臺中高等行政法院行政-TCBA,97,簡,106,20090306,1

臺中高等行政法院判決
97年度簡字第106號
原 告 甲○○
被 告 乙○○○○○○○
代 表 人 丙○○
訴訟代理人 丁○○
上列當事人間因請求退稅事件，原告不服臺中市政府中華民國97年6月20日府法訴字第0970146055號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下︰

主 文

訴願決定及原處分均撤銷。

被告應作成准予退還原告溢繳坐落臺中市○○區○○段241地號土地之土地增值稅之處分。

訴訟費用由被告負擔。

事實及理由

一、事實概要：爰原告出售所有坐落臺中市○○區○○段241地號土地（下稱系爭土地），於民國（下同）93年10月14日向被告申報移轉現值，並以該土地係經台中市政府都市計畫編定為市場用地，屬公共設施保留地尚未徵收前之移轉，申請按土地稅法第39條第2項規定免徵土地增值稅，經被告以依都市計畫書所載係「協議價購」方式取得，與上開規定不符，乃以94年11月30日中市稅財字第0940050431號函否准。

原告不服，訴經臺中市政府95年6月23日府法訴字第0950123317號訴願決定以都市計畫書所載「協議價購」究為獎勵私人或團體投資辦理准予私人協議收購，或為政府依法徵收之前置程序，尚有查明之必要，爰將原處分撤銷。

經被告重為處分，復認系爭土地未符合免徵土地增值稅規定，否准所請。

原告仍不服，訴經臺中市政府96年1月16日府法訴字第0960011 767號訴願決定以系爭土地經公告變更為「市場用地」，是否有徵收之可能，核有進一步查明之必要，將原處分撤銷另為適法處分在案。

嗣被告重為處分，仍認系爭土地核與土地稅法第39條第2項免徵土地增值稅之規定不符，以97年3月4日中市稅財字第0976130658號函否准。

原告不服，向臺中市政府提起訴願，遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、原告主張：按都市計畫法第42條指定之公共設施用地，在尚未取得時，屬公共設施保留地，皆有土地稅法第39條第2項及平均地權條例第42條規定之適用，免徵土地增值稅。

查本件系爭土地係臺中市政府於82年2月8日府工都字第8634 號函公告變更為市場用地，即是公共設施保留地，自有土地稅法第39條第2項（即平均地權條例第42條）規定，免徵土地增值稅之適用。

又於89年土地徵收條例及其施行細則公布施行後，徵收程序已將協議價購列為徵收之例行作業。

本件都市計畫書所載「協議價購」於土地徵收條例之立法意旨甚明，乃徵收前之程序，亦是形式作業及手段，絕無解釋成不能徵收之意旨，另查土地稅法第39條第1項立法意旨係考量公共設施保留地即有其適用，同條第2項後段之立法意旨更說明：如經變更為非公共設施保留地後再移轉，始有課徵土地增值稅之適用，並非被告能以「協議價購」不能徵收，擴大解釋，且系爭土地亦未變更為非公共設施保留地。

被告答辯陳稱本件經「主管機關臺中市政府都市發展處查復‧‧‧」云云，然查，市場徵收主管機關應是臺中市政府經濟發展處，被告顯有誤解。

本件原處分及訴願決定逕以「不得以徵收方式取得」認定稅捐之徵免，似有逾越事業主管機關所為之行政決定。

基於實質課稅原則，本件不應課徵土地增值稅，且本件被告亦有違行政程序法信賴保護原則，請准予免稅並退還溢繳稅款，以維權益等語。

並聲明求為判決：撤銷原處分及訴願決定、被告應作成准予退還原告溢繳坐落臺中市西屯區○○段241地號土地之土地增值稅。

三、被告則以：按土地稅法第39條第1項及第2項之規定，其立法意旨係公共設施保留地被徵收時既可免徵土地增值稅，徵收前之移轉亦應免稅，以維租稅公平。

是以，適用該條文第2項免徵土地增值稅之土地，必須符合「係依都市計畫法指定之公共設施保留地，且該公共設施保留地將由政府依法以徵收方式取得」之要件。

又公共設施保留地將來是否由政府以徵收方式取得，應依移轉時都市計畫書所載取得方式作為其徵免與否之依據。

卷查系爭土地雖係於82年2月8日82府工都字第8634號函公告變更為「市場用地」，屬公共設施保留地，惟依都市計畫書載明，該市場用地為私有土地部分，應以「協議收購」方式取得。

惟復據主管機關臺中市政府都市發展處96年12月27日中都計字第0960036289號函及97年1月23日中都計字第0970001633號函復略以，都市計畫書就該市場用地私有部分，載明以「協議收購」方式取得，並未載明可以「徵購」方式取得，無以都市計畫法辦理徵收之依據，不得以徵收方式取得。

是以，系爭土地核與土地稅法第39條第2項規定，公共設施保留地由政府徵收方式取得之要件未合。

故其移轉時，自無免徵土地增值稅之適用。

原告雖訴稱系爭土地係於82年2月8日府工都字第8634號函公告變更為市場用地，即是公共設施保留地，應有土地稅法第39條第2項（即平均地權條例第42條）規定，免徵土地增值稅之適用云云。

然查，系爭土地雖係於82年變更編定為「市場用地」，屬公共設施保留地，惟依都市計畫書載明，應以「協議收購」方式取得，並經主管機關臺中市政府都市發展處查復，縱使協議收購不成，亦不得以徵收方式取得。

是以，該土地核與土地稅法第39條第2項規定，公共設施保留地由政府以徵收方式取得之要件未合，於移轉時，即無免徵土地增值稅之適用。

另關於臺中市政府97年12月1日府都計字第0970280804號函所稱價購不成辦理徵收乙節，與都市計畫之規範有所違背，主管機關應等到都市計畫變更始可為之等語，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造之爭點為：系爭土地是否符合土地稅法第39條第2項規定免徵土地增值稅之要件？

五、按都市計畫法第48條規定：「依本法指定之公共設施保留供公用事業設施之用者，由各該事業機構依法予以徵收或購買；

其餘由該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所依左列方式取得之：徵收。

區段徵收。

市地重劃。」

是依上開法律規定，凡都市計畫法指定之公共設施保留供公用事業設施之用者，必由各該事業機構依法予以徵收或購買取得，或由該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所依徵收、區段徵收或市地重劃方式取得。

查都市計畫法指定之公共設施保留地既應以徵收或購買或區段徵收或市地重劃方式取得，公共設施保留地被徵收時既可免徵土地增值稅，徵收前之移轉亦應免稅，且依法得徵收之私有土地，土地所有權人自願按公告土地現值之價格售與需地機關者，亦應免徵土地增值稅，以維租稅公平。

土地稅法第39條第1項、第2項及第3項乃規定：「被徵收之土地，免徵其土地增值稅。

依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。

但經變更為非公共設施保留地後再移轉時，以該土地第一次免徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。

依法得徵收之私有土地，土地所有權人自願按公告土地現值之價格售與需地機關者，準用第1項之規定。」

財政部依據上開法律規定，亦作成87年8月15日台財稅第871959943號函釋稱：「研商土地稅法第39條第2項所稱『徵收前之移轉』之認定事宜會議‧‧‧結論：依都市計畫法指定之公共設施保留地，其都市計畫書規定以徵收或區段徵收方式取得，或未明文規定取得方式者，均有土地稅法第39條第2項免徵土地增值稅規定之適用。

」又以88年2月11日台財稅字第880079263號函釋稱：「說明：本案准內政部88/ 02/01台（88）內營字第8872226號函略以：「查經依都市計畫法第30條規定所訂辦法核准由私人或團體投資興辦之公共設施用地，應非都市計畫法第50條所稱之「公共設施保留地」前經本部87/06/30台內營字第8772176號函釋在案，準此，都市計畫書規定以「獎勵投資」方式興闢之公共設施用地，在未核准私人或團體投資辦理以前，自仍屬公共設施保留地。

至於都市計畫書規定以「徵購」方式取得之「道路」及「體育場」等公共設施保留地，其移轉時有無土地稅法第39條第2項規定免徵土地增值稅之適用乙節，查都市計畫法第48條規定：『依本法指定之公共設施保留地供公用事業設施之用者，由各該事業機構依法予以徵收或購買；

其餘由該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所依徵收、區段徵收、市地重劃三種方式取得』，上述道路及體育場非屬公用事業設施，且鑑於該等公共設施用地過去極少以購買方式取得，為維護土地所有權人權益，並參酌貴部87/08/15台財稅第871959943號函決議之意旨，似宜比照以『徵收』方式取得之公共設施保留地處理。」

本部同意該部意見。

凡此規定，其目的均在維持租稅公平原則。

六、經查台中市政府82年2月8日82府工都字第8634號公告變更該市都市計畫（文高12）學校用地及部分公園用地（公105）為市場用地，土地取得方式，依其都市計畫書所載，公有地部分由台中市政府提撥使用，私有土地部分以協議收購方式取得。

系爭土地即在該市場預定地範圍內之私有土地，乃屬公共設施保留地，此有台中市政府82年2月8日82府工都字第8634號公告及「變更台中市都市計畫（文高12）學校用地及部分公園用地（公105）為市場用地（批）案說明書」影本附卷可證，並為兩造所不爭，是系爭土地係屬尚未被徵收之公共設施保留地，應無疑義。

本件被告否准原告退還其已繳之土地增值稅，其理由係謂依台中市政府都市計畫書所載，該市場用地為私有土地部分，應以「協議收購」方式取得，且據主管機關臺中市政府都市發展處96年12月27日中都計字第0960036289號函及97年1月23日中都計字第0970001633號函復略以，都市計畫書就該市場用地私有部分，載明以「協議收購」方式取得，並未載明可以「徵購」方式取得，無以都市計畫法辦理徵收之依據，不得以徵收方式取得。

是以，系爭土地核與土地稅法第39條第2項規定，公共設施保留地由政府徵收方式取得之要件未合。

故其移轉時，自無免徵土地增值稅之適用云云為論據。

按台中市政府都市計畫書雖稱系爭市場用地屬私有土地部分，應以「協議收購」方式取得，據主管機關臺中市政府都市發展處96年12月27日中都計字第0960036289號函及97年1月23日中都計字第0970001633號函復謂，都市計畫書就該市場用地私有部分，載明以「協議收購」方式取得，並未載明可以「徵購」方式取得，無以都市計畫法辦理徵收之依據，不得以徵收方式取得云云。

惟查台中市政府82年2月8日82府工都字第8634號公告「變更台中市都市計畫（文高12）學校用地及部分公園用地（公105）為市場用地（批），有該都市計畫書影本附卷可稽，並為兩造所不爭，該都市計畫就其事業財務計畫表訂定為「本計畫案之土地公有部分由本府提撥使用，私有地部分以協議收購方式取得。」

該都市計畫既定為以協議收購方式取得，即有協議收購不成之可能，就民主法治國家之政府，即應設想後續如何處理，是否變更都市計畫，不再以之為公共設施保留地。

本件經本院就此部分向台中市政府查詢，據該府97年12月1日府都計字第0970280804號函復本院稱：「說明：．．．。

依『農產品市場交易法』第12條所述，農產品批發市場（果菜市場）為公用事業。

現有土地（第一期）係由本府徵收並編列預算興建，出租予『台中果菜運銷股份有限公司』並依同法第16條收取使用費。

有關公共設施用地的取得方式，依據都市計畫法第48條規定：『依本法指定之公共設施保留地供公用事業設施之用者，由各該事業機構依法予以徵收或購買．．．。』

故得依上述規定辦理徵收作業。」

等語，此有該函附本院卷可按（本院卷第108頁）。

依土地稅法第39條第1項、第2項規定：「被徵收之土地，免徵其土地增值稅。

依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。

但經變更為非公共設施保留地後再移轉時，以該土地第一次免徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」

之規定，在台中市政府都市計畫仍將系爭土地定為公共設施保留地之期間內，其尚未被徵收前之移轉，應免徵土地增值稅，倘系爭土地其後經變更為非公共設施保留地後再移轉時，以該土地第一次免徵土地增值稅前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。

本件被告對之課徵土地增值稅，於法不合，原告自得申請退稅，被告於原告申請退稅時，否准原告之申請，自有未合，訴願決定予以維持，亦有未洽，原告訴請撤銷為有理由，應予准許。

本件係簡易案件，爰不經言詞辯論逕以判決撤銷訴願決定及原處分，並判命被告應作成准退還原告溢繳坐落台中市○○區○○段241地號土地增值稅之處分，以維法制。

七、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項前段、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 3 月 6 日
臺中高等行政法院第三庭
法 官 林 金 本
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；
如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
中 華 民 國 98 年 3 月 6 日
書記官 丁 俊 賢