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臺灣高等法院臺中分院刑事判決 107年度上訴字第1647號
上 訴 人 臺灣臺中地方檢察署檢察官
被 告 林碧珍
選任辯護人 柯連登律師
上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺中地方法院106年度訴字第1875號中華民國107年8月1日第一審判決（起訴案號：臺灣臺中地方檢察署106年度偵續字第98、99號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
理 由
一、本案經本院審理結果，認第一審判決認事用法及量刑均無不當，應予維持，除理由補述如後外，並引用第一審判決書記載之事實、證據及理由（如附件）。
二、臺灣臺中地方檢察署檢察官上訴意旨略以：
㈠、①被告明知林欉鎧惠生前並未積欠弟妹欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、友人王進森任何債務，竟假冒欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、王進森等5人之名義製作清償證明5份，佯稱林欉鎧惠積欠欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、王進森等5人各90萬元、120萬元、150萬元、110萬元、80萬元債務，已全數以現金歸還云云，並指示姓名年籍不詳之人偽簽欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、王進森等5人署押在上開清償證明上，偽造完成後，復以納稅義務人之名義持向財政部中區國稅局豐原分局申報遺產稅，將上開債務列為林欉鎧惠之債務，藉以減少林欉鎧惠之遺產，以此不正當方法逃漏稅捐，足生損害於欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、王進森等5人及稅捐機關核課稅捐之正確性，同時並損害及於聲請人即告訴人林○銨、林○潔等）對林欉鎧惠遺產之期待利益。
②被告於偵查及起訴後至106年12月20日原審審理時均矢口否認犯行，嗣經原審審理交互詰問證人叢○雲、陳○麗之後，迄於107年2月21日原審準備程序時才認罪，繼於107年3月3日，被告先後與被害人欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲簽立和解書，被害人欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲表示願意給予被告自新之機會，且願意放棄民事上得請求損害賠償之權利（見原審卷第100頁至第103頁）。
惟被告自始對於被害人欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲及告訴人等未有任何損害賠償迄今，且被告自申報逃漏稅捐之日起迄今，仍遲未依法繳付遺產稅。
綜上，經審酌被告犯罪之動機、目的及手段，無視稅捐機關審核課稅之正確性，侵害其他繼承人及告訴人等之權益，又之前否認犯罪，浪費司法調查，犯罪後之態度不佳，復未賠償被害人及告訴人等之任何損失，公訴人已當庭具體求刑有期徒刑10月以上，詎原審判決僅量處被告有期徒刑6月，易啟被告僥倖之心態，有違罪刑相對性原則，不足收懲儆之效，是原審判決之量刑過輕，難謂無輕重失衡之處。
㈡、茲據告訴人等具狀聲請請求上訴意旨略以：①被告先前犯有偽造文書等之前科，仍不知悟改，再犯本件，且偽造多人之印章，並持以行使，藉此減少林欉鎧惠之遺產，不僅損害國家稅捐，更損及其他繼承人之繼承權利，且明知不實申報逃漏稅捐，可能遭稅捐機關裁罰，卻為自己之利益擅自偽造欉○源等5人之文書，用以逃漏稅捐，其惡性不小，然原審判決僅處被告有期徒刑6月，並得易科罰金，量刑顯然過輕。
②蓋被告犯行使偽造私文書罪，實已減少林欉鎧惠之遺產，告訴人等自為本案之直接被害人，縱認被發現遺產應申報的數額已回復，但實際上減少之金額，早已為被告私自挪用，況且如依原審判決認告訴人等之繼承人尚需被課罰110萬元之罰緩，此對告訴人等顯然不公平，因逃漏稅捐者係被告1人，並非告訴人等，而告訴人等係舉發被告之犯法行為，怎會還令舉發人負擔高額罰鍰，又謂告訴人等非本案之直接被害人，實難令人甘服。
③本案遺產稅申報係被告所為，但被告申報後卻遲不繳付遺產稅，告訴人林○銨曾至國稅局申報，始發現被告申報之內容偽造不實，當時告訴人林○銨並向稅務人員表示被告申報有誤，建請依告訴人林○銨之申報書為準，但國稅局人員不予接受，被告也拒不繳付遺產稅，告訴人林○銨在不得已之情況下，只好先繳付100多萬元之遺產稅，其他繼承人至今均未分擔，是告訴人等為確定正確之遺產範圍，而提起本案刑事告訴，此對稅捐機關之審核有益，故原審判決認判決確定後尚需對告訴人等處罰鍰，顯然有誤。
經核上開聲請請求上訴意旨①至③已為具體理由，並引用據以為本案之上訴理由。
然原審判決竟認告訴人等非屬本案直接被害人，顯有判決所載理由矛盾之違背法令及違反經驗法則、論理法則。
綜上，原審判決之認事用法及量刑，尚嫌未洽，爰依法提起上訴，請將原判決撤銷，更為適當合法之判決。
三、經查：
㈠、按刑罰之量定，屬法院自由裁量之職權行使，應審酌刑法第57條所列各款事由及一切情狀，為酌量輕重之標準，並非漫無限制；
量刑輕重係屬事實審法院得依職權自由裁量之事項，苟已斟酌刑法第57條各款所列情狀而未逾越法定刑度，不得遽指為違法；
且在同一犯罪事實與情節，如別無其他加重或減輕之原因，下級審量定之刑，亦無過重或失輕之不當情形，則上級審法院對下級審法院之職權行使，原則上應予尊重（最高法院72年台上字第6696號、75年台上字第7033號判例及85年度台上字第2446號判決意旨參照）。
㈡、本案經原審依卷內現存可考證據資料，認定被告之自白與事實相符，事證明確，適用刑事訴訟法第299條第1項前段，稅捐稽徵法第41條、刑法第11條前段、第2條第2項、第216條、第210條、第55條、第41條第1項前段、第219條、第38條之2第2項規定，審酌被告明知其母親林欉鎧惠生前並未積欠欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、王進森等人債務，竟偽造上開清償證明，並持以向稅捐機關申報遺產稅，虛列遺產扣除項目，藉以減少應繳納之遺產稅額，以此不正當方法逃漏稅捐，毫無法治觀念，應予譴責；
另考量被告起初飾詞狡辯，嗣於審理時坦認犯行，並與遭冒用名義之被害人欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲達成和解，此有欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲出具之和解書影本附卷可參（見原審卷第100-103頁）；
至於遭冒用名義之被害人王進森部分，辯護人則陳稱：實際上並無「王進森」此人，故無法和解等語（見原審卷第121頁反面），依卷證資料亦無法確認「王進森」之年籍資料及聯絡方式；
再酌以被害人林欉鎧惠之子女即告訴人林○銨、林○潔於審理時所陳述之意見，兼衡被告之智識程度、家庭經濟狀況（見原審卷第134頁正反面）及素行品行等一切情狀，量處被告有期徒刑6月，及諭知如易科罰金以新臺幣1千元折算之折算標準，並就沒收為說明與宣告，經核，原審採證認事及用法，無悖於一般經驗法則、論理法則及證據法則，且已具體斟酌刑法第57條所列情形而於法定刑度內為刑之量定，並無輕重失衡之情形，量刑亦屬妥適。
㈢、另上訴意旨雖認林○銨、林○潔「對林欉鎧惠遺產有期待利益」而屬本案之直接被害人等語。
惟遺產須課徵比例不小之遺產稅，親人於被繼承人去世時為規避或減少遺產稅，或因其他種種原因，致虛報不實之情形在遺產課徵實務上可能存在，倘若被告係以製作不實內容清償證明之方式，直接將林欉鎧惠之遺產侵占入己，此時林欉鎧惠之繼承人固均為直接被害人，然若被告僅名目上減少其向稅捐機關所申報之林欉鎧惠遺產總額，實質上並未將林欉鎧惠之遺產侵占入己，此時因林欉鎧惠之遺產實際上並未減少，自難認林○銨、林○潔已受有損害，被告行為之直接被害人應係被偽造清償證明之名義人及稅捐機關。
原審判決亦依此敘明本案檢察官既未起訴被告以製作不實清償證明之方式，藉以侵占林欉鎧惠之遺產，故尚難認定林欉鎧惠之繼承人林○銨、林○潔係屬直接被害人之地位，核無違誤。
㈣、綜上，檢察官據告訴人等請求提起上訴意旨所指之本案被告犯罪之一切情狀，業經原審為認事採證用法之敘明及據為量刑之酌定，檢察官上訴未再提出其他具體新事證以供為原審認事用法有所違誤及被告應受較原審更重罪刑之不利認定，其上訴指摘原審判決認事用法及量刑違誤不當，為無理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條、第373條，判決如主文。
本案經檢察官陳信郎提起公訴，檢察官朱介斌提起上訴，檢察官林蓉蓉到庭執行職務。
中 華 民 國 107 年 12 月 26 日
刑事第七庭 審判長法 官 梁 堯 銘
法 官 王 鏗 普
法 官 陳 淑 芳
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者，並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳 文 明
中 華 民 國 107 年 12 月 26 日
附件
臺灣臺中地方法院刑事判決 106年度訴字第1875號
公 訴 人 臺灣臺中地方檢察署檢察官
被 告 林碧珍
選任辯護人 柯連登律師
陳盈壽律師
上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（106 年度偵續字第98、99號），被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，判決如下：
主 文
林碧珍犯行使偽造私文書罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
未扣案之偽造「欉○源」、「欉○清」、「欉○國」、「欉○雲」、「王進森」印章伍顆及如附表所示之偽造署押，均沒收。
犯罪事實
一、林碧珍係林欉鎧惠（於民國103 年12月5 日病故）之女，係林○銨、林○潔之胞姊。
緣林欉鎧惠死亡後，係由林碧珍負責處理喪葬及遺產稅申報事務，其明知林欉鎧惠生前並未積欠弟妹欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲及友人「王進森」任何債務，詎竟基於偽造私文書及逃漏稅捐之故意，於103年11月25日，在不詳地點，指示不知情之公司職員假冒欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、王進森及林欉鎧惠名義，製作「清償證明」5 份，佯稱林欉鎧惠積欠欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、王進森5 人新臺幣（下同）90萬元、120萬元、150 萬元、110 萬元、80萬元債務（共計550 萬元），已全數以現金歸還云云，並指示不知情之不詳之人在上開清償證明之債權人欄位上偽簽「欉○源」、「欉○清」、「欉○國」、「欉○雲」、「王進森」之署名，在債務人欄位上偽簽「林欉鎧惠」之署名及盜用「林欉鎧惠」之印章蓋印，再指示不知情之公司職員委由不知情之刻印業者偽刻「欉○源」、「欉○清」、「欉○國」、「欉○雲」、「王進森」之印章5 顆後，蓋印於上開清償證明上之債權人欄位；
偽造完成後，復於104 年1 月14日以納稅義務人名義，持上開偽造之清償證明向財政部中區國稅局豐原分局申報被繼承人林欉鎧惠之遺產稅，將上開金額列為被繼承人林欉鎧惠之遺產扣除項目，藉以減少林欉鎧惠之遺產，以此不正當方法逃漏稅捐，足生損害於遭冒用名義之林欉鎧惠、欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、王進森及稅捐機關核課稅捐之正確性。
二、案經林欉鎧惠之子女林○銨、林○潔告訴臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、程序暨證據能力之說明：
按除被告所犯為死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑之罪或高等法院管轄第一審案件者外，於前條第1項程序進行中，被告先就被訴事實為有罪之陳述時，審判長得告知被告簡式審判程序之旨，並聽取當事人、代理人、辯護人及輔佐人之意見後，裁定進行簡式審判程序；
除簡式審判程序及簡易程序案件外，第一審應行合議審判，刑事訴訟法第273條之1第1項、第284條之1 分別定有明文。
查被告林碧珍本案所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑之罪或高等法院管轄第一審案件以外之罪，並於本院行準備程序時就被訴事實為有罪之陳述（見本院卷第124 頁），爰依前揭規定，裁定進行簡式審判程序。
是本案之證據調查，依刑事訴訟法第273條之2 規定，不受同法第159條第1項、第161條之2 、第161條之3 、第163條之1 及第164條至第170條規定之限制，又被告及辯護人於本院調查證據階段，對於卷內之各項證據，亦未爭執證據能力，故卷內所列之各項證據，自均得作為證據。
二、認定犯罪事實所憑之證據：
（一）被告林碧珍於偵查、本院審理時之供述及自白。
【認罪答辯狀，原審卷第83-84】
（二）證人林○銨、林○潔、欉○國、欉○清、欉○源、欉○雲【本院增：原審卷第65 -69頁反面，P68頁反面】、張欽旭、陳○麗【原審卷第70 -77，P71、72反】分別於偵查中或本院審理時之證述。
（三）財政部中區國稅局豐原分局105 年10月3 日中區國稅豐原營所字第1050107371A 號函所檢附之林欉鎧惠遺產稅申辦案件影卷2卷（案號：Z0000000000000、Z0000000000000，見106年度交查字第412號卷【下稱交查卷】第10-102頁）：
1.林碧珍出具之遺產稅申報書（見交查卷第11-14 頁反面）。
2.繼承系統表（見交查卷第13-1頁）。
3.林碧珍出具之遺產稅案件申報委任書（見交查卷第14頁）。
4.如附表所示偽造之清償證明（見交查卷第43-47 頁）。
（四）欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲出具之和解書影本（見本院卷第99-103頁）。
【（見原審卷卷第99-103頁）】。
（五）財政部中區國稅局豐原分局107 年5 月9 日中區國稅豐原營所字第1070103490號函（見本院卷第105頁）。
【（見原審卷第第105頁，所附清償證明金額並自遺產總額扣除550萬元，如虛偽不實，依遺產及贈與稅法、第1346條定，應補徵稅額55萬（550萬X稅率10%）及裁處罰鍰110萬元（漏稅額55萬X2倍罰鍰）：合計165萬元）。
三、論罪科刑：
（一）核被告所為，係犯刑法第216條、第210條之行使偽造私文書罪，及稅捐稽徵法第41條之以詐術逃漏稅捐罪。
被告指示不知情之公司職員、不詳之人及刻印業者，偽刻印章
、盜用印章、製作不實之清償證明並於其上偽造署名及印
文，為間接正犯。
（二）被告偽刻印章、盜用印章，並於如附表所示偽造之清償證明上偽造署名及印文之行為，為偽造私文書之階段行為；
被告偽造私文書後復持以行使，其偽造私文書之低度行為
，為行使偽造私文書之高度行為所收吸，均不另論罪。
（三）被告持上開偽造之清償證明向稅捐機關申報遺產稅之一行為，係同時觸犯行使偽造私文書罪及以詐術逃漏稅捐罪，
應依刑法第55條規定，從一重依刑法第216條、第210條之行使偽造私文書罪處斷。
（四）爰審酌被告明知其母親林欉鎧惠生前並未積欠欉○源、欉○清、欉○國、欉○雲、王進森等人債務，竟偽造上開清
償證明，並持以向稅捐機關申報遺產稅，虛列遺產扣除項
目，藉以減少應繳納之遺產稅額，以此不正當方法逃漏稅
捐，毫無法治觀念，應予譴責；另考量被告起初飾詞狡辯
，嗣於本院審理時坦認犯行，並與遭冒用名義之被害人欉
○源、欉○清、欉○國、欉○雲達成和解，此有欉○源、
欉○清、欉○國、欉○雲出具之和解書影本附卷可參（見
本院卷第100-103 頁）；
至於遭冒用名義之被害人王進森部分，辯護人則陳稱：實際上並無「王進森」此人，故無
法和解等語（見本院卷第121 頁反面），本院依卷證資料亦無法確認「王進森」之年籍資料及聯絡方式；再酌以被
害人林欉鎧惠之子女即告訴人林○銨、林○潔於本院審理
時所陳述之意見，兼衡被告之智識程度、家庭經濟狀況（
見本院卷第134 頁正反面）及素行品行等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
（五）另起訴意旨雖認林○銨、林○潔「對林欉鎧惠遺產有期待利益」，故認林○銨、林○潔亦屬直接被害人等語。惟倘
若被告係以製作不實內容清償證明之方式，直接將林欉鎧
惠之遺產侵占入己，此時林欉鎧惠之繼承人固均為直接被
害人，然若被告僅名目上減少其向稅捐機關所申報之林欉
鎧惠遺產總額，實質上並未將林欉鎧惠之遺產侵占入己，
此時因林欉鎧惠之遺產實際上並未減少，自難認林○銨、
林○潔已受有損害，被告行為之直接被害人應係被偽造清
償證明之名義人及稅捐機關。本案檢察官既未起訴被告以
製作不實清償證明之方式，藉以侵占林欉鎧惠之遺產，揆
諸前揭說明，尚難認定林欉鎧惠之繼承人林○銨、林○潔
係屬直接被害人之地位，附此敘明。
四、沒收：
（一）按被告行為後，刑法關於沒收之規定已於104 年12月30日、105 年5 月27日修正公布，並於105 年7 月1 日施行，刑法施行法第10條之3第1項定有明文。
又沒收、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律；沒收，除有特別
規定者外，於裁判時併宣告之，修正後刑法第2條第2項
、第40條第1項分別定有明文。
是本案之沒收即應適用裁判時即修正後刑法之規定，合先敘明。
（二）偽造之印章、印文或署押：
按供犯罪所用、犯罪預備之物或犯罪所生之物，屬於犯罪
行為人者，得沒收之，但有特別規定者，依其規定，刑法
第38條第2項定有明文。
而刑法第219條規定，偽造之印章、印文或署押，不問屬於犯人與否，沒收之，此乃刑法
第38條第2項前段之特別規定，依刑法第38條第2項但書規定，自應優先適用。查未扣案之偽造「欉○源」、「欉
○清」、「欉○國」、「欉○雲」、「王進森」印章共5
顆，均係被告所偽刻，故如附表所示「欉○源」、「欉○
清」、「欉○國」、「欉○雲」、「王進森」之印文，均
為被告偽造之印文，而如附表所示「欉○源」、「欉○清
」、「欉○國」、「欉○雲」、「王進森」及「林欉鎧惠
」之署名，則均為被告偽造之署名，應依刑法第219條規定，均宣告沒收。至清償證明上所蓋用之「林欉鎧惠」印
章1 顆，並無證據證明為偽刻，則如附表所示清償證明上
蓋用之「林欉鎧惠」印文共5 枚，即屬盜蓋之印文而非偽
造之印文，爰均不予宣告沒收。
（三）犯罪所得：
按犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之，但有特別規定
者，依其規定；前2 項之沒收，於全部或一部不能沒收或
不宜執行沒收時，追徵其價額；宣告前2 條之沒收或追徵
，有過苛之虞、欠缺刑法上之重要性、犯罪所得價值低微
，或為維持受宣告人生活條件之必要者，得不宣告或酌減
之，刑法第38條之1第1項、第3項、第38條之2第2項分別定有明文。查被告本案向稅捐機關虛偽申報欉○雲等
5 人之不實清償證明，自林欉鎧惠之遺產總額扣除550 萬元，依遺產及贈與稅法第13條、第46條之規定，應補徵稅額55萬元及裁處罰鍰110 萬元等情，經財政部中區國稅局豐原分局函覆明確，有該局107 年5 月9 日中區國稅豐原營所字第1070103490號函存卷可參（見本院卷第105 頁）。是被告因上揭不實申報遺產總額之行為，雖暫時受有少
繳遺產稅之利益，然待被告犯行經判決確定後，將由稅捐
機關依法對全體繼承人追徵稅額及裁處罰鍰，被告並無可
坐享犯罪所得之情事，倘再由本院宣告沒收被告此部分之
犯罪所得，容認有過苛之虞，爰依刑法第38條之2第2項規定，不予宣告沒收及追徵。
（四）至被告所偽造如附表所示之清償證明，固為被告本案犯罪所用之物，惟因被告已將上開偽造之清償證明向稅捐機關
交付行使，堪認上開清償證明已歸屬於稅捐機關，而非被
告所有，爰不予宣告沒收。
據上論斷，依刑事訴訟法第299條第1項前段，稅捐稽徵法第41條、刑法第11條前段、第2條第2項、第216條、第210條、第55條、第41條第1項前段、第219條、第38條之2第2項，判決如主文。
本案經檢察官陳信郎提起公訴，檢察官朱介斌到庭執行職務。
中 華 民 國 107 年 8 月 1 日
刑事第九庭 法 官 田雅心
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；
其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 高偉庭
中 華 民 國 107 年 8 月 1 日
【附錄論罪科刑法條全文】
◎中華民國刑法第210條
偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處5 年以下有期徒刑。
◎中華民國刑法第216條
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
◎稅捐稽徵法第41條
（逃漏稅捐之處罰）
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。
【附表】
┌──┬────────────────┬─────────────┐
│編號│附著之文書 │應沒收之偽造署押 │
├──┼────────────────┼─────────────┤
│ 1 │以欉○雲為債權人名義之偽造清償證│偽造之「欉○雲」、「林欉鎧│
│ │明（見交查卷第43頁） │惠」之署名及偽造之「欉○雲│
│ │ │」之印文各壹枚。 │
├──┼────────────────┼─────────────┤
│ 2 │以欉○源為債權人名義之偽造清償證│偽造之「欉○源」、「林欉鎧│
│ │明（見交查卷第44頁） │惠」之署名及偽造之「欉○源│
│ │ │」之印文各壹枚。 │
├──┼────────────────┼─────────────┤
│ 3 │以欉○清為債權人名義之偽造清償證│偽造之「欉○清」、「林欉鎧│
│ │明（見交查卷第45頁） │惠」之署名及偽造之「欉○清│
│ │ │」之印文各壹枚。 │
├──┼────────────────┼─────────────┤
│ 4 │以欉○國為債權人名義之偽造清償證│偽造之「欉○國」、「林欉鎧│
│ │明（見交查卷第46頁） │惠」之署名及偽造之「欉○國│
│ │ │」之印文各壹枚。 │
├──┼────────────────┼─────────────┤
│ 5 │以王進森為債權人名義之偽造清償證│偽造之「王進森」、「林欉鎧│
│ │明（見交查卷第47頁） │惠」之署名及偽造之「王進森│
│ │ │」之印文各壹枚。 │
└──┴────────────────┴─────────────┘
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