臺中高等行政法院行政-TCBA,98,訴,282,20091021,1

臺中高等行政法院判決
98年度訴字第282號
98年10月7日辯論終結
原 告 甲○○
被 告 乙○○○○○○○
代 表 人 丙○○
訴訟代理人 丁○○
上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國98年6月2日府法訴字第0980083672號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下︰

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要：緣坐落彰化縣伸港鄉○○段0000-000地號土地（下稱系爭土地），係原告（持分1/6、持分面積1,109.33平方公尺）與訴外人李進澤、李進添及李文養等3人共有，為一般農業區之農牧用地。

原告於民國96年4月11日出售系爭土地持分予訴外人李芬菁，並申請依土地稅法第39條之2第4項規定，以89年1月28日土地稅法修正公布生效當期之公告現值為原地價，課徵土地增值稅。

經被告核准所請，並據以核課土地增值稅新臺幣（下同）8,160元。

系爭土地於97年5月29日經和美地政事務所分割為0000-000、0000-0000、0000-0000、0000-0000地號等4筆土地，並由李芬菁取得0000-0000地號全部。

嗣被告查得系爭土地於89年1月28日土地稅法修正生效當時已違規未作農業使用，核與規定不符，乃以77年11月每平方公尺120元為前次移轉現值，重新核課土地增值稅586,598元，扣除已納稅額8,160元，補徵土地增值稅578,438元。

原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

二、本件原告主張：系爭土地為一般農業區之農牧用地，於96年4月11日仍處於未分割之共有狀態，至97年7月22日才經共有人協議分割。

原告處分系爭土地之動機係於96年4月間遇經濟上壓力，因系爭土地屬坐落偏僻鄉村之農牧用地，交易價值不高，故處分時必須評估所需產生之稅費，經原告評估繳納土地增值稅8,160元負擔下，始決定處分系爭土地。

惟於處分確定後，被告重新核課土地增值稅586,598元，扣除已納稅額8,160元，尚須補徵土地增值稅578,438元，原告實無能力負擔。

另被告依林務局農林航空測量所88年4月25日及89年5月15日拍攝之航照圖，以77年11月為前次移轉現值，重新核課土地增值稅，可知被告係依此主觀認定系爭土地於77年11月至88年4月25日原告均未實際做農業使用，是否過於便宜計算，且與土地稅法立法上體恤農民之辛勞有悖，系爭土地仍應有土地稅法第39條之2第4項規定之適用。

再者，按司法院釋字第420號解釋意旨，實質課稅原則仍有適用界限，不得以該原則而超越法律可能之文義範圍進行法律漏洞補充，進而加重人民負擔。

被告依財政部93年4月21日台財稅字第0930450128號函釋認定系爭土地未符合整筆農地農用之規定，原告實難接受等情。

並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決定。

三、被告則以：系爭土地編定為一般農業區農牧用地，核屬農業用地，按土地稅法第39條之2第4項規定，作農業使用之農業用地，始得以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅，惟由財政部89年11月8日台財稅第0890457297號函釋意旨，可知移轉農業用地申請按土地稅法第39條之2第4項規定計算原地價者，以土地稅法89年1月28日修正公布生效時，仍「作農業使用之農業用地」為適用要件。

換言之，如土地稅法89年1月28日修正公布生效時，已未作農業使用之農業用地，即無上開原地價認定規定之適用。

本件據林務局農林航空測量所88年4月25日及89年5月15日拍攝之航照圖，發現系爭土地上除有3棟農舍（門牌分別為伸港鄉○○村○○路132、132-2、132-4號）外，尚有違規建物2棟，1棟無門牌，另1棟建物門牌為伸港鄉○○村○○路臨508號。

農舍設有玄天宮，另有部分土地舖設水泥作為停車場使用，部分土地堆置砂土及部分土地荒廢未作農業使用，不符農業使用情形，與被告97年實地勘查現況，取具之照片大致相同，此有卷附航照圖影本、現場採證照片影本在卷足稽。

再據原告及訴外人李芬菁97年9月16日談話筆錄指出，系爭土地並無訂立分管契約。

另系爭土地共有人李進澤同日談話筆錄指出，據瞭解89年1月28日前該筆土地上堆置之砂石，係為協助西濱道路建築，由李進添（另一共有人）出面供給廠商作砂石場使用，而地上之建物、玄天宮及停車場均為共有人所共有。

綜上所述，足證系爭土地於89年1月28日土地稅法修正生效時，已不符合整筆土地均作農業使用之要件甚明。

被告將系爭土地前次移轉現值調整為77年11月每平方公尺120元，並依法補徵土地增值稅57萬8,438元，並無違誤。

另原告主張不得以實質課稅原則而超越法律可能之文義範圍進而加重人民負擔乙節。

經查原告與李芬菁於96年4月11日向被告共同申報移轉系爭土地，並於申報書上勾選「本筆土地於89年1月28日土地稅法修正公布生效時，為『作農業使用之農業用地』，請依修正生效當期公告土地現值為原地價課徵土地增值稅」，被告依原告在申報書上之切結，經書面審核准予所請並核課土地增值稅8,160元。

惟系爭土地嗣經被告查得於89年1月28日土地稅法修正公布生效時部分土地未作農業使用，已如前述，自無土地稅法第39條之2第4項規定之適用至明，與原告所稱實質課稅原則無涉。

基此，申請人對系爭土地未作農業使用之重要事實，提供不正確資料或為不完全陳述，致使被告依該項資料或陳述而准予所請。

嗣經查明依稅捐稽徵法第21條、土地稅法及財政部函釋規定，按一般用地稅率重新核課土地增值稅586,598元，扣除已納稅額8,160元，應補徵土地增值稅578,438元，並無違誤等語，資為抗辯。

並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、兩造之爭點在於系爭土地是否於89年1月28日土地稅法修正公布生效時部分土地未作農業使用，經查：㈠按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。

二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。

三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；

其核課期間為7年。

在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」

稅捐稽徵法第21條定有明文。

又「作農業使用之農業用地，於本法中華民國89年1月6日修正施行後第1次移轉，或依第1項規定取得不課徵土地增值稅之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」

、「本法第39條之2第1項所定農業用地，其法律依據及範圍如下：一、農業發展條例第3條第11款所稱之耕地。」

亦分別為土地稅法第39條之2第4項、土地稅法施行細則第57條第1項所明定。

另農業發展條例第3條第11款及第12款規定：「本條例用辭定義如下：．．．十一、耕地：指依區域計畫法劃定為特定農業區、一般農業區、山坡地保育區及森林區之農牧用地。

十二、農業使用：指農業用地依法實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍等使用者。」

㈡本件系爭土地編定為一般農業區農牧用地，固屬農業用地，惟依土地稅法第39條之2第4項規定，須作農業使用之農業用地，始得以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。

經查本件被告據林務局農林航空測量所88年4月25日及89年5月15日拍攝之航照圖，認為系爭土地有不符農業使用之情形，遂於97年間前往現場勘查，發現系爭土地上除有3棟農舍（門牌分別為伸港鄉○○村○○路132、132-2、132-4號）外，尚有違規建物2棟，1棟無門牌，另1棟建物門牌為伸港鄉○○村○○路濱二路臨508號。

農舍設有玄天宮，另有部分土地鋪設水泥作為停車場使用，部分土地堆置砂土及部分土地荒廢未作農業使用，此有航照圖影本2張、現場採證照片影本8張在原處分卷足稽。

復據系爭土地之共有人李進澤97年9月16日談話筆錄略以：「問：據本局查得該筆土地之航照圖資料，該筆土地於89年1月28日以前即已有數棟建物及堆置砂石‧‧‧答：據瞭解係協助公路局西濱快速道路建築，由李進添出面供給廠商作砂石場。

‧‧‧」顯見系爭土地於89年1月28日已有未作農業使用之情形，揆諸首揭規定，自不得以89年1月當期公告之土地現值為原地價，是被告依前揭稅捐稽徵法第21條規定，於核課期間內以77年11月每平方公尺120元為前次移轉現值，向原告補徵土地增值稅，即無違誤，亦與實質課稅原則無涉，訴願決定予以維持，亦無不合。

原告猶執被告採認系爭土地未實際作農業使用有誤等語，訴請撤銷訴願決定及復查決定為無理由，應予駁回。

兩造其餘訴辯事由，與本件判決結果不生影響，自毋庸一一論述，併予敘明。

五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 10 月 21 日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法 官 沈 應 南
法 官 許 武 峰
法 官 王 德 麟
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；
如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 98 年 10 月 21 日
書記官 凌 雲 霄