臺灣高等法院臺中分院刑事-TCHM,108,上訴,2167,20200811,1

臺灣高等法院臺中分院刑事判決 108年度上訴字第2167號
上 訴 人 臺灣臺中地方檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 劉文賢


上 訴 人
即 被 告 陳淑女


上二人共同
選任辯護人 方文献律師
陳律安律師
上列上訴人因被告等違反商業會計法案件，不服臺灣臺中地方法院106年度訴字第2437號中華民國108年8月15日第一審刑事判決（起訴案號：臺灣臺中地方檢察署106年度偵字第4926號、第18062號），提起上訴，本院判決如下：

主 文

原判決撤銷。

劉文賢共同犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪，共貳罪，各處有期徒刑肆月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。

應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

緩刑貳年，並向公庫支付新臺幣拾伍萬元。

陳淑女共同犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法致使財務報表發生不實結果罪，共貳罪，各處有期徒刑叁月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。

應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

緩刑貳年，並向公庫支付新臺幣捌萬元。

犯罪事實

一、劉文賢於民國97年1 月22日，經股東會選認為董事，並經董事會推選為興國橡膠廠股份有限公司（下稱興國公司）之董事長，為商業會計法所定之商業負責人，綜理興國公司所有業務；

陳淑女則擔任興國公司之會計課長職務，為商業會計法所規定之主辦會計人員。

而劉文賢於前任董事長陳誠斌於97年2月退休後，於97年3月間，實際接任興國公司董事長之職務，因興國公司長年使用股東的金融機構帳戶，作為收受無法開立發票之客戶貨款使用，因而其主觀上認為股東往來變動明細表上記載興國公司前董事長即股東陳誠斌迄至96年12月31日止，對興國公司有新臺幣（下同）46,074,770元（原判決誤載為47,180,559元）債權，股東陳桓斌對興國公司有13,790,000元債權，均屬興國公司使用股東陳誠斌或陳桓斌的金融機構帳戶代收的公司貨款。

劉文賢明知興國公司所支付如附表一「借」欄所示之各項金額，並非基於清償興國公司對股東之債務而為之給付，而與股東往來，並無關係，竟與明知上情之陳淑女，共同基於利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實結果之犯意聯絡，於98年間（起訴書誤載為97年間），由陳淑女聽從劉文賢之指示，將附表一「借」、「貸」各欄等語股東往來無關之款項，充作陳誠斌、陳桓斌與興國公司的股東往來，進而指示不知情之成年會計林玉文彙整製作如附表一至三所示之97年度股東往來變動明細表、97年度及96年度興國公司財務報告、98年及97年12月31日資產負債表等財務報表，呈現興國公司已於97年度償還股東陳誠斌合計24,330,756元，償還股東陳桓斌3,174,999元，股東陳誠斌對興國公司的債權餘額因而剩23,334,124元（依附表一所示股東往來變動明細表的記載，顯示97年2月4日、同年月5日股東陳誠斌對興國公司新增494,000元、920,000元、176,110元等3筆合計1,590,110元債權，加計股東陳誠斌迄至96年12月31日止對興國公司的債權46,074,770元即為47,664,880元，扣除97年度償還的24,330,756元，即為23,334,124元），以及股東陳桓斌對興國公司的債權餘額則剩10,615,001元之不實結果。

二、另劉文賢主觀上亦認為迄至97年12月31日止，股東陳誠斌對興國公司的債權23,334,124元、股東陳桓斌對興國公司的債權10,615,001元、股東陳楷文對興國公司的債權5,474,166元，以及股東即陳誠斌配偶林鳳英對興國公司的債權13,300,874元，均屬興國公司使用股東陳誠斌或陳桓斌的金融機構帳戶代收的公司貨款，遂99年間（起訴書誤載為98年間），與陳淑女共同基於利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實結果之犯意聯絡，均明知興國公司所支付如附表四「借」欄所示之各項金額，並非基於清償興國公司對股東之債務而為之給付，而與股東往來，並無關係，陳淑女卻聽從劉文賢之指示，將附表二「借」、「貸」各欄等語股東往來無關之款項，充作股東陳誠斌、陳桓斌、陳楷文、林鳳英與興國公司間的股東往來，進而指示不知情之成年會計林玉文彙整製作如附表四至六所示之98年度股東往來變動明細表、98年度及97年度興國公司財務報告、99年及98年12月31日資產負債表等財務報表，呈現興國公司已於98年度已償還股東陳誠斌合計23,334,124元、償還股東陳桓斌10,615,001元、償還股東陳楷文1,982,000元、償還股東林鳳英8,899,000元，股東元陳誠斌、陳桓斌、陳楷文、林鳳英對興國公司的債權餘額各剩0元、18,000,000元（依附表四股東往來變動明細表的記載，股東陳桓斌迄至97年12月31日止對興國公司債權為10,615,000元，興國公司迄至98年6月17日止，共償還股東陳桓斌10,615,001元，使股東陳桓斌對興國公司的債權餘額為0元，但因98年11月11日新增股東陳桓斌對興國公司一筆18,000,000元的債權，致使股東陳桓斌對興國公司的債權餘額，並未因興國公司的償還而減少）、3,492,166元、4,401,874元之不實結果。

三、案經陳誠斌委由王素玲律師提出告訴及法務部調查局彰化縣調查站移送臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。

理 由

一、證據能力：㈠按被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害人及共同被告等）於審判外之陳述雖不符刑事訴訟法第159條之1至之4等四條之規定，然經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；

當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，同法第159條之5定有明文。

立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除。

惟若當事人已放棄反對詰問權，於審判程序中表明同意該等傳聞證據可作為證據；

或於言詞辯論終結前未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權，及證據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，且強化言詞辯論主義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳聞證據應均具有證據能力，不以未具備刑事訴訟法第159條之1至第159條之4所定情形為限（最高法院104年度第3次刑事庭會議決議參照）。

查本件以下所引用之被告以外之人於審判外之供述證據，因被告劉文賢、陳淑女與其等選任之辯護人於本院準備程序中，均表示：同意有證據能力等語（見本院卷第153頁至第171頁），且被告2人與辯護人於本院審判期日，亦均未聲明異議（見本院卷第385頁至第402頁），本院審酌上開供述證據資料製作時之情況，無不當取供及證明力明顯過低之瑕疵，認以之作為證據應屬適當，揆諸前開規定，應認均具證據能力。

㈡至於本院以下援引之其餘非供述證據資料，因與犯罪事實具有關聯性，且為執法人員依法所取得，並無不得作為證據之事由，且檢察官、被告2人與辯護人於本院審理期間對該等資料之證據能力，亦均不爭執，且其中關於刑事訴訟法第164條第2項規定，證物如為文書部分，係屬證物範圍。

該等可為證據之文書，已經依法踐行調查證據之程序，即提示或告以要旨，自具有證據能力，併此敘明。

二、認定犯罪事實所憑證據與理由：訊據被告劉文賢、陳淑女固均不否認被告劉文賢自97年3 月間，接任興國公司的董事長，而被告陳淑女擔任興國公司的會計課長，以及附表一至六所示之股東往來變動明細表、財務報告、資產負債表，係由興國公司會計人員遵循董事長下達的指令編制，以及附表一、四所示「借」、「貸」各攔所記載的金額，均非用以清償興國公司積欠股東之債務等事實，惟均矢口否認有何違反商業會計法之犯行，被告劉文賢辯稱：興國公司會借用股東的帳戶收受客戶的貨款，這個在我接任興國公司的董事長之前，前任董事長即陳誠斌就這麼做，所以股東往來記載公司的股東對興國公司有債權，其實都是因為公司的貨款先會到包括陳誠斌在內的股東的帳戶，再由包含陳誠斌在內的股東帳戶匯還興國公司的時候，就紀錄在股東往來，然後再以其他帳務來沖銷，減低股東往來，從陳誠斌時期就是這麼做的，我97年3月接任公司董事長之後，也是延續相同的作法，我不懂會計，並沒有違犯商業會計法的犯罪故意云云。

被告陳淑女辯稱：我只是一名職員，都是聽從上級的指令行事，在97年以前，興國公司由陳誠斌與其配偶林鳳英把持，相關財務報表與帳冊，都是根據陳誠斌與林鳳英的指示辦理，後來被告劉文賢接任後，被告劉文賢要求我沿用以前的作法，所以我就將興國公司支付與陳誠斌有關的款項，充作興國公司與陳誠斌間的股東往來，我也沒違犯商業會計法的犯罪意思云云。

辯護人則以：被告劉文賢是97年3月1日正式接任興國公司董事長，在此之前約30年間，都是陳誠斌擔任董事長，公司的業務與會計帳目都是每日持續發生與製作，不會因更換董事長而不同，且被告劉文賢並非會計專業，其上任後繼續聘僱原有的會計人員，繼續沿用前任董事長的作法，附表一有關97年3月1日前的轉帳傳票，是發生在被告劉文賢接任董事長之前，顯示陳誠斌之前就是以相同的方式，沖銷股東往來，可以證明被告劉文賢確無犯罪故意。

而被告陳淑女只是一介職員，是聽從董事長的指令行事，亦無犯罪故意等語，為被告2人置辯。

經查：㈠興國公司於97年1月22日召開股東臨時會議，選任被告劉文賢、股東陳桓斌、陳維斌、林鳳英、黃淑真、陳秀專、趙春紅為董事，並於同日召開董事會，選任被告劉文賢為董事長，興國公司並委由會計師於97年2月4日向經濟部提出改選董事監察人、修正章程登記之申請，經經濟部97年2月18日以經授中字第09731746560號函准予登記在案，此經本院核閱興國公司設立登記卷宗無誤（見該卷宗第152頁、第155頁至第156頁）。

再依被告劉文賢接受調查局詢問及偵訊時，均一致供稱：「我於97年3月間開始擔任興國橡膠（股）公司（下稱興國公司）負責人迄今」、「我是97年3月份才去興國橡膠股份有限公司當董事長」等語（見調查局卷第1頁反面、106年度偵字第4926號偵查卷第117頁反面），以及告訴人陳誠斌於調查局詢問與原審作證時，亦一致證稱：「我於49年擔任興國橡膠公司總經理，後來接任董事長，97年2月卸任董事長職務，目前無業」、「（問：是否擔任興國公司董事長至97年2月？）答：是」等語（見調查局卷第73頁、原審卷㈠第105頁反面），足見被告劉文賢雖於97年1月22日經選任為興國公司的董事長，但因公司內部的行政作業緣故，待告訴人陳誠斌於97年2月間，從董事長的職位退休後，被告劉文賢始於97年3月間，正式接任興國公司的董事長職務，即堪認定。

㈡興國公司歷年來都會向股東借用金融機構帳戶，供該公司收受客戶的貨款一節，除經被告劉文賢供稱：「陳誠斌股東往來明細帳的金額是興國公司的款項」、「事實上該款項並非陳誠斌所有，實際上係興國公司的財產」等語明確外（見調查局卷第3頁），並經被告陳淑女以證人身份於原審中證稱：「（問：妳是否知道興國公司營運時有借用個人帳戶使用於公司上的往來？）答：有借陳誠斌、陳維斌的帳戶」、「（問：除了陳誠斌、林鳳英兩個的人帳戶之外，有無其他股東的帳戶？）答：有，有陳誠斌和陳維斌，其他不太記得，這兩個金額比較大」等語（見原審卷㈠第87頁、第89頁），證人即興國公司股東陳桓斌於偵查中具結證稱：「（問：與告訴人陳誠斌關係？）答：親兄弟，他是我大哥」、「（問：彰化銀行大肚分行帳號0000000000 0000，戶名劉文賢帳戶個人印鑑卡有劉文賢與你，該帳戶是劉文賢個人的或是興國橡膠股份有限公司的帳戶？）答：是興國橡膠股份有限公司的。

只有用在公司上我才會蓋章，需要我與劉文賢的印鑑方可取款」、「（問：為何有該帳戶？）答：延續之前陳誠斌用該帳戶做為公司的調整帳。

因為有些收現金的帳戶會匯至該戶頭，後發現有逃漏稅的情形，我們也有主動補稅，100年8月把該帳戶關閉」等語（見106年度偵字第4926號偵查卷第229頁），以及證人即興國公司股東陳秀專於原審中證稱：「（問：何時進入興國公司？）答：民國68年進公司」、「（問：擔任何職務？）答：一開始我是擔任出納助理，當時出納是劉振清，我當他的助理，82年劉振清不在，換他的兒子當出納，我也是助理，配合他一起工作」、「（問：做到哪個時候？）答：97年2月，仍為出納」、「（問：妳與陳維斌是否均為興國公司股東？）答：對，我先生是興國公司股東」、「他佔25.5%，後來他給我1.2%或1.3%，太久我忘了」、「（問：興國公司有無借股東的帳戶在使用？）答：一直都有」、「從劉振清82年出納交給我的時候我就知道，出納在管的抽屜裡面有公司戶的存摺，也有私人戶的存摺」、「（問：是否知道公司借股東帳戶使用的用途為何？）答：我不知道他們帳怎麼作，我只知道公司有借私人帳戶在使用，我管不著、問不到」、「（問：妳剛剛有提到說，你們股東有將你們私人的存摺借給公司來使用這種情形，既然是借給公司使用，就是代表公司有一些帳是進入到股東私人的帳戶裡面去，妳跟妳先生陳維斌你們兩個人的私人帳戶有無借給公司？）答：我的沒有，我先生的有」等語甚詳（見原審卷㈠第93頁至第95頁、第98頁反面），且有告訴人陳誠斌、陳誠斌配偶林鳳英設於臺中銀行大肚分行之綜合存款存摺影本各1張（調查局卷第89頁至第90頁）、彰化商業銀行106年8月11日函檢附被告劉文賢在該銀行之開戶資料、印鑑式樣及交易往來明細各1份在卷可憑（見106年度偵字第4926號偵查卷第178頁至第224頁），足認被告劉文賢前揭辯稱關興國公司會借用股東帳戶，供收受客戶支付的貨款乙節，自屬有據。

㈢依上所述，興國公司既然會借用股東的金融機構帳戶，供興國公司收受客戶的款項使用。

則日後，有款項從股東的金融機構帳戶匯至興國公司時，則該筆匯款，究屬興國公司使用股東的金融機構帳戶代收的公司貨款，抑或股東借貸予興國公司的借款，即難以判別。

因擔任興國公司會計課長的被告陳淑女，曾於原審中以證人身份，具結證稱：「（問：從何時至何時任職興國公司？任職職位為何？）答：71年到104年4月，會計課長」、「有借用陳誠斌、陳維斌的帳戶」、「（問：借用這些帳戶做何用途？）答：不需要開發票的貨款都會用私人的帳戶入款」、「（問：入到這些私人帳戶的錢，後來有無轉入公司？）答：會陸陸續續轉進」、「（問：興國公司小額貨款是用什麼科目進入公司？）答：股東往來」、「（問：興國公司在股東往來項目中，事實上都是興國公司的貨款？）答：對」等語（見原審卷㈠第86頁反面至第87頁），明確指證興國公司會使用股東的金融機構帳戶，代收不必開立發票的公司貨款，而日後再從股東的金融機構帳戶，將代收的貨款陸續或分批轉帳至興國公司的帳戶。

而告訴人陳誠斌配偶林鳳亦不否認興國公司曾借用陳誠斌的金融機構帳戶，作為代收公司貨款使用，而於原審證稱：「（問：興國公司有無借妳先生陳誠斌的私人帳戶使用，作為小額貨款沒有開發票的讓人家入錢的帳戶？）答：應該有」、「（問：既然妳先生提供私人帳戶給興國公司使用，代表這是公司的錢？）答：以前客人有的不要發票，沒辦法代收就拿去那裡代收，應該是這樣」等語（見原審卷㈠第101頁），且證人陳秀專更指出興國公司一直處於賺錢的狀態，而無借貸或融資的需求，並明確指出97年度及96年度興國公司財務報告記載有關陳維彬對興國公司有67,720,264元、陳秀專對興國公司有22,845,629元的股東往來，與事實不符，其與配偶陳維彬均未曾借貸款項予興國公司之情形，而證稱：「（問：從妳進入興國公司至97年間，這段期間興國公司是否賺錢？需否借款？）答：興國公司一直都是賺錢的，沒有跟銀行借款」、「（問：請提示調查卷第15頁，妳的部分，股東往來有2284萬5629元，上面的金額實際為妳個人借給興國公司的借款，或是興國公司的貨款？提示並告以要旨）答：我看到這個表是在股東會時看到的，我沒有借款給公司，我有問過會計，這個錢怎麼來的我不知道」、「（問：其上陳維斌有6772萬0264元，此是否為陳維斌借給公司的借款？）答：沒有」等語（見原審卷㈠第95頁），證人林鳳英亦不否認興國公司始終處於賺錢而狀態，而陳稱：「（問：妳在興國公司這麼久，在妳先生擔任董事長期間，興國公司是賠錢還是賺錢？）答：都賺錢」等語（見原審卷㈠100頁反面），而與證人陳秀專前述證述情節，大致相符，堪認興國公司於97年以前，因獲利情形良好，而無向股東借貸，以供周轉之情形。

足認被告劉文賢主張附表一至附表六有關股東往來變動明細表、財務報告、資產負債表內有關各股東與興國公司間的股東往來，實際上是股東以個人金融機構帳戶代收公司客戶的貨款後，匯回興國公司，借用股東往來的方式，予以記帳等語，應屬有據。

否則，觀諸卷附97年及96年興國公司財務報告中，有關股東往來的記載（見調查局卷第15頁），顯示96年底，股東陳誠斌、陳桓斌、陳維斌、林鳳英、陳楷元、陳楷文、陳秀專、陳俊笙、陳伯堯、陳佩琪、劉文賢對興國公司的借貸債權，各為46,174,389元、13,790,000元、65,353,264元、13,300,871元、9,489,475元、5,609,918元、19,888,022元、10,844,100元、8,304,100元、1,000,000元，以上合計193,754,142元，因興國公司的資本總額為4.34億元，此經本院核閱興國公司設立登記卷宗無訛（見該卷宗第150頁、第167頁），倘若前述股東往來的記載屬實，則興公司96年度，積欠股東的債務金額高達1.9億多元，幾乎占其實收資本的一半，而與證人陳秀專、林鳳英前述證述興國公司始終處於獲利的狀態不符。

由此可見，興國公司在股東往來變動明細表、財務報告、資產負債表等財務報表中有關各股東對興國公司往來的數額，未必為興國公司積欠股東的借貸金額。

㈣被告劉文賢既然不認為前述股東往來變動明細表、財務報告、資產負債表等財務報表內有關各股東與興國公司間的股東往來，乃股東借貸金錢予興國公司的款項，則其自97年3月間正式接任興國公司董事長時起，自然不可能基於清償借款債務的目的，而對前述財務報表的各股東為給付，由此可見，興國公司所為如附表一、四所示之支出，應非基於清償興國公司對各股東的債務之目的，而與股東往來無關，即堪認定。

再觀諸卷附轉帳傳票等資料（見調查局卷第19頁、第23頁至第25頁、第32頁至第34頁），顯示附表一有關興國公司於97年1月29日支出484,321元、97年3月7日支出165,851元、97年3月19日174,912元，對象均為大陸地區的亞聯公司（調查局卷第19頁、第24頁至第29頁），97年2月29日支出3,294,956元、97年5月30日支出3,025,332元、97年8月29日支出4,307,767元、97年11月28日支出3,223,488元，支付的對象均為中租迪和公司，用以償還向中租迪和公司所為的融資（調查局卷第23頁、第28頁、第32頁、第34頁），97年3月28日支出180萬元，對象為和益的黃長源先生，目的是退還客戶溢付的貨款（調查局卷第26頁），97年4月10日支出114,581元、97年7月10日支出131,765元，均是用以支付麻園鋼鐵廠房與土地之租金（調查局卷第27頁、第29頁）、97年9月26日支出200萬元，借貸予告訴人陳誠斌作為THAI RHODEN的建築工程款（調查局卷第33頁），從形式上觀察，顯均非基於清償的目的，而對股東陳誠斌所為的給付，益徵附表一、四所示「借」欄所載的各項金額，確非基於清償興國公司對股東之債務而為之給付，而均與股東往來，並無關係。

㈤然被告劉文賢除於98年間，指示被告陳淑女，將附表一「借」、「貸」各欄等語股東往來無關之款項，充作陳誠斌、陳桓斌與興國公司的股東往來，再由被告陳淑女委由不知情之會計林玉文彙整製作如附表一至附表三所示之97年度股東往來變動明細表、97年度及96年度興國公司財務報告、98年及97年12月31日資產負債表等財務報表，呈現興國公司已於97年度償還股東陳誠斌合計24,330,756元，償還股東陳桓斌3,174,999元，股東陳誠斌、陳桓斌對興國公司的債權餘額各剩23,334,124元、10,615,001元之結果外，被告陳淑女另於99年間，聽從被告劉文賢的指示，將附表四「借」、「貸」各欄等語股東往來無關之款項，充作陳誠斌、陳桓斌對、陳楷文、林鳳英與興國公司的股東往來，並委由不知情之會計林玉文彙整製作如附表四至附表六所示之98年度股東往來變動明細表、98年度及97年度興國公司財務報告、99年及98年12月31日資產負債表等財務報表，呈現興國公司已於98年度償還股東陳誠斌合計23,334,124元、償還股東陳桓斌10,615,001元、償還股東陳楷文1,982,000元、償還股東林鳳英8,899,000元，股東元陳誠斌、陳桓斌、陳楷文、林鳳英對興國公司的債權餘額各剩0元、18,000,000元、3,492,166元、4,401,874元之結果等情，為被告劉文賢、陳淑女所不爭執，並經興國公司總經理陳世亮於調查局詢問時，就財務報告主辦會計人員為陳淑女，97年度轉帳傳票由陳淑女製作，劉文賢審核乙節，及興國公司經理趙春紅於調查局詢問時，對於陳淑女為會計人員，我是依劉文賢指示匯款等情，皆陳述在卷，復有97、98年度之興國公司股東往來變動明細表、興國公司財務報告（97及96年度）、借據（陳誠斌）、97年1月29日轉帳傳票及付款憑單（大陸亞聯公司）、票據代收摺、台中銀行大肚分行綜合存款存摺（陳誠斌，帳號000000000000）、（林鳳英、帳號000000000000）、97年2月29日轉帳傳票及花旗（台灣）銀行匯出匯款賣匯水單／匯出匯款交易憑證、97年3月7日轉帳傳票及花旗（台灣）銀行匯出匯款賣匯水單／匯出匯款交易憑證、97年3月19日轉帳傳票及花旗（台灣）銀行匯出匯款賣匯水單／匯出匯款交易憑證、97年3月28日轉帳傳票、付款憑單、97年4月9日轉帳傳票、付款憑單、97年5月30日轉帳傳票、付款憑單、97年7月10日轉帳傳票、付款憑單、97年7月30日轉帳傳票、97年8月29日轉帳傳票、付款憑單、97年9月26日轉帳傳票、付款憑單、97年11月28日轉帳傳票、付款憑單、台中商業銀行存摺存款取款憑條、轉帳傳票、台中銀行國內匯款申請書回條、興國公司財務報告97及96年度、98及97年度（見法務部調查局彰化縣調查站卷第10至35頁、第104至151頁），暨公司及分公司基本資料查詢等資料在卷可稽（見106年度偵字第4926號偵查卷第77頁至第78頁）反面至第166頁反面、第169至170頁反面），而堪認定。

㈥被告劉文賢與陳淑女主觀上果真認定由股東的私人金融機構帳戶轉帳或匯至興國公司之款項，乃興國公司使用股東私人金融機構帳戶所代收的公司貨款，而非股東與興國公司間的股東往來，則依經濟部於109年1月30日以經商字第10900509700號函覆本院意旨，相關款項，既非屬股東往來，會計科目的應為「應收帳款」或「銷貨收入」，興國公司以錯誤登錄為股東往來，其更正方式應為「沖轉原錯誤分錄，並新增正確分錄」（見本院卷第219頁至第220頁）。

詎被告劉文賢、陳淑女卻以興國公司所為與股東往來不相關如附表一、四所為的支出，充作對股東的償還款項，並據以製作興國公司各股東對興國公司股東往來逐年遞減之股東往來變動明細表、財務報告、資產負債表，而形成興國公司曾向公司股東大量借款以供公司周轉，近年因營收或獲利良好，而大筆償還部分股東先前借貸興國公司款項的不實假象，被告2人所為，顯已該當商業會計法第71條第5款之要件。

被告劉文賢與陳淑女雖以前詞置辯。

然刑法上所謂違法性認識，係指行為人對於其行為有法所不容許之認識，不以行為人確切認識其行為之可罰性或相關之處罰規定為必要，祇須行為人知悉其行為違反法律規範，即應認其具有違法性認識。

又刑法第16條前段規定「除有正當理由而無法避免者外，不得因不知法律而免除刑事責任」，係指行為人誤信法所不許之行為係法所允許，且須有正當理由，並為通常人均無法避免之誤信，始足當之（最高法院109年度台上字第621號刑事判決意旨參照）。

被告劉文賢身為興國公司的董事長，負責綜理公司的各項事務，此經被告劉文賢自承在卷，如其對所負責的事務，有所不清楚或懷疑，自可尋求相關專業人士諮詢之方式，或請教相關業務主管機關的方式，尋求合法與正當的解決途徑，豈能以盲目遵守前任董事長的舊習，而解免其責任？何況，其既然已認定前任董事長即告訴人陳誠斌，將與股東往來無關，屬興國公司使用股東金融機構帳戶代收的公司貨款，紀錄為股東對公司的借款，並非正確，而有進行更正的必要，凸顯被告劉文賢在進行更正之前，業已發覺前任董事長陳誠斌將不屬於股東往來的之資金進出，以股東往來方式紀錄為不合法與不適當。

被告劉文賢縱使並無會計的專業背景，其自己並不知道，如何將前任董事長陳誠斌所為的前述錯誤記帳方式，應進行何種合法程序，予以更正，但其即已聘僱具有會計專業之會計人員，自可徵詢其公司會計人員的意見，甚或將其所面臨的問題，向有關機關諸如經濟部或政府其他財政部門函詢，其在確認正確合法的會計作業程序之前，並無貿然沿用已有違法疑慮的前任董事長所留慣例之必要，更不可能貿然指示被告陳淑女無視可能存在的違法狀態，繼續沿用前任董事長所留慣例之可能。

是被告劉文賢為圖一時便利，將興國公司所為與股東往來無關之支出，充作償還股東往來之帳目，藉以降低各股東對興國公司的往來，顯非誤信其所為的作法，為法之所許，遑論係基於正當理由，且為通常人均無法避免之誤信，故被告劉文賢以前詞否認其具有犯罪故意，自無可採。

至於被告陳淑女自71年間，即已任職興國公司擔任會計，負責會計業務，以及興國公司最終的會計審查業務，此經被告陳淑女供承在卷（見106年度偵字第4926號偵查卷第119頁反面、調查局卷第5頁反面），以其身為專業會計人員，且長期從事會計製作與審查業務，其對於興國公司使用股東金融機構帳戶代收的貨款，或興國公司所為如附表一、四所為的支出，均與股東往來，自難諉為不知，被告陳淑女辯稱其僅是公司的職員，為免工作不保，只能聽從上級的指示辦理等語，縱屬實情，亦屬其犯罪動機的問題，難認其欠缺違法性的認識，而不足以否定其犯罪故意。

另被告陳淑女於本院準備程序辯稱，其以興國公司所為如附表一、四所示之支出，充作償還股東陳誠斌的借款，符合會計慣例云云。

顯與被告陳淑女已自承資產負債表所列的股東往來，並非興國公司向各股東的借款，而是興國公司使用股東金融機構帳戶代收的貨款等語（見原審卷㈠第86頁反面至第87頁），相互矛盾。

因為從股東金融機構帳戶匯到興國公司帳戶的款項，既然屬於興國公司使用股東金融機構帳戶代收的貨款，縱使將此部分的資金往來，以股東往來的形式，予以記帳，但興國公司實際上既然並未積欠股東任何借款債務，當然不可能對股東會有任何償還的舉措，因此，興國公司所為如附表一、四所示之支出，絕非基於償還股東借款的目的而為支出，是被告陳淑女前揭所辯，顯無可採。

財團法人臺中市會計師公會雖於109年1月13日以中市會字第1090032號函覆本院，認公司支付的款項，若為代償股東的債務，因而對股東取得債權，則在公司與股東合意的情況下，公司以對股東取得的債權，抵充公司對股東的借款債務，並無違反一般會計原則等語（見本院卷第215頁至第218頁），因興國公司所為附表一、四所示之支出，難認屬興國公司代償股東陳誠斌或其他股東積欠他人之債務，且興國公司與陳誠斌或其他股東之間，就以附表一、四所為的支出，充作抵充興國公司對股東陳誠斌或其他股東的債權債務，並無任何的共識，而不符臺中市會計師公會前述函覆意旨，而不足為被告陳淑女有利之認定。

㈦因附表一至附表三之股東往來變動明細表、財務報告、資產負債表，內容是有關興國公司從96年底至97年12月31日止，相關帳務資料的彙整與統計，其製作的時間，必然發生在97年12月31日之後，故起訴書認定此部分犯罪行為時間為97年間，應不正確，故更正為98年間。

同一理由，附表四至附表六之股東往來變動明細表、財務報告、資產負債表，因內容涉及興國公司從97年底至98年12月31日止之帳務資料，其彙整或製作的時間，必然發生在98年12月31日之後，故起訴書認定此部分犯罪行為時間為98年間，亦不正確，應更正為99年間。

又對照附表一有關97年1月29日、同年2月29日有關支出484,321元、3,294,956元的轉帳傳票共2張（見調查局卷第19頁、第23頁），該等轉帳傳票「負責人」欄簽章的字跡，類似「W」，而與97年3月7日以後的轉帳傳票（見調查局卷第24頁至第34頁），「負責人」欄的簽章為一個「劉」字，並在該「劉」字週遭劃一個圈圈，明顯不同，足認97年3月以前的轉帳傳票上負責人的簽章，確非被告劉文賢所為，此與被告劉文賢主張其係於97年3月1日始正式接任興國公司董事長等語，尚屬相符。

又前述97年1月29日、同年2月29日的轉帳傳票，雖非被告劉文賢擔任董事長時期所製作，但因附表一至附表三所示之股東變動明細表、財務報告、資產負債表的製作，係發生在97年12月31日以後，已如前述，則是否將前述97年1月29日、同年2月29日的轉帳傳票所記載的帳務支出，列為股東往來的項目，當然係由98年間的興國公司董事長即被告劉文賢所決定，而非前任董事長即告訴人陳誠斌所能干涉。

且前述97年1月29日、同年2月29日的轉帳傳票係由告訴人陳誠斌或其指派之人所審核，尚無法推斷告訴人陳誠斌日後會以前述97年1月29日、同年2月29日轉帳傳票所記載的支出，充作償還股東往來的項目，被告劉文賢之辯護人以前述97年1月29日、同年2月29日的轉帳傳票，非由被告劉文賢擔任董事長期間所製作，據以主張告訴人陳誠斌自己亦係以不相干的支出款項，充作股東往來等語，固屬無據，然告訴人陳誠斌是否曾以與股東往來不相關的支出，充作償還股東借款的股東往來，要屬告訴人陳誠斌是否就其董事長任內製作的財務報表，負刑事責任的問題，尚與被告劉文賢、陳淑女是否涉犯本案犯行的判斷，並無關係，附此敘明。

㈧告訴人陳誠斌與其代理人一再主張附表一、四股東變動明細表上有關「餘額」欄的記載，乃股東陳誠斌、林鳳英對興國公司的借貸債權，並非陳誠斌代收興國公司的貨款，被告2人以非清償陳誠斌、林鳳英的支出，充作償還陳誠斌、林鳳英的款項，以此不實紀錄帳務之方式，將陳誠斌對興國公司的借款債權降至0元，、林鳳英對興國公司的借款債權則降至4,401,874元，顯然侵害陳誠斌、林鳳英對興國公司的債權，除涉犯本案商業會計法罪嫌外，另涉犯業務侵占罪嫌等語（見本院卷第7頁至第21頁、第257頁至第265頁、第347頁至第355頁）。

然被告劉文賢、陳淑女對興國公司果真存在私法上的權利（以本案而言，即為借款債權），其等權利是否發生或存在，應依法律或契約認定之，與興國公司的帳務資料，是否登載方式不符合會計原則，致股東變動明細表、財務報告、資產負債表等財務報表發生不實的結果，並不相關。

換言之，縱使被告2人主張相關財務報表記載有關興國公司的股東往來，乃股東返還代收興國公司貨款一節，與事實不符，並不因而影響陳誠斌、林鳳英之私法上權利之存否，所涉及者，僅僅是陳誠斌、林鳳英無法援引興國公司內部的帳務資料，作為其私權存在的證明手段而已。

且有關陳誠斌、林鳳英對興國公司，是否存有借款債權，此一私法上的私權存否，陳誠斌、林鳳英與興國公司之當事人間，如有爭議，自應循民事訴訟途徑救濟或確認，並非本院所得逕行認定。

何況，被告2人主觀上是認為相關財務報表上所記載的股東往來，乃股東返回興國公司使用股東金融機構帳戶代收的公司貨款，抑或股東對興國公司的借款債權，卻仍故意以與股東往來無關的款項支出，列為償還股東往來的項目，而在相關財務報表，登載股東對興國公司的股東往來的數額，因而減少，僅屬被告2人的犯罪動機，尚與被告2人使用不實登載之方式，致使股東往來變動明細表、財務報告、資產負債表有關股東往來內容發生不實結果之構成要件無關，本院因而不就此部分，進行實質上的認定，以免侵犯民事審判的職掌。

另按侵占罪係即成犯，凡對自己持有之他人所有物，有變易持有為所有之意思時，即應構成犯罪，嗣後處分所侵占之財物之行為，自不能再論以侵占罪。

又侵占罪，係以侵占自己持有他人之物為要件，所謂他人之物，乃指有形之動產、不動產而言，並不包括無形之權利在內，單純之權利不得為侵占之客體（最高法院94年度臺上字第4400號刑事判決意旨參照），姑且不論被告2人在相關財務財務報表中，將與股東往來無關的款項支出，列為償還股東借款債務的項目，藉以在相關務報表上登載股東陳誠斌、林鳳英與其他股東的股東往來減少如附表一、四所示，是否因而侵害陳誠斌、林鳳英等2人之私法上債權，然參照前揭說明，陳誠斌、林鳳英對興國公司的債權，非屬侵占罪所規範的客體，被告2人所為，無從構成侵占或業務侵占，則屬無疑。

故告訴人與其代理人前揭主張，均無可採。

㈨綜上所述，本案事證明確，被告2人前揭所辯，均無可採，被告2人上揭違反商業會計法之犯行，均堪認定，應依法論科。

三、論罪科刑：㈠按商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金，商業會計法第71條第5款定有明文。

又商業會計法第4條規定：「本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定」，被告劉文賢為興國公司之董事長及實際負責人，業已認明如前，係公司法第8條規定之公司負責人及商業會計法第4條所稱之商業負責人；

而被告陳淑女則為興國公司之主辦會計人員，除經被告陳淑女供承在卷外，且有被告陳淑女在興國公司的財務報告在「主辦會計」欄位用印可資佐證（見調查局卷第130頁至第132頁、地134頁），是被告劉文賢、陳淑女均具有商業會計法第71條第5款所定之身分。

另所謂「財務報表」，依商業會計法第28條第1項、第2項規定，包括資產負債表、綜合損益表、現金流量表、權益變動表，與前述各款報表應予必要之附註，視為財務報表之一部分。

是資產負債表屬財務報表之一種，固屬無疑，而興國公司製作的財務報告，內含資產負債表、損益表、股東權益變動表、現金流量表與財務報表附註，應屬財務報表之一種。

至於股東往來明細表，一般而言，可能為公司自行增訂之財務報表，此有經濟部109年1月30日函1份在卷可參（見本院卷第219頁至第220頁），堪認亦屬財務報表的一種。

是核被告劉文賢所為，均係犯商業會計法第71條第5款之商業負責人利用不正當方法，致使財務報表發生不實結果罪。

被告陳淑女所為，均係犯商業會計法第71條第5款之主辦會計人員利用不正當方法，致使財務報表發生不實結果罪。

㈡因股東往來明細變動表與財務報告，均非會計憑證，公訴意旨雖認被告2人就股東往來明細變動表、財務報告的登載內容，有與事實不符之處，而均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，容有誤會，然因起訴的社會基本事實同一（即附表一至附表二、附表四至附表五登載內容不實），爰依法變更起訴法條。

㈢公訴意旨雖漏未就附表一、四股東往來變動明細表記載有關興國公司與股東陳桓斌、陳楷文的部分，以及就被告2人於98年、99年利用不正當方法，致使附表三、附表六所示資產負債表發生不實結果部分，一併提起公訴，但興國公司與股東陳桓斌、陳楷文間之股東往來，既然同時製作在附表一、四股東往來變動明細表內，且資產負債表，與附表一至附表二、附表四至附表六所示的股東往來變動明細表、財務報告，在同一時段製作，而與起訴且經本院論罪科刑部分，為單純一罪關係，自均為起訴效力所及，本院自得併予審理。

㈣被告2人間，就先後2次違反商業會計法第71條第5款之犯行，均有犯意聯絡及行為分擔，均應論以共同正犯。

㈤被告劉文賢、陳淑女利用不知情且已成年之興國公司會計林玉文彙整製作興國公司附表一至附表六所示之財務報表，皆應成立間接正犯。

㈥被告2人所為2次商業會計法第71條第5款之利用不正當方法，致使財務報表發生不實結果罪，分屬不同年度，而犯意各別，均應予分論併罰。

四、原判決認被告2人均罪證明確，予以論科，固非無見。惟查：被告2人所為，係構成商業會計法第71條第5款以不正當方法，致使財務報表發生不實結果罪，原判決誤論以商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，容有未合。

檢察官依告訴人請求上訴，認附表一、二所示股東往來，乃告訴人陳誠斌對興國公司的債權，並非貨款，原判決所為量刑，因而過輕為由，提起上訴，以及被告2人以前詞否認犯罪為由，提起上訴，固均無理由，但原判決既有前述可議之處，自應由本院將原判決，予以撤銷改判。

爰審酌被告劉文賢為興國公司之負責人，被告陳淑女任職會計，其等2人主觀上認知股東往來記載陳誠斌、林鳳英與其他股東對興國公司的債權，實際上並非興國公司積欠股東的債務，而為興國公司借用股東的金融機構帳戶，代收客戶支付的貨款後，由股東的金融機構帳戶將貨款歸還興國公司的款項，為更正此項錯誤的記載，使公司的帳務與財務報表，更能貼近事實狀況，未徵詢專業人員或主管機關的意見，基於便宜行事，而採取興國公司向來的作法，將興國公司所為與股東往來無關的支付款項，充作償還股東之款項，藉以沖減各股東在股東往來變動明細表、財務報告、資產負債表所列之債權數額，致使相關財務報表，發生不實結果，被告2人所為，固均屬可議，惟念及被告2人除於101年間，因商業會計法案件，經法院判處有期徒刑5月、3月確定，並均緩刑期滿，以及被告劉文賢曾因失火之公共危險案件，經法院判處拘役50日，並執行完畢之紀錄，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表共2份在卷可佐（見本院卷第101頁至第106頁），足認被告2人素行普通，被告劉文賢係基於公司政策的考量，而一時便宜行事，致罹刑典，被告陳淑女則以興國公司員工身分聽命行事之犯罪動機與目的、被告2人之犯罪手段和平、被告2人均未因本案犯罪而有犯罪所得，被告劉文賢事後已將原屬興國公司之營業收入的貨款部分，完成補繳98年度營業所得稅1,877,624元，以及補繳99年度營業所得稅2,141,196元，有財政部臺灣省中區國稅局98年度營利事業所得稅結算稅額自動補報補繳繳款書、財政部臺灣省中區國稅局99年度營利事業所得稅結算稅額自動補報補繳繳款書各1紙得憑（見原審卷㈠第47頁），以及被告劉文賢於原審自稱工專畢業之智識程度，現仍為興國公司董事長，有母親賴其扶養、經濟狀況尚可之家庭生活狀況，被告陳淑女於原審自陳臺中空專畢業之智識程度，已退休，目前為家管，經濟狀況小康之家庭生活狀況等一切情狀（見原審卷㈠第225頁反面），分別量處如主文第2項、第3項項所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。

因被告2人所犯2次商業會計法第71條第5款之犯行，犯罪手段與態樣，均屬雷同，且侵害的法益同一，依期待可能性及罪責相當原則，並參諸刑法第51條第5款係採限制加重原則，而非累加原則之意旨，以及被告2人各次參與的情節等情況，爰分別定其應執行之刑如主文第2項、第3項所示，且均諭知易科罰金之折算標準，以免失之過苛。

五、被告2人雖曾因違反商業會計法案件，經臺灣臺中地方法院以101年度訴字第1588號各判處有期徒刑5月、3月，均緩刑2年，該判決並於101年10月1日確定，有前述被告前案紀錄表可證（見本院卷第102頁、第105頁），因此部分之緩刑期間於本院109年7月21日言詞辯論終結前之103年9月30日屆滿，依刑法第76條第1項規定，刑之宣告失其效力，應認被告2人均未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告。

被告2人因一時短於思慮，致罹刑典，被告劉文賢若非圖一時便利，本可依循正當、合法程序為之，而無需以此犯罪手段達成目的，被告陳淑女基於受僱人身分，為求保有工作，而不得不聽取被告劉文賢命令行事，犯罪支配程度甚低，均屬情有可原，且犯後被告劉文賢已就興國公司使用股東金融機構帳戶代收貨款，致使國家短徵興國公司營業所得稅部分，補繳98年度營業所得稅1,877,624元、補繳99年度營業所得稅2,141,196元，已如前述，而被告2人經此偵審程序及刑之宣告，當知所警惕，信無再犯之虞，本院綜核各情，暨參諸刑罰之目的固有處罰行為人之意義，然依現今通行之概念係重在教育，而非重在懲罰，且基於社會人力資源之有效運用，非無再觀後效之餘地，是本院因而認對被告劉文賢、陳淑女所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1項第1款之規定，均併予宣告緩刑2年，以啟自新。

又按緩刑宣告，得斟酌情形，命犯罪行為人向公庫支付一定之金額，刑法第74條第2項第4款亦有明定。

本院審酌被告劉文賢、陳淑女所為確為法所不許，為促使其等日後均能深切記取教訓，得以知曉尊重法治之觀念，認除前開緩刑宣告外，尚有賦予一定負擔之必要，復考量其等之工作、退休狀況及經濟能力，爰併命被告劉文賢、陳淑女應各向公庫支付15萬元、8萬元。

此部分乃緩刑宣告附帶之條件，依刑法第74條第4項規定，上開條件內容得為民事強制執行名義，且依刑法第75條之1第1項第4款規定，違反該負擔情節重大，足認原宣告之緩刑難收其預期效果，而有執行刑罰之必要者，得撤銷緩刑之宣告，併此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第369條、第364條、第299條第1項前段、第300條，商業會計法第71條第5款，刑法第11條前段、第28條、第41條第1項前段、第51條第5款、第74條第1項第1款、第2項第4款，判決如主文。

本案經檢察官何宗霖提起公訴，檢察官沈淑宜提起上訴，檢察官黃智勇到庭執行職務。

中 華 民 國 109 年 8 月 11 日
刑事第一庭 審判長法 官 江 德 千
法 官 簡 源 希
法 官 高 增 泓
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者，並得於提起上訴後二十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。

書記官 林 育 萱

中 華 民 國 109 年 8 月 11 日

商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。