臺中高等行政法院行政-TCBA,89,訴,32,20001102,2

臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第三二號

原 告 甲○○
訴訟代理人 丙○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 乙○○
訴訟代理人 丁○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年四月七日台八十九
訴字第０九九一六號再訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如左：

主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。

事 實
一、事實概要：原告八十四年度綜合所得稅結算申報，被告依地政機關登記資料，以第三人人籃溪水於民國（下同）八十四年六月間以所有坐落台中縣烏日鄉○○○段九０八地號土地及其上建號一一八號房屋設定抵押權予原告，擔保權利總金額為新台幣（下同）二五、０００、０００元，存續期間自八十四年六月一日起至八十六年五月三十一日止，利息依照中央銀行核定之最高利率計算，因而核定原告八十四年度抵押利息所得一、０五七、七０五元，合併核定原告當年度綜合所得總額為二百七十五萬六千七百元，並補徵稅額三十八萬二千六百二十七元，原告不服，申請復查，被告以八十八年十二月二十九日中區國稅000000000號駁回其復查，原告仍不服，又提起訴願、再訴願，亦經財政部及行政院分別以八十八年九月二十七日台財稅第000000000號（案號第八八０九六八號）、八十九年四月七日台八十九訴字第０九九一六號決定駁回。
二、原告起訴意旨略謂：
㈠聲明：再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡陳述：
⑴按所得稅之徵收，以已實現之所得為限，不包括可能所得在內，尚未受償之利息，係屬債權之一部，不能認為所得稅法第十四條第四類之利息所得，自不得課徵所得稅。
否則債權人於未曾受領利息之前，先有繳納所得稅之義務，稅法本旨，當非如是，行政法院著有六十一年判字第三三五號判例可資參照。
復按所得之徵收，應以有所得為先決條件，本案設定抵押權借款人之到期利息，如確有某種原因而無法收到該項利息，經法院調解在案者，債權人既無該項利息收入之事實，依法自無繳納所得稅之義務，不能單以該項抵押借款因有物權擔保，而推斷其必有利息收入，從而責令合併課徵綜合所得稅，此亦經財政部五十三年五月二十七日台財稅發第三○七九一號令及七十五年十月十四日台財稅第七五七○六五四號函釋甚明。
而行政法院七十年判字第一一七號判例雖謂：個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。
惟所謂「推定」，係指在無反證之情形下，依據已知之特定事實，推知認定未知之特定事實而言，並無擬制效力，自得由法律上利害關係人提出反證以推翻之。
⑵查訴外人藍溪水及藍余春卻夫婦先後於八十四年四月十日及同年六月一日向原告借款合計一千六百五十萬元整，伊等雖提供坐落台中縣烏日鄉○○○段九○八地號土地及其上建號第一一八號建物為擔保，設定權利價值二千五百萬元之抵押權予原告，約定依中央銀行所核定之最高利率計息。
惟因藍氏夫婦經商失敗，週轉不靈，故藍氏夫婦向原告所借本金及約定之利息，自八十四年迄今均未支付分文，此可由藍氏夫婦所開立為支付本金及利息之支票及本票屆期並未兌付，而伊等夫婦為避免跳票影響債信，遂多次向原告哀求展期換票，原告為求債權可資確保實現，不得已乃同意伊等夫婦自八十五年三月份起陸續開立支票及本票換回以前所開票據，惟迄今仍然均未兌現，即可瞭然，並有藍溪水所簽發之支票及本票多紙及藍溪水所出具之協議書一份可資佐證。
其後，雖經原告多次催討，藍氏夫婦亦均以經濟景氣不佳，週轉困難為由拒絕清償，原告在百般無奈無助之下，只好向台中市南屯區公所聲請調解，而因藍氏夫婦於調解當時，一再表示伊等經濟狀況甚差，實無力於償付本金之外，再支付任何利息，經調解委員一再居中協調及勸導，希望原告能有所退讓，讓現正陷於經濟困頓中之藍氏夫婦只償付本金，原告在此無奈情境下，為求本金能收回，使損失減至最低，只好同意此一調解方案，放棄利息部分之請求，而於八十七年七月二十三日與藍氏夫婦達成調解，由台中市南屯區調解委員會作成調解書，送請台灣台中地方法院審核，並經台灣台中地方院核定在案。
⑶按經法院核定之民事調解，與民事確定判決有同一之效力，且得為執行名義，鄉鎮市調解條例第二十四條第二項前段及強制執行法第四條第一項第六款分別定有明文。
故調解一經成立，當事人間之法律關係悉依調解之內容定之，當事人不得再行起訴就該法律關係為爭執，且債權人將來據以調求強制執行之範圍，亦以調解成立之內容為限。
再參酌行政院台八十六訴字第二○○七五號再訴願決定：「納稅人主張並無收到利息之事實者，如已聲請強制執行，可視為已盡舉證責任」之精神，準此可知，現今因債務人藍溪水夫婦經濟拮据，無法清償積欠原告之全部本金及利息，僅同意支付本金，原告惟恐血本無歸，為求本金債權得以保全，不得已乃同意拋棄利息部分之請求權，而與藍氏夫婦成立調解，已如前述，是則，該部分之利息既因債務人藍氏夫婦拒不給付，且該利息請求權嗣亦經原告於調解時不得已拋棄而消滅，則原告依法自不得再向債務人藍溪水夫婦請求給付任何利息。
從而，原告將來如執上開經法院核定之調解書為執行名義，聲請法院對藍氏夫婦之財產為強制執行，亦僅能在本金債權範圍內受償，而無法再獲分文利息，是原告根本無獲得該筆抵押利息之可能。
因之，原告既未有任何利息收入所得之事實，何以被告竟遽以上開抵押借款因有物權之擔保，而率爾推斷原告必有利息收入，向原告課徵利息所得一百零五萬七千七百零五元？實有謬誤。
而訴願機關竟亦維持復查決定，並謂原告所提示之調解書係屬事後調解，無法提示客觀證據．．．．．；
原告與債務人間成立之調解書雖經台中地方法院核定，而與判決有同一之效力，惟其效力僅止於原告與債務人間，該調解書並未經實體審查，不足作為原告未取得利息之有利證據云云，其認事用法顯然有所違誤。
蓋一般債權大都係經給付遲延多日，且催討無門之情況下，債權人才會急欲尋求解決之道，而聲請鄉鎮市調解委員會調解，否則，豈有於債權尚未屆清償期前即聲請調解之理？況債權人依法並無於清償期前請求清償之權利（民法第三百十六條參照），則原告又如何能於清償期屆至前即請求調解？復按，為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係即有既判力，當事人雖僅於新訴訟用作攻擊防禦方法，法院亦不得為反於確定判決意旨之裁判，最高法院著有三十年上字第八號判例可資參照。
是以，原告與債務人藍溪水夫婦間就本件借貸之糾紛，既經原告同意債務人僅給付借款本金一千六百五十萬元，拋棄利息部分之請求，而成立調解，並經法院予以核定在案，則該民事調解依法即與確定判決有同一之效力。
而所謂「與確定判決有同一之效力」，乃指該民事調解具有羈束力、確定力及執行力，其中最要者為調解之實質確定力，亦即，調解成立並經法院核定後，為調解標的之法律關係，即生確定之效果，當事人不獨不得就該法律關係更行起訴，且因調解而確定之法律關係，當事人不得就其後之訴訟再行爭執，法院亦不得為與調解之內容相反之判斷，行政機關自亦應尊重並加以採據。
因此，原告依調解書內容之記載，既僅對債務人藍溪水夫婦有借款本金之返還請求權，至於利息部分，因債務人藍溪水夫婦從未清償分文，且該利息請求權復經原告拋棄而確定之消滅，原告自不得再對債務人有所主張，則原告已確定並無該項抵押利息收入。
是依上說明，訴願機關所謂原告所提調解書並未經實體審查，不足作為原告未取得利息之有利證據一節，實係不解「經法院核定之民事調解與確定判決有同一效力」之意義所導致之錯誤論調。
從而，原告提出前開反證，應可認為已足以動搖被告根據抵押權設定之地政機關登記之公文書所作原告已收取八十四年度抵押債權利息所得一百零五萬七千七百零五元之推定。
⑷至再訴願決定以原告所提出之債務人藍溪水所出具之協議書，經核屬臨時補具，不予採納，而駁回原告之再訴願一節。
經查，該份協議書其上已有債務人藍溪水之簽名、蓋章，依民事訴訟法規定已具文書之形式及效力，在未經查證之前，不得逕行否定其真正及效力，然被告竟未為任何調查，即率以原告所提之該協議書係臨時為行政救濟而補具，不足為原告有利之認定而駁回原告之再訴願決定，於法殊有不當。
更何況借款當事人間之利害關係適得其反，若非利息確未清償，按諸常情，債務人應不肯出具未清償之書面證明予債權人，否則即有遭債權人重複求償之危險，致令自己立於不利之境地。
是被告並未調查該協議書形式上及實質內容之真偽，徒以該協議書係臨時補具，而概否定其證據力，於法即有未當（行政法院八十九年度判字第九八四號判決可資參照）。
此外，被告亦無其他確切證據資料顯示原告已取得本件抵押利息收入，則原處分遽列原告有此項利息所得，於租稅收付實現原則不無違誤，一再訴願決定未查，遞予維持，亦有疏誤。
⑸綜上所述，一再訴願決定及原處分（復查決定）既有前開違法不當之處，自應由鈞院併予撤銷，以符法制。
為此，提起本件訴訟，賜判如訴之聲明，以維原告權益，並維租稅之公平等語。
三、被告答辯意旨略謂：
㈠聲明：請駁回原告之訴。
㈠陳述：
⑴按「個人之綜合所得稅總額，以其全年左列各類所得合併計算之....... 第一類：第四類：利息所得：凡公債、公司債、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得：：：」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。
次按「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」
，行政法院著有七十年判字第一一七號判例。
⑵本案債務人藍溪水於八十四年間以其所有坐落台中縣烏日鄉○○○段九○八地號土地設定抵押權予原告，權利價值新台幣貳仟伍佰萬元正，存續期間自八十四年六月一日起自八十六年五月卅一日止，利息約定按中央銀行所核定之最高利率計算，初查遂依據地政機通報之資料，核定原告八十四年度抵押利息所得一、○五七、七○五元。
原告不服，主張債務人因經商失敗，故未向其收取利息，且亦經台中市南屯區調解委員會調解放棄利息請求權在案，希予撤銷原核定等情。
被告機關復查決定以查本件調解書係於八十七年七月廿三日調解成立已逾系爭抵押權債務清償日期八十六年五月卅一日一年以上，被告機關乃於八十七年十月廿七日以中區國稅法字第八七○○六一五七九號函請原告提示抵押權設定契約書、土地登記謄本及足資證明未收取利息及實際借貸金額之相關文件供核，惟其僅提示支票影本三十二紙及本票影本三紙票面金額合計為二六八萬元，主張該等支票及本票均尚未兌領，查其票載金額未兌領，尚難作為系爭借款未收取利息之證據。
且原告所提示之調解書又屬事後調解，在其無法提示客觀證據以實其說之情況下，尚難謂初查依地政機關土地登記簿登載本件抵押設定有利息之約定所核定之抵押利息所得有誤，是原核定原告八十四年抵押利息所得一、○五七、七○五元尚無違誤，復查後乃未准予變更。
原告復執前詞及證物向財政部提起訴願訴稱其為確保債權而同意債務人自八十五年三月份起陸續開立支票及本票換回以前開立之票據，惟迄今仍無法兌現，經多次催討仍無法收取，遂聲請調解，經調解經法院核定而與民事判決有同一之效力，是原告既已表示放棄利息，足見未收取利息，經財政部訴願決定，除持與被告機關相同論見外，並以原告與債務人間成立之調解書雖經台灣台中地方法院核定而與判決有同一之效力，惟效力僅止於原告與債務人間，該調解書未經實體審查，不足作為原告未取得利息之有利證據，原告既未能提出具體客觀之事證供查核，所訴不足採據，遂駁回其訴願，原告仍有不服，循序提起再訴願，經行政院再訴願決定除持與被告機關及財政部復查及訴願決定相同論見外，並以財政部七十五年十月十四日台財稅字第七五七○六五四號函釋係以債權人與債務人經調解委員會調解放棄利息請求權之成立，並未取得利息，經查明屬實者，始准免併計債權人之綜合所得課稅，而系爭抵押權所擔保之債務人係於八十六年五月三十一日到期，原告出具調解書之日期與前開到期日相差一年以上，其無法提示此期間向債務人行使債權之相關證明文件供核，僅稱其允許債務人展期換票致所提示之票據均未向銀行兌領，而所提示之支票及本票影本，到期日均為八十五年度，尚難認其無收取八十四年度之利息，至再訴願時始提出債務人出具之協議書影本，核屬臨時補具，亦不足採，遂駁回其再訴願。
⑶原告主張因債務人經濟拮據，無法清償系爭本金及利息，僅同意支付本金，其恐血本無歸，乃與債務人成立調解，放棄利息請求權，其依法自不得再向債務人請求給付任何利息，訴願機關以原告所提示之調解書係屬事後調解，原告與債務人間成立之調解書雖經台灣台中地方法院核定，而與判決有同一之效力，惟其效力僅止於原告與債務人間，該調解書未經實體審查，不足作為原告未取得利息之有利證據，顯有違誤，蓋一般債權大都經給付遲延多日，且催討無門下，債權人才尋求解決而聲請調解委員會調解，豈有債權尚未屆清償期間即聲請調解之理，是本件借貸糾紛既經原告同意債務人僅給付借款本金一、六五○萬元，拋棄利息請求權，而成立調解，並經法院核定在案，則該民事調解依法即與確定判決有同一之效力，行政機關自應尊重並加以採據。
又再訴願決定以債務人出具之協議書係屬臨時補具不予採納，被告機關未調查該協議書之真偽，徒以臨時補具而否定其證據力，於法亦有不當云云。
⑷查依據本件抵押權設定契約書所載，本件債務清償日期為八十六年五月三十一日，被告機關認定認調解書係屬事後調解，係因該調解日期為八十七年七月二十三日已距債務到期日一年以上，而非認定在債權尚未屆清償期前即應聲請調解，原告顯係誤解。
次查，原告復查時雖提示本票及支票計三十二紙，票面金額合計為二六八萬元，為其未取得系爭利息之證明，惟該等票據之到期日均為八十五年度，尚難作為其未取得八十四年度利息所得之證明，除該等票據及調解書外，原告於復查時均未提供債務催討紀錄及其他客觀有效之證明，被告機關依地政機關登記資料，以其登記之債權金額二、五○○萬元及利息按中央銀行借款利率，核定其八十四年度抵押利息所得一、○五七、七○五元，並無違誤，至原告主張再訴願決定以債務人出具之協議書係屬臨時補具，未經調查該協議書之真偽，亦有不當乙節，查該協議書原告於復查及訴願時均未提示，再訴願時始提示，難謂其非再訴願時臨時補具，所訴尚不足採據。
原處分及所為復查決定並無違誤，請准如訴之聲明判決等語。

理 由
一、按「個人之綜合所得稅總額，以其全年左列各類所得合併計算之：：：第一類：第四類：利息所得：凡公債、公司債、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得：：：」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。
又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」
，最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院）著有七十年判字第一一七號判例。
二、本件訴外人（即債務人）籃溪水於八十四年六月間，以其所有坐落台中縣烏日鄉○○○段九○八地號土地及其上建號第一一八號即門牌號碼台中縣烏日鄉○○路成豐巷五一０號建物，向原告抵押借款二千五百萬元，約定利息按中央銀行所核定之最高利率計算，存續期間自八十四年六月一日起自八十六年五月卅一日止為期二年，並於八十四年六月八日向台中縣霧峰地政事務所辦理抵押權設定登記完畢，有土地及建築改良物登記簿謄本影本、土地及建築改良物抵押權設定契約書影本及台中縣霧峰地政事務所他項權利登記完畢通知書影本附原處分卷可稽，被告機關依據地政機關之資料，核計原告八十四年度抵押利息所得一、○五七、七○五元，計徵其綜合所得稅並非無據。
雖原告提出支票及本票影本三十六張、協議書影本一份及南屯區公所調解書影本一份，主張債務人籃溪水因經商失敗，故原告未向其收取利息，且本件借貸僅一千六百五十萬元，既經原告同意債務人僅給付借款本金一、六五○萬元，拋棄利息請求權，而成立調解，並經法院核定在案，則該民事調解依法即與確實判決有同一之效力，況債務人籃溪水亦出具之協議書，被告機關未調查該協議書之真偽，徒以臨時補具而否定其證據力，於法亦有不當云云，惟查原告與籃溪水間事後於八十七年二月五日所立具之協議書，已載明甲方（即籃溪水）前於民國八十四年六月一日向乙方（即原告）借款新台幣二千五百萬元，甲方並提供如附件一所示之不動產（按即事實欄所述之不動產）設定抵押以供擔保，顯見原告所稱其僅借款一千六百五十萬元及訴外人籃溪水附和原告亦稱僅借一千六百五十萬元，前後矛盾。
而訴外人籃溪水於本院傳訊時亦供稱於八十四年六月間向原告借款，曾繳付利息數期，後因財力窘困致無力再繳息，核與原告所稱均未收取利息不同，又抵押權一經設定登記，即發生公信力，依土地法第四十三條規定有絕對之效力，該抵押權設定登記亦有利息之登載，與原告所提出之作為利息之支票、本票其數額亦不相符且均為八十五年三月份以後之日期，本件係八十四年之抵押利息所得。
另財政部七十五年十月十四日台財稅字第七五七○六五四號函釋係以債權人與債務人經調解委員會調解放棄利息請求權之成立，並未取得利息，經查明屬實者，始准免併計債權人之綜合所得課稅，本件原告八十四年有收取數期之抵押利息，已據證人籃溪水於本院證述明確，而系爭抵押權所擔保之債務係於八十六年五月三十一日到期，原告所提出之調解書其日期為八十七年四月三十日（核定日期為八十七年五月十九日）與前開到期日相差一年以上，原告又無法提示此期間向債務人行使債權之相關證明文件，僅稱其允許債務人展期換票致所提示之票據均未向銀行兌領，而所提示之支票及本票影本，到期日均為八十五年或八十六年，尚難認其無收取八十四年度之利息，是原告上開所辯均不足採信。
而個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅務機關即應作有按時收取利息之認定，被告機關依據該抵押權登記之資料，即以其登記之債權金額二、五○○萬元及利息按中央銀行借款利率，核定原告八十四年度抵押利息所得一、○五七、七○五元，並無違誤，復查決定未准變更，訴願、再訴願決定遞予維持原處分均無不合，原告起訴意旨無非事後藉詞爭執，難認為有理由。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段，第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 十一 月 二 日
臺中高等行政法院第 三 庭
審 判 長 法 官 沈水元
法 官 許金釵
法 官 莊金昌
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受本判決後二十日內以書狀敘述理由，經由本院向最高行政法院提起上訴（須依對造人數提出繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。
中 華 民 國 八十九 年 十一 月 三 日
法 院 書 記 官 蔡宗融