臺灣臺中地方法院刑事-TCDM,92,訴,2399,20040224,1

臺灣臺中地方法院刑事判決 九十二年度訴字第二三九九號
公 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官
被 告 甲○○
右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（九十二年度偵字第一五六四八號），復經本院合議庭裁定由受命法官獨任行簡式審判程序，判決如左：

主 文

甲○○行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日；

又商業負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。

應執行有期徒刑叁月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。

事 實

一、甲○○係設立於臺中市○○路○段二八０巷八號一樓泳進工程行之商業負責人，為依商業登記法第九條規定之商業負責人，亦係從事業務之人，負有據實製作所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）及申報營利事業所得稅之義務。

其明知乙○○於民國（下同）九十年間，未在泳進工程行工作，亦未向泳進工程行請領薪資所得或任何報酬，竟基於以不正當方法逃漏營利事業所得稅及明知為不實事項而虛偽製作之犯意，於九十一年一月間某日，委由不知情其妻高素香，虛偽填寫乙○○於九十年間自泳進工程行受領薪資為新臺幣（下同）十萬元之不實事項，登載於九十年度以乙○○為所得人之扣繳憑單上，並於同年五月前某日，委由不知情之會計人員，持前揭內容不實之扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書（該申報書非屬業務登載不實文書），向財政部臺灣省中區國稅局申報營利事業所得稅，為納稅義務人泳進工程行以此不正當方法逃漏營利事業所得稅二萬五千元，足以生損害於乙○○及稅捐稽徵機關對於稅額核課之正確性。

嗣因乙○○經稅捐機關通知有該筆所得，始發現遭泳進工程行虛報薪資而查悉上情。

二、案經乙○○訴請臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴，復經本院合議庭裁定由受命法官獨任行簡式審判程序。

理 由

一、訊據被告甲○○對其係泳進工程行負責人，又委託不知情之妻子虛列乙○○於九十年受領泳進工程行十萬元薪資於扣繳憑單，再委由不知情之會計人員持該登載不實之扣繳憑單向稅捐機關申報之事實，據其於偵訊及本院審理時供認不諱，其於本院坦認：我在要開扣繳憑單時，就沒有辦法確定乙○○是否有在九十年領我的薪水。

我是依據每個人一年報多少，不會扣到稅金去衡量，決定乙○○的部分是報十萬元。

九十年度乙○○沒有在泳進工程行領十萬元的薪水等語，核與告訴人乙○○供述：於九十年間未受僱於泳進工程行。

九十年間係在屏東縣吉立福實業有限公司工作等語相符，復有泳進工程行九十年度營利事業所得稅結算申報書影本、吉立福實業有限公司出具乙○○之在職證明書在卷可佐；

再被告以上開不實之扣繳憑單申報稅捐，使泳進工進行逃漏營利事業所得稅二萬五千元等情，並有財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所九十二年十一月五日中區國稅東山一字第０九二００二三二九三號函文可佐，足認被告自白與事實相符，事證明確，被告右揭犯行堪予認定。

二、按刑法第二百十五條所謂業務上登載不實之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其業務作成之文書而言；

公司行號向稅捐稽徵機關申報營利事業所得稅係履行其公法上納稅之義務，並非業務上行為。

是公司名義填寫營利事業所得稅之申報書，縱有不實，似難論以業務上登載不實之文書罪，有最高法院七十四年度台上字第三九五三號、七十二年度台上字第五四五三號、六十九年度台上字第二四一三號、八十四年度台上字第五九九九號、九十年度台上字第六六八八號判決可資參照，合先敘明。

又按營利事業填報扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足以生損害於公眾及他人，即係犯業務上登載不實文書罪，最高法院七十年度第九次刑事庭會議決議（一）可資參照，是被告持內容不實之本件告訴人乙○○之扣繳憑單以申報營利事業所得稅之所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪。

又被告係泳進工程行負責人，依商業登記法第九條之規定，為納稅義務人泳進工程行之商業負責人，其虛列告訴人薪資以逃漏稅捐行為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第三款、第四十一條之商業負責人以不正當方法逃漏稅捐罪。

被告明知不實事項而利用不知情其妻高素香據以填製扣繳憑單，並利用不知情之會計人員代持該不實之扣繳憑單以申報稅捐之行為，均係間接正犯。

被告於登載不實事項於業務上之文書後持以行使，登載不實之低度行為為高度之行使行為所吸收，均不另論罪。

又按商業登記法之商號與商號負責人，二者在法律上並非同一人格主體。

商業負責人為商號以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為商號，其觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體仍為商號，而非商號負責人，僅因商號於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策考慮，同法第四十七條第三款將納稅義務人之責任，於處徒刑範圍內，轉嫁於商業負責人。

是商業負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰性質，並非因其本身犯罪而負行為責任。

又刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名始克相當；

亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法或原因與結果之關係，始得從一重處斷。

商業負責人為納稅義務人之商號以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅依同法第四十七條第三款規定代替商號受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他犯罪行為（如前述刑法第二百十六條、第二百十五條等罪）間無方法結果之牽連關係可言，最高法院八十八年度臺非字第一三號判決、八十八年度臺非字第一四九號判決、八十九年度臺非字第八號判決、八十六年度臺上字第一二六九號判決可資參照。

是被告所犯逃漏稅捐罪與行使業務上登載不實文書罪，犯意各別，罪名不同，應予分論併罰。

爰審酌被告為泳進工程行之負責人，該工程行以行使不實扣繳憑單之不正當之方法逃漏營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性及乙○○之權益，惟念被告逃漏稅捐之數額僅有二萬五千元，又犯後坦承犯行，態度尚佳等一切情狀，各量處如主文所示之刑，均諭知易科罰金之折算標準，並定其應執行之刑及易科罰金之折算標準。

三、另被告本件業務上登載不實之扣繳憑單，因已交由稅捐機關辦理扣繳稅款之用，非為被告所有，爰不為沒收之宣告。

四、公訴意旨另以：被告係利用不知情之會計人員虛列乙○○支領十萬元薪資之扣繳憑單，性質上屬於會計憑證，是被告另涉犯商業會計法第七十一條第一款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪嫌云云。

惟按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證係指證明處理事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證。

而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第十五條之規定自明。

而所得稅扣繳義務人依所得稅法第八十九條第三項或同條第九十二條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵。

就營利事業所得稅核課而言，依營利事業所得稅查核準則第七十一條第十一款規定，薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定。

則員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，僅係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證，自非商業會計法第十五條所規定之商業會計憑證，最高法院九十二年度臺上字第一一三六、六一七０、六一一六、四八八八、二九五六號判決可資參照。

是被告於上開扣繳憑單為不實之記載，並不另犯商業會計法第七十一條第一款罪名，公訴人所認顯係有誤，惟公訴意旨顯認此部分與前開有罪部分有想像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第二百七十三條之一第一項，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第三款，刑法第十一條前段、第二百十六條、第二百十五條、修正後刑法第四十一條第一項前段、第五十一條第五款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。

中 華 民 國 九十三 年 二 月 二十四 日
臺灣臺中地方法院刑事第十庭
法 官 黃 家 慧
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後十日內向本院提出上訴狀（須附繕本），上訴於臺灣高等法院臺中分院。
書記官
中 華 民 國 九十二 年 六 月 十七 日
附錄本判決論罪科刑法條
稅捐稽徵法第四十一條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一 公司法規定之公司負責人。
二 民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三 商業登記法規定之商業負責人。
四 其他非法人團體之代表人或管理人。
中華民國刑法第二百十五條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
中華民國刑法第二百十六條：
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。