臺中高等行政法院行政-TCBA,98,訴,146,20090709,1

臺中高等行政法院判決
98年度訴字第146號

原 告 甲○○
訴訟代理人 林根煌 律師
被 告 乙○○○○○○○
代 表 人 丙○○
訴訟代理人 丁○○
戊○○
上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服臺中縣政府中華民國98年4月17日府訴委字第0980119391號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：緣原告於民國（下同）97年1月14日訂定買賣契約並於同年月15日向被告所屬沙鹿分局申報移轉台中縣梧棲鎮○○段546-1地號土地（以下簡稱系爭土地）予訴外人曾婷誼，且於97年1月27日登記完竣，並繳納土地增值稅新台幣（下同）2,119,307元。

嗣後因買賣糾紛，依據台灣高等法院台中分院97年11月19日和解筆錄，曾婷誼再於97年12月11日向被告所屬沙鹿分局申報移轉系爭土地予原告。

原告於98年1月5日申請退還已納土地增值稅，經該分局審核本案非屬財政部71年1月14日台財稅第30316號函釋有關塗銷登記恢復原所有權人原繳納土地增值稅應退還之情形，遂否准所請，原告不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：原告於97年1月14日將系爭土地賣給訴外人曾婷誼，並於同年1月23日向被告所屬沙鹿分局繳納土地增值稅2,119,307元，有被告所屬沙鹿分局土地增值稅繳款書可稽，嗣買賣雙方乃於同年1月27日將上開土地所有權移轉登記與買受人曾婷誼完畢，詎原告嗣通知買受人於同年3月25日下午3時至上開土地現場點交土地，並請買受人交付尾款，惟該買受人竟以該買賣之土地有一部分遭水利單位占用作為水溝用地，而拒絕繳付尾款，且以買賣土地有瑕疵為由，通知原告解除該買賣契約。

嗣原告向台灣台中地方法院起訴請求該買受人曾婷誼給付買賣價金之尾款時（97年度訴字第876號），該買受人以買賣契約已解除，而反訴請求原告返還其所給付之買賣價款600萬元及違約金600萬元，經台灣台中地方法院審理結果，認定買受人解除買賣契約為合法，且有理由，因此判決原告應將所收取之買賣價金600萬元返還買受人，另應給付違約金20萬元給買受人，有該民事判決可稽，原告及買受人均不服第一審判決而提起上訴，惟台灣高等法院台中分院承辦法官仍認定買受人之解除買賣契約為有理由，又台灣台中地方法院判決原告應返還該買賣價金亦無不當，仍勸諭原告及買受人和解，因此雙方仍依民法第259條規定契約解除時買賣雙方當事人負回復原狀之義務，由原告返還買受人曾婷誼600萬元並給付違約金26萬元（合計626萬元），同時買受人曾婷誼應將坐落台中縣梧棲鎮○○段546-1地號面積361平方公尺之土地移轉登記返還原告，有台灣高等法院台中分院97年度重上字第135號和解筆錄可稽，由此足見上開土地之買賣，因已合法解除且已回復原狀，應無置疑。

茲因原告與訴外人曾婷誼對於系爭土地之買賣，業經雙方合法解除，且雙方均已履行回復原狀之義務，足見該土地之買賣關係已不存在，因此原告於97年1月23日向被告沙鹿分局所繳納之土地增值稅款2,119,307元自應返還原告，惟被告僅以該土地登記謄本上之登記原因記載為「和解移轉」，即認為係屬再一次移轉，認定原買賣契約應為有效，而非買賣契約之解除，因此對於原告之申請退還土地增值稅款礙難照辦，殊屬誤會，茲查台灣台中地方法院97年度訴字第876號民事判決已認定買受人與原告對於上開土地之買賣契約已合法解除，因此判決原告應將買受人所繳納之買賣價金返還該買受人，又台灣高等法院台中分院97年度重上字第135號和解筆錄亦記載原告應返還買受人所繳納買賣價款600萬元並給付違約金26萬元，同時買受人應將該土地移轉登記返還予原告，此乃原告與買受人曾婷誼解除買賣契約後，雙方已履行回復原狀之義務，至為顯然。

況查契約經解除者，溯及訂約時失其效力，與自始未訂契約同（參照最高法院23年上字第3968號判例意旨），惟被告及台中縣政府未探求當事人及台灣台中地方法院民事判決暨台灣高等法院台中分院和解筆錄內容之真意，而僅以土地登記謄本上之登記原因記載為「和解移轉」，即認定該土地所有權回復原狀登記為原告所有，屬於土地法第72條規定之變更登記，而不將土地增值稅款退還原告，顯無理由等情。

並聲明求為判決㈠訴願決定及原處分均撤銷㈡被告應退還原告所繳納之土地增值稅2,119,307元及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止按年利率百分之五計算之利息。

三、被告則以：依據原告所附台灣高等法院台中分院和解筆錄，如符合財政部70年5月29日台財稅第34363號函規定，應可按其成立內容逕向該管地政機關辦理塗銷登記並回復所有權，再持塗銷登記後之該地號土地登記簿謄本向被告所屬沙鹿分局申請退還土地增值稅；

惟原告與曾婷誼未逕向該管地政機關辦理塗銷登記，卻於97年12月11日向該分局申報和解移轉系爭土地（由曾婷誼再1次移轉予原告），再查地政機關土地建物查詢資料係和解移轉非屬塗銷曾婷誼之所有權登記並回復原告所有權之情形，依財政部95年8月3日台財稅字第09504551650號函規定，「和解移轉」屬土地所有權之移轉仍應課徵土地增值稅，故原告因買賣而移轉土地予曾婷誼所繳納之土地增值稅無退還之適用，原告主張核無足採等語，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造之爭點：被告否准退還原告已繳納之土地增值稅，是否合法？㈠按「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原所有權人」、「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。

‧‧‧」分別為土地稅法第5條及第28條所明定。

又「民法第二百五十四條所謂解除契約，固指解除債權契約而言，但本於債權契約而成立物權移轉契約後，如有解除契約之原因，仍得將該債權契約解除。

債權契約解除時，物權契約之效力雖仍存在，而依民法第二百五十九條之規定，受物權移轉之一方，負有將該物權移轉於他方以回復原狀之義務，不得謂物權契約一經成立，債權契約即不得解除。」

亦經最高法院著有28年上字第2113號判例，再「‧‧‧本案系爭土地經法院判決確定共有權存在，及該土地共有權原以買賣為原因所為之所有權移轉登記應予塗銷並回復共有權登記。

經查該『回復共有權登記』係回復其原狀所為之一種登記，當事人間尚無土地所有權移轉，無需辦理土地現值申報及核課土地增值稅。」

、「土地買賣已申報現值繳清土地增值稅，並向地政機關辦竣所有權移轉登記，經地方法院民事庭調解成立，已向地政機關辦理塗銷登記，恢復為原所有權人名義者，其原已繳納之稅款，應予退還。」

、「關於申請人就已辦竣所有權買賣移轉登記之土地及建物，因契約解除所為返還給付物之所有權移轉行為，應否申報土地移轉現值及繳納應負擔之稅款，請依內政部95年7月20日內授中辦地字第0950048420號函辦理。

主旨：有關申請人就已辦竣所有權買賣移轉登記之土地及建物，因契約解除所為返還給付物之所有權移轉行為，應否申報土地移轉現值及繳納應負擔之稅款疑義乙案。

說明：二、查買賣雙方因合意成立土地買賣契約，並由賣方將土地移轉其所有權與買方後，嗣經雙方解除買賣契約，依民法第259條規定及最高法院28年上字第2113號判例，買方自負有將該物權移轉於賣方以回復原狀之義務，其土地產權回復原狀之方法，案經函准法務部94年4月7日法律決字第0940002426號函示，該登記依土地法第72條規定，應屬所有權移轉之變更登記。

從而，申請人自應依其所檢附之法院確定判決、或經法院核定之鄉鎮市調解委員會調解、和解筆錄等證明文件，分別以『判決移轉』、『調解移轉』或『和解移轉』為登記原因申辦之，合先敘明。

三、有關申請人就已辦竣所有權買賣移轉登記之土地，因契約解除所為返還給付物之所有權移轉行為，依本部94年5月9日內授中辦地字第0940044433號函規定，應辦理所有權移轉登記。

既屬土地所有權之移轉，除符合法定減免或不課徵要件者外，仍應課徵土地增值稅。

‧‧‧」、「要旨：有關申請人就已辦竣所有權買賣移轉登記之土地及建物，因契約解除所為返還給付物之所有權移轉行為，除符合法定減免或不課徵要件者外，應課徵土地增值稅但無須課徵契稅。

全文內容：一、查買賣雙方因合意成立土地買賣契約，並由賣方將土地移轉其所有權與買方後，嗣經雙方解除買賣契約，依民法第259條規定及最高法院28年上字第2113號判例，買方自負有將該物權移轉於賣方以回復原狀之義務，其土地產權回復原狀之方法，案經函准法務部94年4月7日法律決字第0940 002426號函示，該登記依土地法第72條規定，應屬所有權移轉之變更登記。

從而，申請人自應依其所檢附之法院確定判決、或經法院核定之鄉鎮市調解委員會調解、和解筆錄等證明文件，分別以『判決移轉』、『調解移轉』或『和解移轉』為登記原因申辦之，合先敘明。

二、有關申請人就已辦竣所有權買賣移轉登記之土地，因契約解除所為返還給付物之所有權移轉行為，依本部94年5月9日內授中辦地字第0940044433號函規定，應辦理所有權移轉登記。

既屬土地所有權之移轉，除符合法定減免或不課徵要件者外，仍應課徵土地增值稅。

‧‧‧」分別為財政部70年5月29日台財稅第34363號、71年1月14日台財稅第30316號、95年8月3日台財稅字第095045 51650號及內政部95年7月20日內授中辦地字第0950048420號函釋在案。

上開函釋為主管機關就其職掌公務所為職務上解釋，既與上揭土地稅法及土地法不相牴觸，自可採用。

㈡本件原告於97年1月14日訂定買賣契約並於同年月15日向被告所屬沙鹿分局申報移轉台中縣梧棲鎮○○段546-1地號土地予訴外人曾婷誼，而於97年1月27日登記完竣，且向被告所屬沙鹿分局繳納土地增值稅2,119,307元在案。

嗣後因買賣糾紛，依據台灣高等法院台中分院97年11月20日和解筆錄，訴外人曾婷誼再於97年12月11日向被告所屬沙鹿分局申報移轉系爭土地予原告。

有台灣高等法院台中分院和解筆錄附本卷可稽（見本院卷第42頁）。

原告於98年1月5日向被告所屬沙鹿分局申請退還已繳納土地增值稅，經被告所屬沙鹿分局審核本案非屬財政部71年1月14日台財稅第303 16號函釋有關塗銷登記恢復原所有權人原繳納土地增值稅應退還之情形，遂否准原告之申請，原告提起訴願，經訴願機關駁回原告之訴願。

原告提起本件訴訟，主張買賣雙方已達成和解，買賣契約已合法解除，雙方已履行回復原狀之義務，其係以塗銷登記為真意，被告不退還系爭土地所繳納之土地增值稅給原告，顯屬不當云云。

㈢經查：⒈按土地稅法第28條前段係規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額，徵收土地增值稅」，乃以土地所有權移轉之物權行為發生時，作為徵收土地增值稅之原因，並非以買賣等債權行為之發生作為徵收土地增值稅之要件，就有償移轉行為而言，亦非以原所有權人取得移轉之代價作為徵收土地增值稅之要件。

故土地稅法第49條規定：土地所有權移轉時，權利及義務人應於訂定契約之日起30日內，檢附契約影本及有關文件，共同向主管稽徵機關申報其土地移轉現值；

主管稽徵機關應於申報土地移轉現值收件之日起7日內，核定應納土地增值稅額，並填發稅單，送達納稅義務人；

權利人及義務人應於繳納土地增值稅後，共同向主管地政機關申請土地所有權移轉登記。

此所謂「訂定契約」，及檢附「契約影本」，對照民法第760條「不動產物權之移轉或設定，應以書面為之」規定，應係指訂立土地所有權移轉之物權契約。

故只要土地所有權移轉之物權行為有效存在，徵收土地增值稅之原因即仍然存在。

⒉本件原告於97年1月14日將系爭土地賣給訴外人曾婷誼，並於同年1月23日向被告所屬沙鹿分局繳納土地增值稅2,119,307元，買賣雙方並於同年1月27日將上開土地所有權移轉登記與買受人曾婷誼完畢，原告通知買受人於同年3月25日下午3時至上開土地現場點交土地，並請買受人交付尾款，惟該買受人竟以該買賣之土地有一部分遭水利單位占用作為水溝用地，而拒絕繳付尾款，且以買賣土地有瑕疵為由，通知原告解除該買賣契約等情已如上述，其解除者乃買賣之債權契約，並非嗣後依據買賣契約所為之土地所有權移轉行為。

基於物權行為無因性，系爭土地之所有權移轉行為並不因其原因行為（買賣契約）遭解除而當然失其效力，在原所有權移轉登記未經塗銷前，其物權移轉行為仍繼續有效存在。

而依台灣高等法院台中分院97年度重上字第135號給付買賣價金事件之和解筆錄乃記載：「上訴人即被上訴人蔡篤義願給付被上訴人即上訴人曾婷誼新台幣六百二十六萬元，同時被上訴人即上訴人曾婷誼應將坐落台中縣梧棲鎮鎮○○段546-1地號、面積361平方公尺之土地移轉登記返還予上訴人即被上訴人蔡篤義。」

並無為基於買賣契約所為之系爭土地所有權移轉行為為無效或失其效力而為塗銷系爭土地之原所有權移轉登記之記載，訴外人曾婷誼依據台灣高等法院台中分院97年11月19日和解筆錄，曾婷誼再於97年12月11日向被告所屬沙鹿分局提出土地增值稅（土地現值）申報書，取得土地增值稅免稅證明書後，以和解移轉系爭土地予原告，此亦有原告所提和解筆錄及被告所提和解筆錄、土地增值稅（土地現值）申報書、土地增值稅免稅證明書、土地建物查詢資料等件影本附卷可稽（見本院卷第23頁、第42頁至第45頁），可知訴外人曾婷誼將系爭土地所有權再移轉登記予原告，亦僅係屬另一次移轉行為，原告取得系爭土地所有權，係本於另一和解移轉之關係取得系爭土地之所有權，其與塗銷其所有權移轉登記而回復原所有權登記 之情形不同，並不影響當初基於買賣契約所為之系爭土地所有權移轉行為之效力，從而系爭土地當初基於買賣契約所為移轉之物權行為既然仍有效存在，則徵收其土地增值稅之原因即未消滅，國家徵得土地增值稅之利益，自無從淪為不當得利而應返還。

⒊另依據前揭財政部95年8月3日台財稅字第09504551650號函示意旨，買賣雙方因合意成立土地買賣契約，並由賣方將土地移轉其所有權與買方後，嗣經雙方解除買賣契約，依民法第259條規定及最高法院28年上字第2113號判例，買方自負有將該物權移轉於賣方以回復原狀之義務，其土地產權回復原狀之方法，該登記依土地法第72條規定，應屬所有權移轉之變更登記。

從而，申請人自應依其所檢附之法院確定判決、或經法院核定之鄉鎮市調解委員會調解、和解筆錄等證明文件，分別以「判決移轉」、「調解移轉」或「和解移轉」為登記原因申辦之。

有關申請人就已辦竣所有權買賣移轉登記之土地，因契約解除所為返還給付物之所有權移轉行為，依內政部94年5月9日內授中辦地字第0940044433號函規定，應辦理所有權移轉登記。

因屬土地所有權之移轉，故除符合法定減免或不課徵要件者外，仍應課徵土地增值稅。

五、綜上所述，原告所訴核無可採，本件原處分否准原告請求退還已繳之土地增值稅2,119,307元之申請，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。

原告訴請撤銷並請求被告應退還原告所繳納之土地增值稅2,119,307元及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止按年利率百分之五計算之利息，為無理由，應予駁回。

本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之判斷，爰不一一論列。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 7 月 9 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 林 金 本
法 官 莊 金 昌
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 7 月 9 日
書記官 林 昱 妏