臺中高等行政法院行政-TCBA,97,訴更一,8,20080807,2

臺中高等行政法院判決
97年度訴更一字第00008號

原 告 甲○○
被 告 財政部臺中關稅局
代 表 人 乙 ○
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間因違反海關緝私條例事件，原告不服財政部中華民國94年10月17日台財訴字第09400323760號訴願決定，提起行政訴訟。
經本院94年度訴字第661號判決，被告不服提起上訴，經最高行政法院97年度判字第313號判決關於罰鍰部分廢棄發回更審，本院更為判決如下︰

主 文

原告之訴駁回。

本審及發回前上訴審訴訟費用除確定部分外，均由原告負擔。

事實及理由

一、被告代表人變更，由新任代表人聲明承訴訟，核無不合，應予准許。

二、事實概要：英德鑫貿易有限公司（下稱英德鑫公司）以殘障人士劉金土名義，於民國（下同）91年10月23日委由日盛報關股份有限公司（下稱日盛報關公司）向被告連線申報自德國進口殘障專用小客車乙部（報單號碼第：DB/D2/91/166D/ 0172號），經被告依海關進口稅則第87章增註10規定，准予免徵關稅通關放行，嗣經被告依關稅法第10條第1項規定實施事後稽核結果，發現原告與銘邦企業有限公司（下稱銘邦公司）於91年8月23日簽訂「車輛訂購合約書」，適被告正查核其他由銘邦公司免稅進口之殘障車，遂改由英德鑫公司代辦進口，案經被告函詢臺北市監理處，該處於92年12月4日以北市監三字第09263750000號函告系爭車輛於91年10月30日以殘障人士劉金土領牌後，旋於91年11月4日過戶登記予原告名下，次日（11月5日）原告即辦理車牌遺失繳銷登記，再讓予瑞濤交通有限公司（下稱瑞濤公司），復於同年11月7日辦理變更登記為計程車，但並未依規定向被告申請補繳稅費。

茲據該車過戶資料顯示，系爭車輛以殘障用車辦理領牌，僅隔8日即轉售過戶且變更裝置為非殘障車（計程車），原告與英德鑫公司涉有以不正當方法請求免稅情事，被告爰依海關緝私條例第43條規定，將原告與英德鑫公司列為共同受處分人，共同處所漏進口稅額2倍之罰鍰計新臺幣（下同）486,314元，並依同條例第44條規定追徵所漏進口稅款計344,676元（包括進口稅243,157元、營業稅16,414元、貨物稅85,105元），又依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第7款規定共同處所漏營業稅額3倍之罰鍰計49,200元，另依貨物稅條例第32條第10款之規定共同處所漏貨物稅額5倍之罰鍰計425,500元之處分。

原告不服，循序提起行政爭訟，經本院93年度訴字第639號判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）後，由被告重審復查決定，將營業稅更處1.5倍罰鍰，原告及英德鑫公司並列為共同受處分人並負連帶責任。

原告仍不服，再循序提起行政爭訟。

經本院94年度訴字第661號判決關於罰鍰部分撤銷訴願決定及原處分（重審復查決定），原告其餘之訴駁回。

被告就其敗訴部分（罰鍰部分）不服，提起上訴，經最高行政法院以97年度判字第313號判決廢棄發回本院更審。

三、本件原告主張：原告於91年8月23日透過銘邦公司業務員許家銘與該公司簽訂「車輛訂購合約書」，購買賓士E240廠牌2001年份車一輛，價款150萬元，已含所有稅捐及交車前運費均在內，並無價格偏低情事。

原告配合銘邦公司之要求簽立「委託代辦進口汽車協議書」，依約進口事宜皆由該公司負責，並不悉事後轉予英德鑫公司並改由該公司辦理進口事宜。

被告竟以此認原告係實際貨物持有人，進而認定原告係共同違章主體，並認原告與英德鑫公司共同以不正當方法請求免稅，應屬有誤。

原告依約到保稅倉庫查看系爭車輛，並繳付43萬元予日盛報關公司，以完成繳付稅款責任。

原告購買系爭車輛本即為經營計程車業務，故即將系爭車輛以靠行方式，登記在瑞濤公司名下。

重審復查決定認定原告與英德鑫有限公司應負「連帶責任」云云，既無法律依據，復與行政罰法第14條第1項規定不合。

又本件業經本院93年度訴字第639號判決「訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。」

且依理由所載「當事人不服爭訟之對象即為原處分機關所作成之復查決定及訴願決定，是原告聲明求為判決撤銷原處分，已屬贅述．．．」之旨，被告就本件之處分，應已溯及失其效力。

重審復查決定竟依據已遭行政法院撤銷之處分，再續為復查決定及訴願決定，當然違法等情。

並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分關於不利原告部分（罰鍰以外部分，經本院94年度訴字第661號判決，原告之訴駁回，原告未上訴而告確定，不在發回範圍）。

四、被告則以：本件依財政部之見解暨本院93年度訴字第639號判決書判決主文「訴願決定與原處分（復查決定）均撤銷」，所稱撤銷原處分係指撤銷復查決定而言，被告復查委員會依據「海關復查委員會審議注意事項」第15點規定，重行審議並重為復查決定，而不再核發處分書更正本，如此可避免行政救濟程序之紊亂，並無違誤。

原告於新車進口前即與銘邦公司簽訂「車輛訂購合約書」並預付車款，足證原告為系爭車輛「實際購車人」，亦為免徵關稅之「實際受益人」，原告非殘障人士，其同意由銘邦公司提供申請免稅所需掛名殘障人士之身分證、殘障手冊、駕照等證件，代其申請辦理或由銘邦公司再委託他人進口通關事宜，且實際亦以殘障人士劉金土僅為系爭交易之掛名人頭，顯然原告事前已知悉所購買者為進口專供殘障者使用之汽車，自難辭以不正當方法請求免稅之責任，英德鑫公司為實際報運進口之行為人並為銷售本案貨物之營業人，其即為海關緝私條例及營業稅法、貨物稅條例之科罰對象。

按財政部67年6月14日臺財關第16233號函釋示意旨略以，私貨沒入，共同處分人對其罰鍰應負連帶責任。

是以，被告將原告與英德鑫公司並列為共同受處分人並負連帶責任，洵無不合等語，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、兩造之爭點在於原告有否與英德鑫公司以不正當方法請求免稅情事，及本件所處罰鍰有無行政罰法第14條之適用。

經查：

（一）關於原告有否與英德鑫公司以不正當方法請求免稅情事部分：1.查原告與銘邦公司於91年8月23日簽訂「車輛訂購合約書」及「委託代辦進口汽車協議書」，有上開契約書附卷可稽（見本院94年度訴字第661號卷第17、18頁）。

依該委託代辦進口汽車協議書載：「立合約人：委託人甲○○（簡稱甲方），受託人銘邦企業有限公司（簡稱乙方）。

玆經雙方同意訂立委託協議內容如左：一、依財政部關稅署進口相關稅則規定，領有殘障手冊之殘障者委託公司進口專供殘障使用之汽車，雙方同意由乙方為申請人代甲方申請辦理進口、通關事宜。

並提供所需之證件（身分證、殘障手冊、駕照等），甲方同意委託乙方代刻印章備用。

二、本協議書為車輛訂購合約書之附件。」

等各情，原告亦承認該協議書為其所簽名無訛。

該協議書既明白約定由銘邦公司代原告申請進口專供殘障使用之汽車，而原告並非殘障人士，竟同意由銘邦公司提供申請免稅所需之身分證、殘障手冊、駕照等證件，代其申請辦理進口通關事宜，足見原告事前已知悉且合意所購買者為進口專供殘障使用之汽車，其以不正當方法請求免徵關稅進口系爭貨物甚明。

原告雖主張上開協議書係配合銘邦公司簽訂之為定型化契約，不悉系爭汽車係以殘障車種進口云云，惟其既係契約重要內容，且係於「車輛訂購合約書」之外，另又單獨訂立「委託代辦進口汽車協議書」於該協議第1條中約明其事，而非夾雜隱藏於「車輛訂購合約書」之眾多條款中，一時不易察覺之情，實難委為不知，核係卸責之詞，不足採信。

原告雖亦主張新領牌照申請書未註明該車為特殊車種，伊至保稅倉庫看車時該車並無殘障車之設備裝置云云，縱然屬實亦難以推翻原告明知所購買者係以殘障車名義進口之事實，其謂不知所購系爭汽車為殘障車乙節，自非可取。

原告雖另又提出鹿驊企業社出具之「數據卡」（見本院卷第74頁），主張其所購系爭車輛為2001年出廠，已行駛1萬多公里之舊車，本件被告核定車輛金額過高云云，惟姑不論該文書為私文書，既為被告所否認，本即難以採信，該鹿驊企業社又始終未曾參與本件買賣，何能詳悉所買車輛年份，且依原告所提車輛訂購合約書及「汽車新領牌照登記書」所載分別為2002年份及「出廠年月：2002、03」（見本院94年度訴字第661號卷第17頁、20頁），與之明顯不同（如交付汽車年份與契約不合，賣方豈不違約，原告又豈能同意？），原告復自陳無進口即行駛1萬多公里之證明（見本院卷第66頁言詞辯論筆錄），則原告該主張亦非可取。

2.原告雖主張渠與英德鑫人員並未接觸，被告認原告共同以不正當方法逃漏稅捐，並無依據云云。

惟原告所簽訂之「車輛訂購合約書」及「委託代辦進口汽車協議書」，顯見原告委託銘邦公司以殘障人士名義進口系爭汽車，而英德鑫公司為銘邦公司之繼受人，繼續完成銘邦公司依上開協議書應負之義務，代原告辦理以殘障人士名義進口系爭車輛。

關於銘邦公司與英德鑫公司間之繼受關係，業據日盛報關股份有限公司提出說明書略以：「英德鑫貿易有限公司之負責人魏百卿小姐，於91年間經由銘邦企業有限公司之總經理張重生先生介紹帶到本公司臺中分公司辦公室，洽談有關殘障車之進口通關事宜．．．至辦理進口通關時，英德鑫公司也確實備齊這些相關文件，故我司（即日盛公司）也就受其委任辦理進口通關業務。」

；

又銘邦公司之業務員許家銘所提出之聲明書亦略謂：系爭汽車從訂車、通關及車輛審驗均由張重生先生一手處理，有各該說明書、聲明書附本院94年度訴字第661號卷（見該卷第97、96頁）可按，足見原告向銘邦公司訂車之後，銘邦公司即將系爭汽車之進口事宜交由英德鑫公司辦理。

英德鑫公司乃以殘障人士劉金土名義進口而免稅，亦有原處分卷附進口報單（見該卷編號1）足稽。

而原告於英德鑫公司繼受辦理系爭汽車進口後，仍交付買賣價金、至保稅倉庫查看汽車，並向英德鑫公司委託之日盛報關股份有限公司，交付尾款受領系爭汽車，系爭車輛係於91年10月30日以劉金土名義登檢領用５Ｖ─４４６３號自小客車牌照，同年11月4日過戶登記予原告名下，原告均配合辦理。

系爭車輛於91年10月30日經以殘障用車領牌，僅隔8日旋即過戶登記予原告名下且變更車輛裝置為非殘障車（計程車），益證原告與英德鑫公司共同以不正當方法請求減稅。

從而，被告認原告與英德鑫公司間，有事前主觀意思之聯絡與行為實施之分擔，即非無據。

原告主張伊與英德鑫公司人員並未接觸云云，尚非可取。

原告與英德鑫公司除為逃漏稅捐之共同行為人，為科處罰鍰之對象外，依前述進口報單所載，英德鑫公司為實際報運該進口汽車進口之行為人，即進口貨物之收貨人。

查劉金土僅為系爭進口貨物之名義人；

又系爭汽車因原告作計程車使用，乃靠行登記於瑞濤公司名下，實則仍為原告所有等情，有加蓋瑞濤公司及其代表人印章之原告復查申請書附本院94年度訴字第661號卷（見該案卷第98頁）可憑，則原告為進口貨物之持有人。

依前揭說明，原告與英德鑫公司即為依前揭依海關緝私條例、關稅法、營業稅法、貨物稅條例規定之補稅科罰之對象。

參以英德鑫公司亦因與本件原告甲○○併列為受處分人，共同依法科罰，而提起行政爭訟，經本院以93年度訴字第399號判決駁回其訴確定，亦有該判決影本附卷可稽（見本院卷第30至37頁），益見原告之上開主張不可採。

（二）關於本件所處罰鍰有無行政罰法第14條之適用部分： 1.按「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。」

、「三、貨物持有人．．．如本法第49條所稱之貨物持有人或受讓人等。」

分別為行為時關稅法第5條、關稅法施行細則第4條第3款所明定，又「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖退稅額2倍至5倍之罰鍰，並得沒入其貨物。」

、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．七、其他有漏稅事實者。」

、「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰：．．．十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報者。」

亦分別為海關緝私條例第43條、營業稅法第51條第7款、貨物稅條例第32條第10款所明定。

2.本件被告初查認原告與英德鑫公司有共同以不正當方法請求免稅情事，爰依海關緝私條例第43條規定，將原告與英德鑫公司列為共同受處分人，共同處所漏進口稅額2倍之罰鍰計486,3 14元，並依同條例第44條規定追徵所漏進口稅款合計344,67 6元，又依營業稅法第51條第7款規定共同處所漏營業稅額3倍之罰鍰計49,200元，另依貨物稅條例第32條第10款之規定共同處所漏貨物稅額5倍之罰鍰計425,500元之處分。

原告不服，循序提起行政訴訟，經本院94年3月16日93年度訴字第639號判決撤銷訴願決定及原處分(復查決定)，另由被告機關為適法之決定（由該判決主文即可知所撤銷原處分，僅指復查決定，而不及初查之處分，原告謂不得再為重審復查決定，顯屬誤解）。

案經被告機關重審復查決定本案所漏營業稅額部分改按所漏稅額處1.5倍之罰鍰，又列原告與英德鑫公司為共同受處分人並命負連帶責任，共同處所漏進口稅額2倍之罰鍰計486,314元，並依同條例第44條規定追徵所漏進口稅款計344,676元(包括進口稅243,157元、營業稅16,41 4元、貨物稅85,105元)，又依營業稅法第51條第7款規定共同處所漏營業稅額1.5倍之罰鍰計24,600元，另依貨物稅條例第32條第10款之規定，共同處所漏貨物稅額5 倍之罰鍰計425,500元之處分。

原告仍表不服循序提起行政訴訟，本院94年度訴字第661號判決，訴願決定及原處分（重審復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。

原告其餘之訴駁回。

被告就其敗訴部分不服提起上訴，經最高行政法院97年度判字第00313號判決關於罰鍰部分廢棄原判決，發回更審。

3.按海關緝私條例第43條規定之處罰為「處所漏或沖退稅額2倍至5倍之罰鍰，並得沒入其貨物。」

，貨物稅條例第32條第10款規定為「按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰」，營業稅法第51條第7款規定為「按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業」，已如前述，本件重審復查決定依海關緝私條例第43條規定處罰部分為「處所漏或沖退稅額2倍之罰鍰」，依貨物稅條例第32條第10款規定處罰部分為「按補徵稅額處5倍罰鍰」，均已屬法定最低標準，依營業稅法第51條第7款規定處罰部分重審復查決定依財政部關稅總局94年1月14 日台總政緝字第0946001405號函旨即「『海關辦理代徵加值型及非加值型營業稅違章案件減輕裁罰金額或倍數作業規定』自93年12月1日起實施，尚未確定案件亦有其適用。」

故「按所漏稅額處1.5倍罰鍰」（由原3倍減為1.5倍），雖非最低但亦相去不遠，被告審酌本件情形，其所為處分之裁量尚難認有逾越權限或濫用權力之情形。

又「依海關緝私條例第44條補稅及營業稅法第51條、貨物稅條例第32條之科罰，應以報運貨物進口之人或以上開條文所定納稅義務人為對象，並無疑義。

倘由多數人共同以不正方法請求免稅或逃漏上開各該稅，基於行政罰係對於人民違反法律上之禁止規定或作為義務者所為之制裁，在行政罰法第14條第1項尚未公布施行前，自得就該有違反行政法上義務行為之多數人，以其為共同行為人予以處罰，此為本院歷來所持之見解。」

亦經本次最高行政法院發回意旨指示甚明，自應依此發回意見處理。

查行政罰法於94年2月5日公布，依同法第46條規定該法自公布後一年實施，本件原告與英德鑫公司以殘障人士劉金土名義，於民國91年10月23日委由日盛報關公司向被告連線申報進口殘障專用小客車乙部，共同假借殘障人士名義以不正當方法請求免稅，本件行為時行政罰法尚未公布施行，被告重審復查決定時（94年5月4日）亦未施行，重審復查決定以原告與英德鑫公司為共同行為人並列共同受處分人並負連帶責任，核即無違誤。

又重審復查決定將原告與英德鑫公司並列為受處分人，惟英德鑫公司曾提起行政訴訟，其有關營業稅之罰鍰仍為漏稅額之3倍，並告判決確定，已如前述。

原告僅就其被處罰鍰範圍內與英德鑫公司共負連帶責任，亦經最高行政法院於發回意旨中闡述甚明。

至重審復查決定就原告部分將原核定所處營業稅罰鍰由漏稅額之3倍，更處為1.5倍，所減除之1.5倍，為有利於原告之部分，乃原告於訴之聲明仍為「訴願決定及原處分均撤銷」，對於上開有利於原告之所減除之1.5倍部分，原告已減縮為僅就不利於原告部分請求撤銷。

從而本件原處分關於罰鍰部分核無違誤，訴願決定予以駁回，亦無不合，原告訴請予以撤銷，核無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 97 年 8 月 7 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌
法 官 林 金 本
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 97 年 8 月 7 日
書記官 陳 滿 麗