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臺灣高等法院臺中分院刑事判決 97年度重上更(三)字第105號
上 訴 人 臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 丁○○
巷9號
選任辯護人 何邦超律師
上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣苗栗地方法院88年度易字第67號中華民國92年 8月20日第一審判決（起訴案號：臺灣苗栗地方法院檢察署87年度偵字第2719、3317號），提起上訴，本院判決後經最高法院第 3次撤銷發回，本院更為判決如下：
主 文
原判決關於丁○○部分撤銷。
丁○○連續意圖為自己不法之所有，而侵占對於業務上所持有之物，處有期徒刑貳年陸月。
犯罪事實
一、丁○○自民國83年 4月30日起任職於址設苗栗縣頭份鎮蘆竹里16鄰300 號之汎敏有限公司（下稱汎敏公司），負責會計、出納業務，為從事會計、出納業務及經辦會計之人；
竟利用任職兼理會計、出納業務之機會，基於不實製作會計憑證、帳冊及意圖為自己不法所有等之概括犯意，自84年 2月20日起至87年 2月上旬某日止，多次以多作帳亦多開支票，且票據兌現係存入其私人帳戶、多編或重複列帳，以製造較高額之應付票據及多作帳同時虛開立票據等將不實事項，填載會計憑證及記入帳冊內之下列方式，先後將其業務上所經手持有之公司款項據為己有：㈠虛開支票實扣款項：以記入電腦帳冊資料內方式，虛構支付廠商款項開立支票，在電腦上作帳，惟實際並未開出支票，亦未將應付支票款存入甲存帳戶中，而將款項自其他活儲或現金帳戶中扣除或提領侵占入己，共侵占金額新台幣（下同）23,823,548元。
㈡支出款項以少報多：因汎敏公司與「元好藝術陶瓷股份有限公司」（下稱元好公司）共用辦公地點，所需費用由 2家公司分擔，乃利用請款支付之機會，以製作不實會計憑證、記入帳冊方式，請領較多款項，將多餘款項侵占入己；
或將開予廠商之支票以少報多而侵占差額，共侵占4,460,168元。
㈢以製作不實會計憑證、記入帳冊，而侵占廠商貨款、虛列銷貨折讓等方式，挪用侵占4,846,219元。
㈣將汎敏公司暫存在丁○○戶頭之美金款項（折合新台幣約8,000,000元）挪為己用、直接侵占入已。
丁○○以上開各種方式，連續將汎敏公司所有資金予以侵占入己多次，金額達 41,029,935元。
嗣於87年2月間為汎敏公司負責人丙○○發覺有異，經查帳後始悉上情。
二、案經汎敏公司訴請臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、證據能力部分：㈠次按刑事訴訟法第208條第1項規定，法院或檢察官得囑託醫院、學校或其他相當之機關、團體為鑑定，或審查他人之鑑定，並準用第203條至第206條之 1規定；
其須以言詞報告或說明時，得命實施鑑定或審查之人為之。
又按刑事訴訟法第159條第1項規定：被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據。
而該條所謂「法律有規定者」，係指同法第159條之 1至第159條之5及第206條等規定。
原審囑託經司法院核定之專業鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」所為之鑑定報告，係法院依刑事訴訟法第208條第1項前段規定囑託該鑑定機關鑑定，依法自有證據能力。
㈡按92年 1月14日修正通過之刑事訴訟法於同年9月1日施行前，已擊屬於各級法院之案件，其以後之訴訟程序，應依修正刑事訴訟法終結之。
但修正刑事訴訟法施行前已依法定程序進行之訴訟程序，其效力不受影響，刑事訴訟法施行法第7條之 3定有明文可資參考。
此乃為避免程序之勞費，本諸舊程序用舊法，新程序始用新法之一般原則，法院於修正之刑事訴訟法施行前，已依法踐行之訴訟程序（包含證據法則之適用），其效力不受影響；
對於提起上訴之案件，於修正刑事訴訟法施行前，原審法院就可得為證據之證據，已依法定程序調查者，其效力當然亦不受影響。
本件所引告訴人丙○○、證人甲○○在法務部調查局苗栗縣調查站之供述，既依當時法定程序調查，其效力自不受影響，仍得為證據。
況按被告以外之人於審判外之陳述，並非全然無證據能力，如符合刑事訴訟法第159條之1至第159條之3等規定者，即被告以外之人於審判外向法官所為之陳述，或於偵查中向檢察官所為之陳述除顯有不可信之情況者外，或於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，均仍得為證據。
而被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符，係指該陳述之主要待證事實部分，自身前後之供述有所不符，導致應為相異之認定，此並包括先前之陳述詳盡，於後簡略，甚至改稱忘記、不知道或有正當理由而拒絕陳述（如經許可之拒絕證言）等實質內容已有不符者在內。
本件告訴人丙○○、證人甲○○前分別於87年3月6日、同年7月8日、同年 3月19日接受苗栗縣調查站調查員之詢問，其等就被告如何涉有侵占公款各節陳述甚明，其後僅證人甲○○曾於本院更一審之94年4月12 日到庭接受交互詰問為證（本院更㈠卷第100至114頁），但審理中之詰問、對質，涉及當事人之攻防，非必然對證人於警詢所供各節為全面性之詰問、對質，以致調查站所供各節未必全然於審理中再次證述呈現，至告訴人丙○○則未曾以證人身分接受交互詰問。
嗣經本院分別依被告聲請傳訊證人甲○○及依職權傳訊證人丙○○於98年9 月23日到庭接受詰問，以確保被告之在場權、對質權及詰問權，惟已因事隔多年，證人丙○○、甲○○已無法對當年案情為完整陳述，有審判筆錄可稽（本院卷第 194頁背面至198 頁），而證人丙○○、甲○○於調查站之供述攸關被告之犯罪各節之認定，即為證明被告犯罪所必要，且亦具可信性（因與被告於調查站自白大致相符，詳下列論證），自得為證據。
㈢再按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前 4條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。
當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。
刑事訴訟法第159條之5分別定有明文。
經查檢察官、被告及其選任辯護人，對於除上開證據外之本判決所引用之下列其餘各項屬被告以外之人於審判外陳述證據之證據能力，於本院審理時均不爭執，又於法院調查證據時，亦未於言詞辯論終結前聲明異議，茲審酌該等言詞陳述及書面陳述作成時之情況，並無不宜作為證據之情事，依刑事訴訟法第159條之5之規定，自得作為證據，合先敘明。
二、訊據上訴人即被告丁○○固供認有侵占泛敏公司金錢及違反商業會計法情事，然僅坦認以虛列廠商銷貨折讓方式侵占5,846,776 元（指銷貨予廠商並未折讓售價，然卻向告訴人泛敏公司偽稱有折讓減價，因而侵吞其中差額。
），遭虛列銷貨折讓廠商計有 6、70家，然當時並未記載，所以只是大略核對，伊亦事後已給付告訴人約有20,865,000元，是伊業已就侵占金額全數清償，甚至超額清償云云。
三、查，本件被告自81年11月起任職於汎敏公司之前身，即「浩宇公司」在台辦事處，每月月薪為2萬5千元。
因「浩宇公司」設於大陸汕頭，在台灣尚未申請公司行號，乃向「元好公司」承租辦公地點，與「元好公司」在同一處上班，被告則專責處理「浩宇公司」在台有關貨款催收、帳冊記載、支票及現金收支、銀行領款、兌換外匯等會計、出納事務。
迄83年 4月30日「汎敏公司」正式成立，被告乃改至頭份鎮○○里○○路1號3樓工作，除擔任汎敏公司出納外，且協助會計周麗珠小姐兼辦部分會計事務。
未及 1年，因業務需要，又共同遷回「元好公司」旁之辦公室上班，而周麗珠於85年11月離職後，被告則除擔任出納外，同時兼責全部會計工作等情，均據被告於88年12月 9日送達原審法院之「刑事陳報狀」中述明在卷（原審卷一第86頁以下），並有汎敏公司人事資料調查表1紙在卷（檢察署偵字第2719號卷第6頁）可憑。
而被告確係在汎敏公司擔任會計乙職，迭經告訴人汎敏公司負責人丙○○及證人甲○○、戊○○等人於偵查及原審中指證在卷，且被告自87年 3月12日在苗栗調查站為偵訊筆錄時起，即自認「自83年 4月間起，擔任頭份鎮汎敏公司會計，迄87年2月10日離職」等語（參第3317號偵卷第3頁背面），嗣後於檢察官之歷次偵查與原審多次審理中，亦從未否認其具「會計」之身分。
從而被告乃迄原審法院審理近終結時，始執詞否認其為公司之「會計」云云，自難遽採；
是被告上揭時地係任職告訴人公司擔任會計之事實，首堪認定。
而被告身為會計，為從事業務之人，自為商業會計法所規範之對象，亦無疑義。
四、被告辯稱伊僅係以虛列銷貨折讓方式侵占廠商貨款5,846,776元云云，然查：㈠被告稱遭伊虛列銷貨折讓廠商計有6、70家，然當時並未記載，所以只是大略核對云云，惟被告連遭伊虛列銷貨折讓之廠商家數都無法確定，各次虛列銷貨折讓金額亦未記載，竟能算出5,846,776 元之侵占總額，實屬匪夷所思，無非杜撰編造，其所述亦與其於本院前審稱侵占王惠民會計師鑑定結論中經確認之3筆金額計222萬元及「財團法人臺灣經濟發展研究院」所鑑定之3筆金額：傳票號碼000000000所載164萬7千911元、傳票號碼000000000所載1萬元、傳票號碼000000000所載之197萬8千865元，合計為585萬6776元（本院前審卷㈡第80頁）等語，亦顯不符。
㈡被告雖另辯稱並無上開犯罪事實㈠之虛開支票行為，惟查，據本院比對卷附（置於證物箱內）浩宇工藝品公司總分類帳（按係電腦列印之帳冊）第三冊第27頁，其中票號AK0000000號之票據曾出現2次登錄情形，傳票日期同為86年12月25日，傳票號碼同為000000000號，但支票號碼一者以「AK0000000」顯示，其金額320,000元，另一者以 「AK0000000.」顯示，其金額為203,800元（按即多輸入一「.」字元，電腦無法區分，而以不同之二筆帳目出現列帳），以之與後述財團法人臺灣經濟發展研究院92年7月8日所出具之「損害賠償理算傳票查核補充說明書」第16頁鑑定結果所示該 AK0000000號票據之金額為 2,625元，其鑑定說明並記載「傳票及支票存根無此帳，臺支有」等語互為核對，即不難發現同一筆AK0000000 號票據之帳目，不僅金額前後不符，且差異甚大，並且明顯係利用電腦無法辨識之漏洞，虛增輸入。
證人甲○○於本院亦就此證稱：（該總分類帳係）從我們公司電腦上列印出來的，（上開本院提示之帳目）是重覆支出，同一張票號是被告可能重覆作帳，只有被告才能解釋，因為電腦資料都是被告輸的。」
等語（本院卷第 197頁正、背面）。
又檢視上開附浩宇工藝品公司總分類帳中同一張票據經重覆輸入作帳之情形，並不僅上開票號 AK0000000號票據而已，同是該帳冊第27頁亦有其他相類情形，例如票號 AK0000000號票據亦曾出現 2次登錄情形，傳票日期同為86年12月30日，但一者傳票號碼為000000000號，票號為「AK0000000」號金，額為160,000元，另一者傳票號碼為000000000號，票號為「AK0000000-」（按即加一「-」字元），金額為139,889；
票號AK0000000號票據亦曾出現2次登錄情形，傳票日期同為86年12月30日，但一者傳票號碼為000000000號，票號為「aK0000000」號（按即將「A」改為「a」），金額為368,000元，另一者傳票號碼為000000000號、票號為「AK0000000」，金額為286,680 元；
傳票日期為86年12月30日，傳票號碼為000000000號之票據，其票號為 「AK0000000.」號，金額為480,000 元，但於同帳冊第28頁係以傳票日期為86年12月31日，傳票號碼為000000000號，票號「AK0000000」號，金額為12,300元出現。
凡此一票據重覆輸入列帳者，幾乎於該總分類帳冊之各頁均有數筆出現，總筆數過多，不勝列舉，有該等帳冊在卷可考，是被告所辯未虛開支票侵占款項云云，要無足採。
又被告是以電腦無法辨識不同字元而重覆輸入列帳之方式侵占款項，則該虛開之支票本即不存在，此亦據下述鑑定機關即財團法人臺灣經濟發展研究院於92同年 4月29日出具之「損害賠償理算鑑定研究補充報告書」就虛偽開立支票部分鑑定其情形有：①、支票戶有支出、無傳票、憑證者②、支票戶有支出、無傳票、憑證，其支票存根紀錄金額與支票金額不符者③、支票戶有支出、無傳票、憑證，也無支票存根紀錄者，此與上揭電腦總分類帳冊所顯現虛開支票之情形若合符節，顯見確實有支票本即不存在之情形，故被告請求本院調閱所有相關票據，以查票據提示情形，即無實益，亦無必要，併此敘明。
㈢本案發現侵占事實摘要：⒈本案係因告訴人即汎敏公司董事長丙○○，於87年 2月上旬（適逢春節），因急需用錢，乃自行至台灣銀行頭份分行提款，發現公司存款短少，乃立即清理帳戶，發現被告擔任會計、出納期間有侵占之情形，乃於2月9日開始查帳，並同時發現大陸工廠匯回而暫存於被告戶頭之美金（約折合新台幣為 8百餘萬元），業遭被告予以私自挪供己用，乃要求被告立即回補；
孰知被告雖回補該8百萬元，惟自2月11日起即遠避至大陸上海，嗣經汎敏公司之總經理甲○○會同公司其他人員持續查帳，逐一核對後發現被告涉嫌侵占之款項已高達3千4百餘萬元，乃尋得被告並要求出面與公司對帳。
被告迄同年3月1日自大陸返台回至公司，與甲○○及公司相關人員逐一核對帳目後，在當日（ 87年3月1日）開具「協議書」1紙交由汎敏公司收執。
該協議書之全文如下：「汎敏公司會計丁○○小姐，因一時失誤，挪用公款，初步預估約計新台幣 3千萬元左右。
現謝小姐已承認犯錯，深具悔意，願意在能力範圍內，分批償還公司（若數字有誤，隨時可舉證修改）。
第一階段：謝小姐願提供在汎敏公司託管之 1千萬元台幣，授權甲○○支還汎敏公司。
謝小姐借給戊○○先生台幣1 百50萬元，也同意透過甲○○，向渠取回返還公司。
謝小姐也同意將其擁有未上市新台科技未上市股票30張抵還公司（10天內取回給公司）。
謝小姐同意將其名下房屋處理後，歸還公司。
第二階段：雙方另約時間商議」等情，業經告訴人丙○○、證人甲○○於87年 3月間，在苗栗調查站訊問時供證綦詳（（檢察署偵字第3317 號卷第7-8頁、第9-10頁、第11-14 頁），經核與「告訴狀」中之記載相符，復有由被告親自簽名之上開「協議書」1紙在卷（檢察署偵字第 3317號卷第15頁）可稽。
⒉被告本人於謝清傑律師之陪同下，於87年 3月12日主動前往法務部調查局苗栗縣調查站接受訊問，並於當日自白：「我因涉嫌侵占汎敏有限公司款項，主動前來向貴站說明。
．．．我已選任謝清傑律師為辯護人，現陪同我在場．．．我自83年4月間起擔任汎敏公司會計，迄87年2月10日離職。
我侵占汎敏公司款項之方式，主要有 3種：①虛構支付廠商款項開立支票，在電腦上作帳，但實際並未開出支票，亦未將應付支票款存入甲存帳戶中，而將款項自其他活儲或現金帳戶中扣除或提領侵占入己。
②將公司應付款項以少報多，將差額自帳戶中扣除或提領侵占入已。
③將公司應給付廠商之貨款直接侵占入己，而未將款項付給廠商。
除了以上 3種侵占方式外，尚有④虛列廠商銷貨折讓或廠商貨款抵借款未實際支出方式，侵占公司款項。
．．．汎敏公司於87年 2月初發現我有侵占挪用款項時，即【開始與我核對帳目】，初步統計，我以虛列支票支出方式侵占2千382萬3千548元；
以應付款項以少報多方式，挪用侵占401萬1千258 元；
以侵占廠商貨款、虛列銷貨折讓等方式，挪用侵占 484萬6千219元；
合計侵占挪用 3千268萬1千零25元。
經我與汎敏公司甲○○總經理簽立協議書，坦承挪用公款約 3千萬元，並初步約定還款方式。
【事後我再度與汎敏公司甲○○、經理戊○○等人對帳】，在『以少報多』侵占部分修正為215萬773元，合計為3千零82萬540元。
但確切的金額，仍有待雙方確認無異議後才能確定。
．．．我挪用侵占汎敏公司之款項，除以 136萬 5千元購買新台科技公司股票30張、轉投資上市公司股票約2百萬元、以95萬元購買1支翡翠墜子，其餘所得多轉為定存或活存帳戶中。
另我於87年2月間遭人詐騙8百萬元，也係以挪用侵占所得支付」等語（參檢察署偵字第3317號卷第 4至 6頁），經核與上開告訴人汎敏公司負責人丙○○及證人甲○○等人於偵查及原審中指訴內容（檢察署偵字第2719號卷第42-44頁、原審卷㈠第15-18頁、第146-154頁）相符。
而依上開被告之自承，可以確認被告確實有與汎敏公司人員核對帳目，包括「一開始」及「事後」，非止 1次核對帳目，由此證人甲○○於原審結證稱：「帳目在87年 2月初之前就給過他，他就拿回去看第2天在對帳後承認願已3千萬範圍內了決債務，在此之前，我們之前查帳已查了 8百多萬，但他已清還。
3千萬是8百萬以外之侵占帳目，到了 2月20幾日，查了86、87年的帳大約 3千多萬，我們在對帳中被告如果知道的就打勾，不知道的就不清楚，3千萬不包含8百萬，他走了之後有匯了1千3百多萬至財務長那等語（原審卷㈠第146頁），亦可證實。
至於被告於調查局中供述被詐騙8百萬元部分，於同日在調查局訊問：「你遭人詐騙 8百萬元之詳情為何？」時，依被告自白供述：「87年1月間，1名我在聖保羅 KTV認識之女子（綽號「小富美」）約我外出見面，隨即以轎車載我到她住處。
之後我即迷迷糊糊，清醒時發現送我回家的是幾名陌生男子。
過約 1個禮拜，便有人向我要債，並表示我當天下車時就已經看過我自己署名的1千6百萬元借據．．．我不得已而於87年2月16日自帳戶中提領8百萬元在頭份交流道附近交給對方，但對方並未把借據還給我」等語（參偵字第3317號卷第7頁），參照其所稱之「87年2月16日」，亦與前揭供述「我於87年2月間遭人詐騙8百萬元，也係以挪用侵占所得支付」等語相符。
⒊另被告於侵占事實經汎敏公司發現後，除就其私人帳戶內所侵占之美金（折合新台幣為8百餘萬元），先以新台幣8百萬元價購原侵占之美金數額回補公司外（參原審卷由被告自行提出之證據「被證 4」），並自同年3月1日起，依被告所自行簽立「協議書」之應返還汎敏公司 3千萬元之約定，而依序轉讓原託管於汎敏公司之1千萬元、戊○○之借款債權1百50萬元及新台科技股票30張（每股承購價格以45.5元計，價值約136萬5千元）等支付汎敏公司，從而自動返還告訴人 1千286萬5千元。
茲因被告未依上開返還 3千萬元之協議，支付其餘之 1千713萬5千元予告訴人，且違反上開與告訴人間之協議，而將其名下唯一之房地產，即坐落於苗栗縣竹南段2 小段1164地號之土地及其上建物（苗栗縣竹南鎮○○里○○路51巷4號10樓之房屋），於訂立前揭協議書前4日（87年2 月27日），假藉買賣名義移轉於被告之子「徐千平」（當時未滿17歲），並於協議後之 5日內（同年3月6日）由被告將該房地設定抵押向華南商業銀行貸款；
且將被告於85年間，以被告之子「徐宗佑」名義購買之竹南鎮○○段 327號土地及86年間購買之竹南鎮○○里○○路287巷1弄13號房屋（購買時，徐宗佑尚未滿16歲），於 87年4月27日併向竹南信用合作社辦理抵押貸款，致告訴人認為被告係蓄意脫產以避追索，兼且汎敏公司於訂立協議書後續就被告所經手之帳目深入追查，認被告所侵占之金額已累增至 5千餘萬元，遂不甘損失，乃向臺灣苗栗地方法院檢察署提起侵占告訴，並於同年7月8日向臺灣苗栗地方法院提起87年度重訴字第37號損害賠償民事訴訟，請求被告支付剩餘之 1千713萬5千元及遲延利息，嗣於原審法院刑事案件審理期間，被告與告訴人於87年10月20日之民事訴訟中達成和解，由被告同意支付告訴人「1千7百萬元」等情，有告訴狀、和解筆錄、各該土地、房屋所有權狀、登記謄本及證人甲○○、徐千平、徐文璋等在偵查、審理中之供、證筆錄等附卷可稽。
⒋又被告於88年 3月19日，在原審法院刑事庭審理中亦自白：「（問：對起訴犯罪事實有何意見？）我承認有這回事。
（問：你侵占公司多少錢？）約拿了1千3百多萬元，全部都還了。」
（參原審88年3月19日調查筆錄）；
88年5月26日在原審調查中，又自白：「（問：協議書是否你簽的？）是我簽的。
但我只侵占 1千3百多萬，均已還公司，並不是3千萬。
」；
繼自 88年10月6日、10月27日、89年3月17日、7月14日等歷次之原審調查中，亦均不否認確有侵占1千3百萬之事實，亦有各該調查筆錄在卷可憑。
茲因被告擔任會計期間，所經手之帳目不下數千筆、報表及各項原始憑證均數量龐大，且時日寖久，原審法院為確認被告實際所侵占之金額究為若干，乃於徵得告訴人及被告雙方同意後，由被告本人隨機點選告訴人舉證侵占之10筆帳目，並於審理中陳明，同意委由原審選定具專業知識之合格會計師予以比對鑑定，且由被告與告訴人間約定，若經會計師鑑定該10筆帳目確有侵占之事實，即不再就其餘各筆逐一爭執，以免訴訟延滯。
嗣經原審法院委請中華民國會計師公會指定眾智會計師事務所王惠民會計師，於90年3月23日起進行鑑定，同年3月30日完成鑑定報告書送院。
鑑定結果認為：「其中 3筆帳目，分別有『自公司帳戶提領鉅額現金而存入其私人帳戶』或『多作帳亦多開支票，且票據兌現係存入被告私人帳戶』等事實，其侵占之行為均極為明顯（合計該3筆侵占金額即達2百22萬元），應屬侵占無疑。
惟其餘 7筆帳目，則雖『確有多編或重複列帳，以製造較高額之應付票據』或『多作帳同時虛開立票據』等違反商業會計法情事，然應係『侵占之預備動作，以利下次盜領公司資金時，帳戶有應付票據可資沖銷』，尚不能逕執該帳目直接認定係侵占之直接證據」等語，有該鑑定報告書附卷可稽（參見原審卷一第183頁及最後1頁之「鑑定報告書」）。
㈣被告侵占手法之認定：綜合上述，被告於法務部調查局苗栗縣調查站接受訊問時，就其侵占之手法，係以：①虛構支付廠商款項開立支票，在電腦上作帳，但實際並未開出支票，亦未將應付支票款存入甲存帳戶中，而將款項自其他活儲或現金帳戶中扣除或提領侵占入己。
②將公司應付款項以少報多，將差額自帳戶中扣除或提領侵占入已。
③將公司應給付廠商之貨款直接侵占入己，而未將款項付給廠商。
④虛列廠商銷貨折讓或廠商貨款抵借款未實際支出方式，侵占公司款項等節，均已供述綦詳，徵諸當時被告係「主動前往」調查局接受訊問，又有謝清傑律師在旁陪同，且距其簽立協議書之日期不久，記憶猶新；
另參之被告亦自承於87年 2月初汎敏公司發現伊有侵占挪用款項時，伊即「開始」與汎敏公司伊核對帳目，初步統計，我以虛列支票支出方式侵占2千382萬3千548元；
以應付款項以少報多方式，挪用侵占 401萬1千258元；
以侵占廠商貨款、虛列銷貨折讓等方式，挪用侵占 484萬6千219元；
合計侵占挪用 3千268萬1千零25元；
「事後」伊再度與汎敏公司甲○○、經理戊○○等人對帳，在「以少報多」侵占部分修正為215萬773元，合計為3千零82萬540元等語以觀，顯見被告確非只一次與汎敏公司逐一對帳，否則無從於「事後」再對帳後，能發現「以少報多」侵占部分之金額錯誤，而更正之，此由被告與汎敏公司於87年3月1日所簽訂之協議書內，並未載明上開四類侵占方法及金額，僅係載明挪用公款之總額為約3千萬元左右之概數，但被告於87年3月12日主動前往調查站接受訊問時，已能細分而明確陳述四類不同侵占之手法及各自侵占之金額，以及證人甲○○於87年 3月19日調查站調查時，就被告「以少報多」侵占部分之金額仍供承係401萬1千258 元等語觀之，益徵被告與汎敏公司確有逐筆對帳，並護衛自己之權益而更正侵占金額，否則其如何憑以計算此部分之侵占金額係215萬773元，而非「事後對帳」前之401萬1千258 元；
又上開「以少報多」侵占部分的金額，是四類侵占手法中之侵占金額最少者，衡之常情，對帳金額如有錯誤，似應優先核對大筆金額，尤其是「虛開支票」侵占部分多達2千382萬3千548元，攸關被告日後賠償責任最鉅，自會最優先對帳，且如前述，「虛開支票」部分，被告係以電腦無法辨識不同字元之漏洞而重覆輸入列帳，此等對帳僅檢視電腦資料即可輕易辨出，不似其他侵占手法，尚須逐一找出傳票憑證以資核對之繁瑣，然被告經「事後對帳」後，卻僅更正最少侵占部分手法之金額，益證其他三類侵占手法之金額經被告「事後對帳」後，並無錯誤。
從而被告於調查站自白之真實性、任意性均無可置疑，應堪採信。
且依上開「眾智會計師事務所」王惠民會計師鑑定報告分析，被告亦確有「自公司帳戶提領鉅額現金而存入其私人帳戶」之事實；
或「多作帳亦多開支票，且票據兌現係存入被告私人帳戶」、「多編或重複列帳，以製造較高額之應付票據」及「多作帳同時虛開立票據」等違反商業會計法之行為事實，從而被告之侵占手法顯非只有「將公司應付款項以少報多」之一種，而係包括：虛構支付廠商款項開立支票，但實際並未開出支票，亦未將應付支票款存入甲存帳戶中，而將款項自其他活儲或現金帳戶中扣除或提領侵占入己；
或將公司應給付廠商之貨款直接侵占入己，而未將款項付給廠商；
及虛列廠商銷貨折讓或廠商貨款抵借款未實際支出方式，侵占公司款項等等。
被告於事後辯稱其侵占金額較伊於調查局及歷次協議、和解承認金額差距甚大云云，然被告係擔任會計出納工作，就金錢帳目之處理當屬嫻熟，對其家中全年收入、支出金額自均有概念，本案案發前，被告於汎敏公司之月薪為25,000元，其全戶收入扣除全戶支出，一年約得結餘多少金錢，被告自有概念，縱不由汎敏公司之帳目核算，被告由其任職泛敏公司期間，其個人及家中因侵占而增加之金錢數額，亦能約略算出其侵占總額，其究竟係侵占約500餘萬元或約3000萬元，心知肚明，豈有可能愚至僅侵占500餘萬元，竟於自由意志狀況下，願供承達 6倍之3000萬元金額，所述實難採信。
㈤被告侵占金額之認定：⒈又如前述，被告於87年 2月間，先經公司發現侵占美金（折合新台幣約 8百萬元），嗣經回補；
茲經事後逐一對帳結果，被告同意另外尚侵占公司款項初估達 3千餘萬元，而簽立協議書同意返還，並先後返還股票及現金、借款債權等共 1千 2百餘萬元，且於民事訴訟中達成和解，同意仍須返還告訴人剩餘之1千7百餘萬元。
嗣於原審刑事庭審理初期迄89年7月14日止之歷次審理中，亦均自白確有侵占告訴人之金額1千 3百萬元等情，均有協議書、和解書、民事訴訟卷宗及原審各次調查筆錄可稽。
堪證被告侵占告訴人汎敏公司之金額，必不可能少於1千3百萬元或2千1百萬元，應可確認（若加上未經對帳前所歸還之美金折合新台幣8百萬元部分，即為2千1百萬元）。
⒉原審前開送請王惠民會計師鑑定之10筆帳目，係因原審為免訴訟延滯，而經公訴人、被告、辯護人、告訴人之同意，委由被告隨機揀選所為之抽樣鑑定，其範圍既均已特定僅為該10筆，王惠民會計師在未及參照其他帳目情形下，除確認 3筆顯為侵占外，其餘 7筆認係「侵占之預備動作」，尚不得逕認為侵占之直接證據，自屬情理之常。
換言之，該 7筆帳目，基於嚴格之證據法則，雖不足為指涉被告侵占之直接證據，然既經鑑定為「侵占之預備動作」，是亦非被告並未侵占之無罪證據甚明。
惟被告竟罔顧先前於偵查及原審中之自白，執上開鑑定結果逕為抗辯理由，主張其侵占之金額應依上開可確認侵占之3筆金額予以減縮（即只侵占該3筆金額222 萬元），並要求將本件相關細帳全部悉送專業機關重為鑑定，且主張王惠民會計師應予迴避，另請其他專業機關鑑定。
原審為期公正、公平，乃經公訴人、被告等同意，於91年3 月間，另行指定經司法院核定之專業鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」就本案進行鑑定，歷時近 1年，迄92年2月24日完成（第1次）鑑定報告作充分之說明，且部分數字計算有誤，嗣經 92年4月28日就計算數字部分為必要修正，且自同年 4月29日、6月13日、7月8日及8月15日，經原審指定告訴人會同被告及辯護人等親至該鑑定機關，就各該筆帳目、傳票及原始憑證等逐一與鑑定機關核算，而經多次修正，此參諸鑑定機關代表黃一修、張桂華之口頭補充說明及卷附由鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」所提出之⑴92年 4月28日「損害賠償理算研究報告書」修正版上、下冊；
⑵同年 4月29日「損害賠償理算鑑定研究補充報告書」；
⑶6月13日「損害賠償理算傳票查核補充報告書」；
⑷7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」及⑸8月15日之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」等即明。
⒊依上開鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」歷次修正之鑑定報告總結，就被告侵占之結論，摘要說明如下：⑴92年4月28日「損害賠償理算研究報告書」修正版上、下冊鑑定結論摘要：本案囑託內容為鑑定原告受損害之金額，惟所能依據之憑證及帳冊資料，實際上並未依據一般公認之會計原則進行紀錄、排序及處理，故竭盡所能將其一一重新整理，進行理算分析，並在有限參考資料及執行條件下設定理算範圍。
結論如下：一、各項憑證差額之總差額（含「無憑證差額102,513,332元」、「空白差額10,923元」、「有憑證差額10,913,2 22元）為：102,513,332元+10,923元+10,913,222元=11 3,437,477元。
二、銀行戶頭有支出、傳票無支出紀錄、無憑證之總差額（含美金外匯活期存款存摺差額、活期存款存摺差額共46,602,790元、及支票存款差額27,742,414元）為：46,602,790元+27,742,414元=74,345,204元。
⑵同年 4月29日「損害賠償理算鑑定研究補充報告書」鑑定結論摘要：壹、虛偽開立支票部分：就會計傳票（即憑證紀錄）、臺灣銀行支票存款分戶明細表與支票存根3者為比對；
把84年至87年止之每一支票號碼，逐筆與支票存根、傳票做比對，檢驗是否為同一支票，且其號碼、日期、客戶名稱及金額是否吻合。
經比對後，結論如下：一、支票戶有支出、無傳票、憑證，惟支票存根有紀錄：25 ,560,361元。
二、支票戶有支出、無傳票、憑證，其支票存根紀錄金額與支票金額不符：1,041,064元。
三、支票戶有支出、無傳票、憑證，也無支票存根紀錄：1,140,989元。
小計：25,560,361元+1,041,064元+1,140,989元＝27,742 ,4 14元。
貳、將公司款項以少報多（扣除以多報少）後侵占之金額：以少報多之金額：21,182,995元以多報少之金額：10,269,7 73元小計：21,182,995元-10,269,773元=10,913,222元。
合計侵占總金額為：27,742,414元+10,913,222元=38,655,636元。
⑶同年 6月13日「損害賠償理算傳票查核補充報告書」鑑定結論摘要：針對原補充說明報告書之款項「以少報多」之情況，重新認定。
即凡①與各該公司行號或銀行等交易對象，從現有憑證上蓋有各該公司行號或銀行等印章或負責人簽名，而符合傳票金額者；
②雖未蓋印章或簽名，但從其提供之各項憑證中交相印證傳票金額者，均予以從確定侵占金額中扣除。
從而可得結論如下：一、原認定侵占總金額為 38,655,636元。
二、可扣除差額為19,668,502元。
合計侵占總金額為：38,655,636元-19,668,502元=18,987,1 34元。
⑷同年7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」鑑定結論摘要：針對原補充說明報告書之款項「以少報多」之情況，重新認定。
即凡①與各該公司行號或銀行等交易對象，從現有憑證上蓋有各該公司行號或銀行等印章或負責人簽名，而符合傳票金額者；
②雖未蓋印章或簽名，但從其提供之各項憑證金額與傳票金額相符者。
③虛偽開立支票之情況，凡經查核，傳票及憑證金額確有相符者，均由原認定金額中予以扣除。
從而可得結論如下：一、虛偽開立支票（27,742,414元）+以少報多之金額（21, 182,995元）= 48,925,409元。
二、重新查核後可認列之扣除侵占總額為22,957,174元。
三、重新認定侵占總額：確定侵占金額：4,638,764元。
傳票以少報多之可能侵占總額：227,579元。
虛偽開立支票之可能侵占總額：21,101,892元。
小計：48,925,409元-22,957,174元=25,968,235元。
⑸同年 8月15日之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」鑑定結論摘要：針對上開確定侵占金額之 4,638,764元，經扣除原計算誤差（多扣勞保費 2,106元及筆誤所致之多列20元後，應更正為 4,636,678元）再會同被告核對傳票，就被告陳述理由予以專業判斷，認為可採者，再由原確定侵占金額中予以扣除。
從而可得結論如下：確定侵占金額： 4,568,982元。
⑹於上開財團法人台灣經濟發展研究院所於同年 8月15日出具「損害賠償理算侵占金額認定說明書」之鑑定結論後，經發現有利於被告之新事證，而應予剔除下列「以少報多」之部分侵占金額：①依財團法人台灣經濟發展研究院所製作附件二「重新認定侵占金額說明」表格第9項所載：傳票號碼000000000，金額148,178元中，剔除重新認定憑證金額之 57,177元，確認侵占金額91,001元。
但被告辯稱：上開148,17 8元係支付元好公司之應付款，因汎敏公司先代元好公司支出57,177元，故抵銷後汎敏公司只要再支付元好公司91,001元即可，且上開91,001元，已據元好公司之會計謝美嬌於該傳票上簽收等語。
經查，被告此部分所述有轉帳傳票、八月份交際費租金郵電費支出手寫紀錄、租金支出等文件可參（見本院更㈠卷第175至178頁），則被告所辯未侵占該91,001元，尚非無據，要非無足採信。
②依財團法人台灣經濟發展研究院所製作附件二「重新認定侵占金額說明」表格第21項所載：傳票號碼000000000，金額 30,000元中，依統一發票憑證重新認定，簽收人實簽20,000元，其侵占金額不予扣除。
但被告辯稱：84 年6月21日轉帳傳票上會計科目所載支出之「交際費（贊助惠台旅行社摸彩）」為3萬元，而簽收人僅簽收2萬元，有1萬元之差額，然此係因惠台於84年6月27日退回 1萬元，被告亦據實登載於總分類、日記帳，被告確未侵占此1萬元，財團法人台灣經濟發展研究院92年8月15日之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」，認此侵占之 1萬元，不予扣除，為不當。
經查，被告此部分所述有帳簿影本為證（見本院更㈠字卷㈠第173、180頁，本院更㈡字卷第147、148頁）。
則被告所辯未侵占該10,000元，尚非無據，要非無足採信。
③依就財團法人台灣經濟發展研究院所製作附件二「重新認定侵占金額說明」表格第5項所載，傳票號碼000000000，認定侵占差額 6,109元部分：但被告辯稱：該筆帳款係屬浩宇公司之暫收款，財團法人臺灣經濟發展研究院92年 8月15日之損害賠償理算侵占金額認定說明書之補充意見，其重新認定被告侵占金額為6109元，其理由為無附USD222憑證，惟系爭浩宇公司轉帳傳票，係浩宇公司副董事長張秀光個人所接山城公司之訂單，請汎敏公司代為押匯記帳（傳票登記在借科目帳，專屬於張副董事長張秀光，科目帳裡#214002 暫收款--張副董，因為張副董個人委託汎敏公司託收押匯金額），因為張副董個人委任汎敏公司託收押匯金額是美金$46,914.10，託收費（山城公司贖單繳付押匯款時扣取之費用）美金222元，押匯手續費是美金 171.18元，實入金額是美金46, 522.92元，此有系爭轉帳傳票及其所附台灣銀行頭份分行的出口結匯證實書；
日記帳（上更㈡被證三）可稽，並與卷附台灣銀行頭份分行96年 4月16日頭份外字第0960006161號函覆汎敏公司美金存款帳戶資料相符。
至於系爭浩宇公司轉帳傳票未附USD222憑證，為張秀光副董事長委任汎敏公司辦理託收押匯金額手續時所明知，其亦未向汎敏公司請求給付上揭託收押匯金額美金46914.10元，以外之所謂無憑證之USD222，汎敏公司並沒有損失任何金錢，且這筆暫收款不屬於汎敏公司等語。
經查，據本院向台灣銀行頭份分行函查結果，本件傳票號碼000000000之 USD222，確係汎敏公司之出口結匯託收費用，由國外銀行扣取等情，此有台灣銀行頭份分行98年 7月15日覆函及所檢附該行之轉帳支出傳票影本在卷可憑（本院卷第148、150頁），是財團法人臺灣經濟發展研究院之鑑定以其無附USD222之憑證，而認係被告侵占，容有錯誤，被告所辯未侵占該筆款項，尚非無據，要非無足採信。
④依就財團法人台灣經濟發展研究院所製作附件二「重新認定侵占金額說明」表格第20項所載，傳票號碼000000000，認定侵占差額3,141元部分：但被告辯稱：此係台灣銀行託收外匯之託收費，係因Russ公司給付浩宇公司貨款，並由汎敏公司代收，汎敏公司押匯時，台灣銀行頭份分行除扣除押匯手續費USD64.08外，亦收取託收費USD120，並將該費用直接扣除等語。
經查，據本院向台灣銀行頭份分行函查結果，本件傳票號碼 000000000之USD120，確係汎敏公司之出口結匯託收費用，由國外銀行扣取等情，此有台灣銀行頭份分行98年 7月15日覆函及所檢附該行之轉帳支出傳票影本在卷可憑（本院卷第148、149頁），是財團法人臺灣經濟發展研究院之鑑定認係被告侵占，容有錯誤，被告所辯未侵占該筆款項，尚非無據，要非無足採信。
⑤依財團法人台灣經濟發展研究院所製作附件二「重新認定侵占金額說明」表格第8項所載，傳票號碼000000000，認定侵占差額98,563元部分：但被告辯稱：依該傳票所示，係借方多入98,563元，亦即告訴人公司帳戶多入98,563元（此為農民銀行給予之匯率議價所得），何能謂被告侵占該筆款項；
又該轉帳傳票係HL公司支付予浩宇公司之貨款，並於90年5月押匯至元好公司設於中國農民銀行之美金存款帳戶，汎敏公司則於90年5月8日結匯該筆美金收入並轉帳至汎敏公司設於台灣銀行頭份分行台幣存款帳戶。
而因90年5月6日及5月8日之美金匯率不同，農民銀行給付予汎敏公司匯率議價優惠，致使汎敏公司能多入98,563元之收入（上更㈡被證四：「系爭000000000 號之轉帳傳票及其所附台灣銀行頭份分行的出口結匯證實書、發票影本乙份），此部分亦有被告在汎敏公司之主管戊○○於鈞院前審97年5月1日審判筆錄之證詞可資為證云云。
經查，依本院上更㈡被證四之資料所示，元好公司確於95年5月4日及95年5月6日於中國農民銀行辦理結匯，95年5月4日結匯金額USD 44,764.6中扣除相關手續費後，提取USD 44,326.9存入帳戶000-00-00000-0，另於95年5月6日結匯金額USD 30,336中扣除相關手續費後，提取USD30,198.3存入帳戶000-00-00000-0 。
然中國農民銀行已改制為合作金庫，經本院先行電詢合作金庫竹塹分行外匯部門之結果，該行之外匯交易相關資料均只保存十年，故本案所有之水單及相關押匯憑證均已銷毀，已無從查證。
而依該上更㈡被證四之資料所示，其所附之發票係以台幣計價，但出口結匯證實書卻係以美金計價，則不無在結匯之當日，該筆結匯金額已依出口結匯證實書上記載之匯率轉至中國農民銀行新竹分行之該台幣帳戶之可能，基於罪疑無輕原則，此筆款項無法直接證明係被告侵占，應為被告有利之認定，應予排除。
故財團法人台灣經濟發展研究院所認定「以少報多」部分之侵占金額4,568,982元，扣除上開 91,001元、10,000元、6,109元、3,141元、98,563後，應為4,460,168元。
⑺就被告於本院辯稱而不可採部分：①就財團法人台灣經濟發展研究院所製作附件二「重新認定侵占金額說明」表格第3項所載，傳票號碼000000000，認定侵占押匯手續費差額6,128元部分：被告辯以：依告訴人公司所提出之轉帳傳票及台灣銀行出口結匯證實書所示，兩者記載相符，而無法得知台經院於該說明書所載「傳票金額：＄16,060」從何而來。
系爭傳票號碼000000000 之傳票，其上有主管戊○○之審核簽名認可，告訴人汎敏有限公司自應舉證證實被告如何侵占，然告訴人並未能舉證證實，即妄自判斷被告侵占，此與刑事訴訟法之證據法則顯有違背，自無足採。
況台經院92年 8月15日之損害賠償理算侵占金額認定說明書之補充意見，其重新認定被告侵占金額為 6,128元，其理由純屬主觀臆測之詞，應無證據能力，亦不能證明被告有涉案犯罪行為。
系爭押匯款項傳票號碼000000000號，押匯金額為美金＄31,224.64元，押匯手續費是美金 337.50元，實入金額是美金30,847.14元，此有系爭轉帳傳票及其所附台灣銀行頭份分行的出口結匯證實書、發票（上更㈡被證一）可稽，並與卷附台灣銀行頭份分行96年 4月16日頭份外字第0960006161號函覆汎敏公司美金存款帳戶資料相符。
只因為汎敏公司的電腦會計系統只能接受新台幣紀錄，所以被告公司才依公司主管指示的匯率以新台幣換算登錄作帳。
無論如何，被告並未自上揭汎敏公司美金帳戶提取任何款項，當無侵占可言云云。
惟查：Ａ經核對卷證資料，財團法人臺灣經濟發展研究院於鑑定說明書中所載「傳票金額：＄16,060」，實係出於浩宇公司之84年2月20日日記帳管銷費用-外銷押匯費項目，該日記帳中載明（台幣計價）：84/2/00000000000轉帳，1115bus01、銀行存款-bus01、802,026，管銷費用-外銷押匯費16,060，應收帳款-Russ818,086，傳票記載（美金計價）：銀行存款30,847.14，押匯手續費377.50，應收帳款-Russ31,224.64，其上並有有戊○○簽名。
參照95年度上更㈡字第 364號卷第165 頁所附台灣銀行頭份分行的出口結匯證實書可知新台幣之買入匯率為 26.31元，故換算後可得知銀行存款應增加30,847.14×26.31=811,588元然日記帳中之記載僅為802,026元，差額為9,562元，亦即銀行存款少入9,562 元。
換算匯率相差更大者為押匯手續費，以16,060元除以377.5後可得其換算匯率為42.54元，與出口結匯證實書所載新台幣之買入匯率26.31 相差1.6 倍。
若以原本方式換算，則押匯手續費換算台幣金額應為 377.5×26.31=9932元，與16,060元之差額為 6,128元，此即財團法人臺灣經濟發展研究院認定之侵占金額。
Ｂ本案中浩宇公司提出之總分類帳就84年銀行存款及應收帳款科目均無資料，故以下僅能就帳務流程作分析。
就台灣銀行頭份分行96年4月16日頭份外字第0960006161 號函覆汎敏公司美金存款帳戶資料（95年度上更㈡字第364號卷第63頁）所示，84年2月20日該公司之帳戶確有 30,847.14元之美金存款入帳，且該筆金額亦未在當天被提出，而係至月底才轉出。
另外，就卷證資料所示，汎敏公司亦未就該外幣存款帳戶另設會計科目為金額之控管（總分類帳所示之庫存外幣與美金存款帳戶金額不符，非本處所稱之外幣存款），以本例來說，美金帳戶入款美金 30,847.14元，換算新台幣為811,588元，然新台幣實際入帳僅802,026元，在美金帳戶內之美金轉換成新台幣時，被告當係藉此將多換的金額收歸己有。
Ｃ至被告辯稱係依公司主管指示的匯率以新台幣換算登錄作帳云云，惟證人戊○○於97年5月1日於本院更二審（95年度上更㈡字第364號卷第128 頁至第132頁）經具結證述：因電腦帳目系統在台灣是以新台幣記帳，即使收到美金還是會透過匯率換算，以台幣登載在帳面；
而押匯匯率之決定係取決於被告與銀行洽談的結果，伊本人對匯率之知悉亦從銀行得來等語。
而對照其上有戊○○簽名之傳票亦記載為美金計價，並載明匯率為＠26.31 ，此與戊○○之證述相符。
是被告對此猶辯稱係依主管之指示為帳冊之登錄，顯不足採。
②就財團法人台灣經濟發展研究院所製作附件二「重新認定侵占金額說明」表格第4項所載，傳票號碼000000000，認定侵占差額5,187元部分：被告辯以：該筆交易確係香港浩宇公司發生，台灣汎敏公司僅負責記帳，且港幣換算台幣的匯率，被告係依主管戊○○之指示以1：3.6為換算。
而系爭傳票號碼：000000000 之轉帳傳票，其上亦有主管戊○○之審核簽名認可，告訴人自應舉證證實被告如何侵占。
然告訴人並未能提出證明。
此部分有被告在汎敏公司之主管戊○○於鈞院前審97年5月1日審判筆錄之證詞可資為證。
況財團法人臺灣經濟發展研究院92年 8月15日之損害賠償理算侵占金額重新認定被告侵占金額為 5,187元，其理由為傳票金額與手寫傳真明細不符，惟其所指手寫明細傳真並非系爭浩宇公司傳票所示環宇 6月份H.K.運費之憑證。
依系爭浩宇公司傳票所示環宇 6月份H.K.運費【該筆交易係浩宇公司暫收環宇公司的款項，所以浩宇公司代為處理環宇公司在香港的商務費用（包括施運費、碼頭費、過磅等），且被告依公司主管指示的匯率以新台幣換算登錄作帳，港幣換算台幣的匯率是1：3.6為換算，所以其憑證換算出兩筆費用分別係22,761元、139,748元，合計162,509元】為 162,509元，核與其後所附憑證相符（上更㈡被證二）。
至於財團法人臺灣經濟發展研究院92年 8月15日之損害賠償理算侵占金額認定說明書所述手寫明細傳真金額 181,948元，並非系爭費用憑證，如告訴人主張其系憑證，請其舉證以實其說。
是上揭財團法人臺灣經濟發展研究院損害賠償理算侵占金額認定說明書認定傳票金額與憑證（手寫明細傳真）不符，純屬其主觀臆測之詞，應無證據能力，且有證據理由矛盾之情事，當亦不能證明被告有涉案犯罪行為云云。
惟查，財團法人臺灣經濟發展研究院認定之算法為憑證金額22,761+1 39,928+19,239=181,928，傳票金額與憑證金額之差187,115-181,928=5,187 ，而被告所附憑證（上更㈡被證二）之計算為6,332.5×3.6=22,797，6,653.82×3.6=23,953.7 ，22,797+23,953.7=46,750.7，此亦與傳票金額不符，故本項仍應以財團法人臺灣經濟發展研究院認定之金額為準。
至於被告是否依主管戊○○指示辦理乙節，如同前述說明，不再贅述。
③就財團法人台灣經濟發展研究院所製作附件二「重新認定侵占金額說明」表格第16項所載，傳票號碼000000000，認定侵占差額8,910元部分：被告辯以：告訴人公司係於84年 1月24日持票據向台灣銀行頭份分行請求票據貼現，而於84年5月4日，汎敏公司尚有欠負台灣銀行頭份分行 4,314,678元，汎敏公司再支付9天之貼現利息8,910元，並償還貼現借款分期攤還款475,813 元。
然被告於登帳時，與台灣銀行頭份分行人員連絡時，誤以為上揭兩筆款項合計 484,723元均屬償還84年1月24日之一筆貼現還款，另有一筆扣款8,910元，即於系爭轉帳傳票上之手續費3,553 元（即系爭轉帳傳票所附台灣銀行頭份分行出口結匯證實書所示美金140.16元之出口手續費）加上 8,910元，將手續費更正為12,463元(3,553+8,910=12,463 ）。
嗣又發現償還上揭84年1月24日之該筆貼現還款僅475,813元，另有一筆9天之利息支出8,910元，乃予更正還 1月24日貼現款475,813元；
利息支出8,910元。
但疏未再將系爭轉帳傳票上之手續費3,553元誤予加上之8,910元，刪減還原。
故誤將上揭數字誤予加總為 1,2411,138元﹝475,813元＋8,910元＋743,952元（銀行存款入帳之美金換算為新台幣之金額）＋12,463元＝1,2411,138元﹞，並將之直接轉載於美金轉帳傳票云云。
惟查，該筆轉帳傳票中記載：償還短期借款 (票貼分期攤還款項)475,813元利息支出4,314,678×8.375%/365×9=8,910元銀行存款(押匯金額) 743,952元押匯手續費(140.16*25.35) 3,553元------------------------------------------總計 1,232,228元此與傳票記載數字1,241,138相差8,910元，故該筆金額確係重複列計，應不予扣除。
⑻又查上開鑑定報告結論之數字雖因修正而逐次減縮，惟自其原因觀察，不外係因本件鑑定僅係依據告訴人汎敏公司所提供自84年起至86年止之原始憑證、帳冊資料而為理算，且因被告於擔任會計、出納期間，實際上並未依據一般公認之會計原則進行紀錄、排序及處理，而告訴人提出之資料、帳證，因數量龐大、時日寖久、保管疏失等原因，又難免佚失不全，致鑑定機關顯然無從正確理算以確認侵占金額，此觀之鑑定機關財團法人臺灣經濟發展研究院於92年 4月28日出具之「損害賠償理算研究報告書」鑑定結論之前言所稱：「所能依據之憑證及帳冊資料，實際上並未依據一般公認之會計原則進行紀錄、排序及處理．．．」等語即明。
鑒於被告之侵占手法本係基於其兼理會計、出納職務之身分所為，相關之報表、帳冊、原始憑證，如係在正常之會計出納職務上固應俱備，然於會計、出納本身即有侵占意圖，告訴人又自始欠缺督導、管理之情形下，其相關帳冊、憑證多有闕漏，本為事理之必然。
惟公司帳冊資料之保管與提出既應由告訴人負責，且鑑定所需之資料不全，或亦可能係出於告訴人之本身保管疏失所致，尚無積極證據均可歸責於被告，乃指示鑑定機關，得僅就現有之帳證依據，就「有支出、有傳票、有憑證部分，經相互比對且金額不符者」，始列入計算，其餘帳證資料，就上開「支出、傳票、憑證」 3者，但缺其一，均以無直接證據而捨棄不計。
鑑定機關於上開原則下，遂自92年4 月29日之「損害賠償理算鑑定研究補充報告書」起，僅就「有憑證差額」及「虛偽開立支票部分」為計算，而將有關「無憑證差額」、「空白差額」及其他類如：銀行戶頭雖有支出、但無傳票、無憑證可供比對部分（含美金外匯活期存款存摺差額、活期存款存摺差額）均予捨棄，不列入計算，致鑑定結論之確定侵占金額大幅減少；
繼於 6月13日之「損害賠償理算傳票查核補充報告書」、7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」及 8月15日之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」中，更進而將「虛偽開立支票」部分，亦盡予捨棄而列入「可能侵占金額」，且就原補充說明報告書之「以少報多」部分，參考被告之口頭說明，凡被告所提出之理由認為可採者均從寬認定予以扣除，財團法人臺灣經濟發展研究院始得有上開「確定侵占金額：4,568,982元」之結論，特此辨明。
⒋綜上鑑定之結論過程，有關王惠民會計師所鑑定之依據，僅為隨機揀選之10筆帳目，其鑑定結果固得以證明被告確有侵占之行為，與被告自白相符，然既未就全部帳目予以考察，其鑑定確認之3筆侵占帳目金額（合計222萬元）自不足以概括被告全部侵占金額之全貌；
而「財團法人臺灣經濟發展研究院」鑑定結論所指之「確定侵占金額： 4,568,982元」，亦僅係依據告訴人所得整理提供之現有帳冊與原始憑證所為之理算，尤以該結論所得之金額，係僅就現有得供比對之書面證據，如存摺、傳票、憑證等相互比對，且只就「有支出、有傳票、有憑證，經相互比對而金額不符者」，始擇為被告侵占行為之證據，而就其他部分如「無憑證差額」、「空白差額」或雖有支出、但無傳票、無憑證可供比對部分均予捨棄所造成之結果，從而，上開鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」鑑定結論所指之「確定侵占金額：4,568,982元」（惟本院認此部分應為4,460,168元），充其量僅係就被告侵占手法中之②部分即「將公司應付款項以少報多，將差額自帳戶中扣除或提領侵占入已」之證明，尚不足以概括被告侵占所得金額之全部，亦屬當然。
此參諸鑑定機關於92年7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」中，僅係針對「以少報多」之情況，重新確定侵占金額為 4,638,764元（嗣後修正為4,568,982元），然就「傳票以少報多之227,579元」「虛偽開立支票之21,101,892元」二者，仍列入「可能侵占總額」即明。
被告斤斤於上開鑑定機關所為之「確定侵占金額： 4,568,982元」，竟誤以為本件被告侵占所得，法院所得以確定侵占之金額即限於此數，甚至就該基於嚴格證據法則下所得之鑑定結果，仍予否認，而僅就鑑定結論之其中3筆金額（傳票號碼000000000、000000000、000000000部分，合計 363萬6776元）予以承認屬實，其餘則概予否認，並表示既只侵占上開金額，則被告顯已超額返還告訴人云云，顯然係對該鑑定結論之證明力有所誤解，併此敘明。
⒌按被告之自白固不得作為認定犯罪之唯一證據，而須以補強證據證明其確與事實相符，然茲所謂之補強證據，並非以證明犯罪構成要件之全部事實為必要，倘其得以佐證自白之犯罪非屬虛構，能予保障所自白事實之真實性，即已充分。
又得據以佐證者，雖非直接可以推斷該被告之實施犯罪，但以此項證據與被告之自白為綜合判斷，若足以認定犯罪事實者，仍不得謂其非屬補強證據。
又按犯罪事實所憑之證據，不以直接證據為限，間接證據亦包括在內。
被告於87年 3月12日在謝清傑律師陪同下，主動前往法務部調查局苗栗縣調查站接受調查詢問，並具體詳盡自白其侵占汎敏公司款項之 3種主要方式及其餘手法，所侵占挪用之金額合計為 3千零82萬 540元暨經汎敏公司發現後，雙方核對帳目過程，其挪用金額之流向與約定還款方式等各情。
而上開侵占 3千零82萬540 元之自白內容，與汎敏公司負責人丙○○、總經理甲○○、經理戊○○分別於偵審中之指述及供證，並被告與甲○○簽立之協議書、臺灣苗栗地方法院87年度重訴字第37號請求損害賠償事件之和解筆錄等似均無不合。
被告侵占行為係連續以各種方法在前後數年之長時間內所為，所侵占數額既多達千百筆之多，被告或告訴人事後均難具體明確指出其中多筆之侵占時間與金額，尚非與常理有悖。
茍被告未侵占其事後多次與甲○○、戊○○等人對帳而經修正確認之共計 3千零82萬540 元之金額，其自無於汎敏公司提起訴訟前即先償還 1千286萬5千元，上開事證，自非不得為其前揭自白之補強。
又本件被告確有侵占事實，除經其本人在偵查及審理中之自白外，並有其本人依自由意思所親筆書寫之協議書及上開王惠民會計師暨「財團法人臺灣經濟發展研究院」之鑑定報告可稽。
況被告若非確將大陸工廠匯回暫存於其戶頭之美金予以挪用，何以會立即回補新台幣 8百萬元？若非確實除挪用該價約8百萬元之美金外，另尚侵占款項高達新台幣3千萬元以上，又何必於87年3月1日開具同意返還 3千萬元之「協議書」？若該協議書有詐欺、脅迫之情事，則被告於 3月12日既已聘任謝清傑律師陪同前往調查站接受訊問，何以當時不即時提出，請求追究，反於該日自白侵占犯行？又若被告並無侵占高達 3千萬元以上金額，又何以自甘返還汎敏公司價值約1千286萬5千元之現金、股票？且於4個月後之民事訴訟中，就其餘之1千7百餘萬元與告訴人達成和解，表示該1千7百餘萬元仍同意返還？尤以被告若非自認確有侵占告訴人金額達 1千3百萬元以上，則於原審迄至89年7月14日止之歷次審理中，何以始終供承確有侵占告訴人1千3百餘萬元？綜此足證，被告於偵查及原審中，其供詞之所以就其侵占之金額日趨減少，無非係畏罪卸責之詞，並無足採。
而被告於侵占行為被發現之初及事後，既已與告訴人不只一次逐一核算帳目，已如前述，且在律師陪同下前往法務部調查局為有罪之陳述，其陳述之內容所載之手法及金額，又與其他間接證據如協議書、民事訴訟之和解筆錄、已返還之現金、股票．．．等事實相符，則其侵占之金額，自以偵查中之自白內容，較之嗣後於審理中所為供述更為可信。
因認該偵查中於法務部調查局87年 3月12日所為之自白，除有關「侵占公司款項而以少報多，將差額自帳戶中扣除或提領侵占入已」部分，得依據鑑定機關所為之鑑定結論及本院認定修正為4,460,168 元外，其餘部分之侵占金額均以渠於上開偵查中之自白為準。
至於鑑定機關「財團法人臺灣經濟發展研究院」92年7月8日「損害賠償理算傳票查核補充說明書」中，雖將「傳票以少報多」「虛偽開立支票」部分之理算金額，僅列入「可能」侵占部分，惟如前述，該部分之鑑定結論，僅供本院審判上之參考，本件判決尚不受其拘束，併此敘明。
㈣綜上，被告自84年 2月20日起（依據財團法人台灣經濟發展研究院92年 8月15日之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」附表二所列日期）迄87年 2月上旬某日止（依被告自白侵占公司暫存於私人帳戶之美金日期），利用將汎敏公司支出以少報多之手法，侵占汎敏公司之款項部分，除經原審於審理中委任財團法人台灣經濟發展研究院為鑑定機關，歷經長達1年時間之詳細鑑定，原認係4,568,982元，有該鑑定機關92年 8月15日出具之「損害賠償理算侵占金額認定說明書」（詳參該說明書附表二） 1份附卷可稽外，並經本院依鑑定後再發現之新事證予以剔除部分金額，而得出該部分侵占汎敏公司4,460,168元。
而被告另以虛偽開立支票之方法侵占2千382萬3千548 元、以侵占廠商貨款、虛列銷貨折讓等方式，侵占484萬6千219 元、侵占告訴人汎敏公司暫存在丁○○戶頭之美金款項（折合新台幣約 8百萬元）乙節，亦有被告偵審中之自白及協議書、民事訴訟之和解筆錄、已返還之現金、股票等事實堪資佐證，本案事證明確，被告所辯尚非可採，其侵占犯行洵堪認定。
㈤被告其餘於本院之聲請調查證據，對上開認定均不生影響，核無調查必要，併此敘明。
五、比較新舊法被告行為後，商業會計法第71條業於95年 5月24日修正公布施行，另刑法亦於94年2月2日修正公布，於95年7月1日施行。
按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2條第1項訂有明文。
此條規定乃與刑法第1條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但刑法第2條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2條規定，以決定適用之刑罰法律，先予辨明。
又以本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑庭會議決議可資參照）。
經查：㈠修正後商業會計法第71條法定刑中罰金刑部分修正為新台幣60萬元以下，較修正前之新台幣15萬元以下為重，為不利於被告，依刑法第2條第1項規定，應適用修正前之商業會記法第71條規定。
㈡刑法第336條第2項業務侵占罪之法定本刑中罰金刑最低額部分，依修正後刑法第33條第5款規定為「新台幣1千元以上，以百元計算之」，較舊法所定罰金最低額為銀元 1元以上為重，又法定罰金刑之加重，依修正後之刑法第67條規定其最高度及最低度同加重之，較修正前刑法第68條規定僅加重其最高度，為不利於被告，依刑法第2條第1項規定，均以舊法有利於被告，而應適用修正前刑法之上開規定。
㈢被告行為後，刑法第56條連續犯之規定，於94年2月2日修正公布刪除，並於95年7月1日施行，則被告之犯行，因行為後新法業已刪除連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯。
㈣被告行為後，刑法第55條後段關於牽連犯之規定業已刪除，是被告犯後法律已有變更，而本件被告於舊法時期所犯之 2罪，依新法應數罪併罰各別多次論斷之結果，其刑度顯較修正前應依刑法第55條後段之規定以從一重之罪為重，經比較新舊法結果，應依刑法第2條第1項之規定，適用有利於被告之法律，即適用被告行為時之修正前刑法第55條牽連犯之規定從一重處斷。
㈤刑法第336條第2項法定刑為罰金之提高標準部分，因95年 6月14日增訂公布自同年7月1日起施行之刑法施行法第1條之1規定，中華民國94年1月7日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣；
而94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。
立法理由謂：因應刑法增修條文施行後，刑法第33條第5款規定，罰金貨幣單位已改為新臺幣，是以同法各罪所定罰金貨幣單位，自應配合上開規定修正；
且因不再適用現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例，為使罰金數額趨於一致，避免衍生新舊法比較適用問題，以緩和實務適用法律之衝擊，於不變動罰金數額之前提下，而為制定。
可見刑法施行法第1條之1，係為取代罰金罰鍰提高標準條例第1條及現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條而制定，而本次刑法修正時，該法第336條第2項並未修正，依上開規定，就罰金刑部分之貨幣單位改為新臺幣，並就其所定罰金數額提高為30倍，惟實際上其構成要件及法定刑並未變更，自無新舊法比較適用問題，爰不贅予比較，附此敘明（最高法院96年度台上字第5438號、96年度台上字第5331號、96年度台上字第4185號等判決要旨供參）。
六、論罪科刑㈠被告為汎敏公司之會計，為從事業務之人，核其所為，係犯刑法第336條第2項之業務上侵占罪及修正前之商業會計法第71條第1款之罪。
㈡被告之連續侵占、違反商業會計法行為，均各時間緊接，所犯罪名相同，顯均係基於概括之犯意為之，均各為連續犯，爰依修正前之刑法第56條之規定均以1罪論，並加重其刑。
㈢被告所犯上開侵占手法㈠、㈡、㈢部分，各係以違反商業會計法方法達成業務上侵占之目的，其間各具牽連犯之裁判上一罪關係，應從修正前刑法第55條從一重之連續業務上侵占罪處斷。
㈣起訴書論罪法條雖未論及被告同時違反商業會計法第71條第1款之罪，惟既經公訴檢察官於原審審理中予以追加法條，且有裁判上一罪關係，法院自得併予審究。
再刑法第342條之背信罪，為一般之違背任務行為，同法第336條第2項之業務侵占罪為特殊之違背任務行為，是業務侵占罪本含有背信之性質，如行為人於背信同時犯有業務侵占罪，則僅應論以業務侵占罪，無再論以背信之餘地，最高法院85年度上訴字第4864號著有判決可資參照。
從而上開二罪者間顯為法規競合，尚非吸收關係，起訴書認為背信犯行應為業務侵占行為所吸收，不另論罪，尚有未洽，亦併為敘明。
㈤又上揭被告侵占金額計41,029,935元，業如上述，檢察官起訴書雖論載為被告共侵占達 5千餘萬元乙詞，然並未敘明確實金額之計算，核屬檢察官之概略估算，尚非正確，且依卷證所示，亦無從得出 5,000餘萬元之數目，是起訴書所載金額超逾本審認定金額部分犯罪罪證不足，惟因屬裁判上一罪關係，本審判不可分原則，爰不另為無罪諭知。
㈥原審予以論罪科刑，固非無見，惟：⒈被告行為後之刑法及商業會計法均已修正，原審未及就新舊法為比較適用，容有未洽。
⒉檢察官起訴書認被告侵占金額為5千餘萬元，原審僅認定為4千123萬8千749 元，然就起訴書所載之其餘金額部分何以不採則未敘論，理由亦屬欠備。
被告否認部分犯行及原審量刑過重為由執詞上訴雖非可採，另公訴人據告訴人請求以原審量刑過輕為由提起上訴，亦屬無據，均非足採，惟原審判決既有上揭可議，仍屬無可維持，應由本院將原判決關於被告丁○○部分撤銷改判。
㈦爰審酌被告素行尚佳，並無前科，惟擔任會計期間利用職務上機會，於3年期間，侵占公司金額高達4千1百餘萬元，逾其年薪約30萬元（月薪2萬5千元）達137倍，得利甚鉅，且對被害人公司造成之損害亦極嚴重；
案發後雖有返還部分犯罪所得，然其返還中有部分係在被害人公司可掌控部分（如被告對公司財務經理戊○○之債權），至於被告本人雖於其後之民事訴訟中就剩餘之1千7百萬元達成和解，惟迄今仍未支付分文（亦經告訴代理人於審理中陳明）；
尤以被告雖於偵查及原審初期審理中自白犯罪，惟於鑑定機關之鑑定過程中復又全盤否認，且就告訴人所提之帳冊、憑證資料逐一指摘，堪證欠缺自我檢討之念，難認有確實悔過之心，並在與告訴人協議期間脫產，暨其犯罪之動機、目的、手段等一切情狀，量處如主文第2項所示之刑，以示懲儆。
據上論結，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，95年5月24日修正公布前商業會計法第71條第1款，刑法第2條第1項、第11條前段、第336條第2項、修正前刑法第55條、第56條，刑法施行法第1條之1，判決如主文。
本案經檢察官乙○○到庭執行職務。
中 華 民 國 98 年 10 月 7 日
刑事第五庭 審判長法 官 趙 春 碧
法 官 林 宜 民
法 官 賴 恭 利
上列正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官 林 桂 鳳
中 華 民 國 98 年 10 月 7 日
附錄論罪科刑法條：
中華民國刑法第336條第2項：
對於業務上所持有之物，犯前條第一項之罪者，處六月以上五年以下有期徒刑，得併科三千元以下罰金。
95年5月24修正前之商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
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