判例所明釋。
原告於102年11月28日繕具申請書及96年度及97年度營利事業所得稅結算申報書之損益表、資產負債表、營業成本表、其他費用及製造費用明細表及財產目錄等文件向被告申請更正96年度及97年度營利事業所得稅結算申報書，被告理應發函原告提示有關帳簿文據及證明文件，就原告提供之資料調查認定，方符合上開最高行政法院判例意旨。
惟被告在未經查明事實真相，逕以原處分將申請書及附件全數返還原告，顯有違誤、不當，訴願決定未予糾正，亦有未合。
㈡原告申請更正96年度營利事業所得稅結算申報書，增加課稅所得，被告應依財政部78年5月1日台財稅字第781143812號函意旨，依職權更正應納稅額，重新發單。
更正內容如下：1.按「要旨：確定之徵稅案件依職權更正者應重新發單另訂限繳日期。
內容：稽徵機關發單課徵之稅捐，納稅義務人未依限繳納，亦未依法提起行政救濟而告確定後，嗣經稽徵機關依職權更正其應納稅額時，應重新發單並另行改訂限繳日期。」
為財政部78年5月1日台財稅字第781143812號函所明示。
本件原告申請、被告應予更正內容如下述。
2.減除「虎尾安慶段74-22地號土地及坐落其上之房屋」：依雲林縣虎尾地政事務所列印之異動索引，可知虎尾安慶段74-22地號土地於93年6月7日出售予訴外人柯怡如，惟上開出售房屋及土地交易，因原告會計人員疏忽，漏未登帳，亦未於93年度營利事業所得稅結算申報書將該土地及房屋於財產目錄除列，即有未洽，被告於查核原告93年度營利事業所得稅申報時，理應依照雲林縣虎尾地政事務所移送資料，查核原告漏申報出售上開土地及房屋，惟其漏未查核，亦有疏忽。
嗣原告會計人員於96年5月31日在未有憑證、文件之情況下，開立傳票將上開土地及房屋入帳：「增加房屋建築新臺幣（下同）2,500,000元、土地3,750,000元」，並登入96年度財產目錄，而依雲林縣虎尾地政事務所列印之異動索引可知96年5月31日上開房屋及土地並未有向地政事務所辦理保存登記，則被告於查核原告96年度營利事業所得稅申報時，理應查明原告虛列固定資產事實真相，飭原告更正96年度營利事業所得稅申報書之資產負債表，方為有當，然其漏未查核，仍有疏忽。
請鈞院查明事實真相，命被告准予原告將虎尾安慶段74-22地號土地及坐落其上之房屋入帳「增加房屋建築2,500,000元、土地3,750,000元」錯誤，予以更正。
3.撤銷「91年5月6日技術作價增資3億元」、「91年12月2日現金增資92,945,000元、債權抵繳股款23,055,000元」及「92年8月22日核准現金增資31,842,500元、債權抵繳股款26,120,000元」：⑴原告於91年5月6日以「技術作價增資3億元」，於同月17日向經濟部申請，經經濟部91年5月31日經授商字第09101178970號函核准在案，原告帳列權利金增加3億元，股本增加3億元，權利金3億元按10年攤銷，每年攤提30,000,000元，截至95年底已攤提140,000,000元，96年度攤提金額30,000,000元。
⑵惟原告前董事長即訴外人吳宇建先後偽造3份「技術鑑價入股契約書」、偽造「綠益康生物科技實業股份有限公司技術作價增資監察人查核報告書」、「綠益康生物科技實業股份有限公司董事會出席簽到簿」、「綠益康生物科技實業股份有限公司董事會議紀錄」等文件，作為前開「技術作價增資3億元」文件，業經臺灣雲林地方法院檢察署（下稱雲林地檢署）檢察官起訴（95年度偵字第1551號、95年度偵字第3285號、96年度偵字第996號）、臺灣雲林地方法院（下稱雲林地院）刑事判決（96年度訴字第205號、96年度訴字第352號），且於96年11月12日判決確定，以上事實有雲林地院103年11月17日雲院通刑清決96訴352字第1030010580號函：「本院受理96年度訴字第205號被告吳宇建（原名吳耀崑、吳耀昆）偽造文書……於96年11月12日確定」可稽，則原告前開91年5月份技術作價增資3億元登記應予撤銷，且原告已於104年1月20日備文向主管機關經濟部申請撤銷該技術作價增資3億元登記，經濟部以104年3月4日經授商字第10401012980號函雲林地檢署、副本副知原告代表人。
嗣經濟部以104年5月14日經授商字第10401079000號函知原告略以：「……關於公司有公司法第9條不實登記之情形，及同法第190條股東會決議之撤銷，經法院判決確定後，撤銷其登記，其後續相關變更登記，亦應一併撤銷（本部93年8月27日經商字第09302136070號函釋參照）。
雲林地檢署104年3月13日雲檢培火96執緩78字第7992號函通知本部依公司法第9條第4項規定辦理撤銷貴公司登記事項，本部將依法及上開函釋辦理，請貴公司陳述意見憑辦。」
等語，可知經濟部即將撤銷技術作價增資3億元登記申請案，其後原告相關帳冊、報表，應從91年度起向被告申請更正，倘本件能俟經濟部發函撤銷股權後判決，將有助於兩造紛爭解決。
⑶承上，原告截至95年底已攤提140,000,000元，應予更正轉列96年度收入（帳列營業外其他收入項下）；
96年度攤提30,000,000元，應與權利金30,000,000元科目迴轉；
原告91年度帳列權利金增加3億元，股本增加3億元，96年度應予迴轉帳列權利金減少160,000,000元（另轉列收入140,000,000元，合計3億元），股本減少3億元。
故請鈞院查明事實真相，判決被告應依財政部78年5月1日台財稅字第781143812號函意旨，增加課稅所得170,000,000元（140,000,000＋30,000,000=170,000,000），被告應更正應納稅額，重新發單，另為適法處分，以符法制。
⑷再承上，91年5月6日以「技術作價增資3億元」應撤銷登記，則原告「91年12月2日辦理增加資本額116,000,000元（含現金增資92,945,000元、債權抵繳股款23,055,000元）」，因股東會出席率不足，該次增加資本額登記應全部撤銷，故原繳納現金增資股款92,945,000元、債權抵繳股款23,055,000元，應予更正為「股本科目減少116,000,000元」、「股東往來科目增加116,000,000元」；
原告「92年8月7日辦理增加資本額57,962,500元（含現金增資31,842,500元、債權抵繳股款26,120,000元）」，因股東會出席率不足，該次增加資本額登記應全部撤銷，則原繳納現金增資股款31,842,500元、債權抵繳股款26,120,000元，應予更正為「股本科目減少57,962,500元」、「股東往來科目增加57,962,500元」。
4.應付帳款7,064,177元逾期2年轉收入：按「營利事業機構帳載應付未付之費用或損失，逾2年而尚未給付者，應轉列『其他收入』科目，俟實際給付時再以營業外支出列帳」為行為時營利事業所得稅查核準則第108條之1所明定。
本件原告截至96年底止應付未付帳款計7,064,177元已逾期2年，依上開規定應予轉收入，請鈞院查明事實真相，判決被告增加課稅所得7,064,177元，被告應依職權更正應納稅額，重新發單另為適法處分，以符法制。
5.折舊費用－科目重分類：依照資產性質提列折舊費用，分攤到適當科目。
㈢鈞院應裁定於經濟部撤銷原告91年度技術作價增資3億元登記申請案確定前，停止本件訴訟程序：按行政訴訟法第177條第1項之規定，承前所述，經濟部即將撤銷原告91年度技術作價增資3億元登記申請案，其後續相關變更登記，亦應一併撤銷，嗣原告相關帳冊、報表，應從91年度起向被告申請更正。
爰聲請鈞院裁定於經濟部撤銷原告91年度技術作價增資3億元登記申請案確定前，停止本件訴訟程序。
五、被告答辯略以：㈠按行政程序法第128條規定，行政處分之相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更行政處分，惟須具備：1.行政處分已不可爭訟；
2.須有行政程序法第128條第1項各款所定重新進行行政程序之事由；
3.申請人須於行政程序或救濟程序中，非因重大過失而未能主張其事由；
4.應自法定救濟期間經過後，或自發生或知悉重新進行程序之事由起，3個月內提出申請等要件，缺一不可，否則即難謂申請行政程序重新進行為有理由。
本件原告96及97年度營利事業所得稅，經被告分別於98年12月8日及100年8月5日核定，應納稅額均為0元，並經原告於101年12月22日親領核定通知書，原告未依稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定，於核定稅額通知書送達後（即101年12月22日）30日內申請復查，依同法第34條第3項第1款規定，該案乃告確定，已具備形式確定力，依上開規定，原告如有申請行政程序重開之事由，應於法定救濟期間經過後3個月內提出申請，惟原告遲至102年11月28日始具文向被告申請行政程序重開，顯已逾法定不變期間，是被告否准原告程序重開之申請，並無不合。
㈡原告主張於102年11月28日申請更正96及97年度營利事業所得稅結算申報內容：1.於財產目錄除列93年已出售之虎尾安慶段土地及坐落其上之房屋；
2.撤銷91及92年技術作價增資、現金增資及債權抵繳股款案；
3.96及97年度應付未付帳款已逾期2年者，轉列其他收入；
4.折舊費用依照資產性質重分類部分，按司法院釋字第537號解釋意旨，納稅義務人於稽徵機關進行調查時，有提供帳證供查核之義務，俾稽徵機關對其有利不利情事加以審酌；
倘納稅義務人對其主張之事實不提出證據，或所提之證據不足為其主張事實之證明者，稽徵機關即得依查得之資料，核定其所得額。
本件原告96及97年度營利事業所得稅，分別於97年5月29日及98年5月21日申報，經被告分別於98年12月8日及100年8月5日核定（應納稅額均為0元），嗣原告於102年11月28日申請更正96及97年度營利事業所得稅結算申報有關上開事項，因原告相關帳簿憑證皆由其保管，為其所知悉，並得予以運用，且申請更正所提之理由及相關事證資料，於作成原處分時已存在，惟原告未於行政程序或救濟程序中，主張其事由，自有重大過失，故被告否准原告之申請，並無違誤。
六、本件兩造之爭點為：原告向被告申請更正其96及97年度營利事業所得稅結算申報資料，是否符合行政程序法第128條規定得申請程序重開之法定要件？
七、本院判斷：㈠經查，原告分別於102年11月28日、12月23日及12月31日繕具申請書（原處分卷48,39,38頁)，向被告申請更正其96至100年度營利事業所得稅結算申報之損益表、資產負債表、營業成本表、其他費用及製造費用明細表及財產目錄等，經被告以原處分請原告說明更正原因及補正相關事證，俾憑辦理更正事宜，並就原告申請更正刪除其96及97年度營利事業所得稅結算申報，列報已實現之營業收入金額部分，否准其所請(同卷58-59頁)，原告不服，就否准更正96及97年度營利事業所得稅結算申報資料部分，循序提起本件行政訴訟。
㈡按「（第1項）行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。
但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。
二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。
三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。
（第2項）前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；
其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。
但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。」
為行政程序法第128條所明定，此規定賦予受處分之相對人或法律上利害關係人於行政處分確定後，得向行政機關申請重新進行行政程序。
蓋行政處分除非有行政程序法第111條所規定各款之無效原因而自始當然不發生效力外，否則因送達或其他法定方式而發生效力後，如未經撤銷或廢止，亦未因其他事由失其效力時，該行政處分即具存續力，並含有不可爭力、拘束力、要件事實效力及確認效力。
是除符合行政程序法第128條規定要件，受處分人或利害關係人據此規定申請撤銷、廢止或變更確定之行政處分外，確定之行政處分即具存續力（包括不可爭力、拘束力、要件事實效力及確認效力）。
㈢次查，本件原告96及97年度營利事業所得稅，業經被告分別於98年12月8日及100年8月5日核定，應納稅額均為0元，並經原告於101年12月22日委託陳麗如領取該核定通知書(同卷35-36頁原告製作之委託書及申請書)，又原告並未依稅捐稽徵法第35條第1項第1款之規定，於核定稅額通知書送達後30日內向被告申請復查，此為原告所不爭(本院卷102頁準備程序筆錄)，依同法第34條第3項第1款規定，該核定處分案已告確定，而具備存續力及形式確定力。
又原告向被告申請更正其96、97年度營利事業所得稅結算申報書，經本院向原告闡明其請求權之基礎，其稱係依行政程序法第128條之規定，向被告申請行政程序重開(同卷73頁準備程序筆錄)，而原告於101年12月22日收受被告關於原告之96及97年度營利事業所得稅核定通知書，原告如有依行政程序法第128條所規定向被告申請行政程序重開之事由，應於法定救濟期間經過後3個月內提出申請，惟其遲至102年11月28日始具文向被告申請行政程序重開，顯已逾該條第2項前段規定之法定不變期間，是被告否准原告程序重開之申請，並無不合。
㈣另原告以：1.其所有雲林縣虎尾鎮○○段○○○○○○號土地及坐落其上之房屋，業於93年6月7日出售予訴外人柯怡如，因會計人員疏忽，漏未登帳。
2.原告前董事長吳宇建先後偽造3份「技術鑑價入股契約書」、原告公司技術作價增資監察人查核報告書、董事會出席簽到簿及董事會議紀錄等文件，作為「技術作價增資3億元」文件，經雲林地院判處吳宇建偽造文書確定在案，且原告已於104年1月20日備文向主管機關經濟部申請撤銷該技術作價增資3億元登記，經濟部即將撤銷技術作價增資3億元登記申請案，應更正原告其後之相關帳冊及報表。
3.原告截至95年底已攤提140,000,000元，應予更正轉列96年度收入（帳列營業外其他收入項下）；
96年度攤提30,000,000元，應與權利金30,000,000元科目迴轉；
原告91年度帳列權利金增加3億元，股本增加3億元，96年度應予迴轉帳列權利金減少160,000,000元（另轉列收入140,000,000元，合計3億元），股本減少3億元。
4.原告「91年12月2日辦理增加資本額116,000,000元（含現金增資92,945,000元、債權抵繳股款23,055,000元）」，該次增加資本額登記應全部撤銷，故原繳納現金增資股款92,945,000元、債權抵繳股款23,055,000元，應予更正為「股本科目減少116,000,000元」、「股東往來科目增加116,000,000元」；
原告「92年8月7日辦理增加資本額57,962,500元（含現金增資31,842,500元、債權抵繳股款26,120,000元）」，原繳納現金增資股款31,842,500元、債權抵繳股款26,120,000元，應予更正為「股本科目減少57,962,500元」、「股東往來科目增加57,962,500元」。
5.原告截至96年底止應付未付帳款計7,064,177元已逾期2年，依行為時營利事業所得稅查核準則第108條之1之規定，應予轉收入。
6.折舊費用－科目重分類：依照資產性質提列折舊費用，分攤到適當科目等情，為其主張被告應更正其96及97年度營利事業所得稅結算申報資料之事由。
㈤惟查，關於原告所有雲林縣虎尾鎮○○段○○○○○○號土地及坐落其上之房屋，於93年6月7日出售部分，因會計人員疏忽漏未登帳、原告截至96年底止應付未付帳款計7,064,177元已逾期2年及折舊費用－科目重分類部分，均為原告當時可得知並應正確登載帳簿之事項，又原告前董事長吳宇建偽造技術作價增資相關文件，而為原告公司技術作價增資3億元(上開㈣2.3.4.之部分以該技術作價增資應予撤銷為前提)，既經雲林地檢署95年間對吳宇建起訴，雲林地院判處吳宇建偽造文書罪於96年11月12日確定，衡情為原告所知悉，原告於申報96及97年度營利事業所得稅時，即應主張該事由，原告顯因重大過失，並未對被告核課原告96及97年度營利事業所得稅處分，申請復查並主張該事由，依行政程序法第128條第1項之規定，自不得向被告申請重開行政程序。
又原告所主張之上開事由，既於其申報96及97年度營利事業所得稅時所得知，顯非發生在後或知悉在後之情形，依行政程序法第128條第2項之規定，其於102年11月28日始向被告申請行政程序重開，雖未逾其96及97年度營利事業所得稅處分之法定救濟期間5年，亦逾依該條規定申請之法定期間。
㈥再按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；
……。」
為行政程序法第117條所定，惟該條「原處分機關得依職權」之文義，暨「違法行政處分是否撤銷，原則上仍委諸行政機關之裁量」之立法理由，僅賦予行政機關就違法行政處分得自為撤銷之職權，並未可認行政處分相對人或利害關係人請求原處分機關自為撤銷行政處分之全部或一部之公法上請求權(最高行政法院99年度判字第252號判決意旨可參)。
是原告引財政部78年5月1日台財稅字第781143812號函釋意旨，係稽徵機關依職權更正納稅義務人應納稅額之事項，原告自不得依行政程序法第117條之規定及財政部上開函釋，請求被告應更正其96及97年度營利事業所得稅結算申報資料。
㈦原告稱其於104年1月20日已備文向主管機關經濟部申請撤銷其公司上開技術作價增資3億元登記，經濟部即將撤銷技術作價增資3億元登記申請案，依行政訴訟法第177條第1項之規定，請求本院應裁定於經濟部撤銷原告91年度技術作價增資3億元登記申請案確定前，停止本件訴訟程序乙節。
按本件裁判並非以經濟部爾後有可能撤銷原告技術作價增資3億元登記之處分為依據，亦非本件與行政爭訟事件有所牽涉，均不符合行政訴訟法第177條第1項及第2項之規定，核無必要。
另如經濟部來日依原告之申請，撤銷原告公司技術作價增資3億元登記申請，係原告有無符合行政程序法第128條之要件，依該規定再檢具該資料，向被告申請行政程序重開之問題，併予敘明。
八、綜上所述，本件原告上開主張各節，均非可取。被告就原告上開申請行政程序重開，作成原處分予以駁回，認事用法俱無違誤。
訴願決定予以維持，亦無不合。
原告訴請撤銷原處分關於否准原告申請更正其96、97年度營利事業所得稅結算申報書之部分及訴願決定，及被告應作成准予更正原告96、97年度營利事業所得稅結算申報書之行政處分，為無理由，應予駁回。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 8 月 12 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 德 麟
法 官 詹 日 賢
法 官 許 武 峰
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。
未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
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│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 104 年 8 月 12 日
書記官 許 巧 慧
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