最高行政法院行政-TPAA,100,判,2174,20111215,1

最 高 行 政 法 院 判 決
100年度判字第2174號
上 訴 人 財政部
代 表 人 李述德
被 上訴 人 洪石和
訴訟代理人 蔡富強 律師
蔣瑞琴 律師
李迎新

上列當事人間限制出境事件，上訴人對於中華民國100年5月17日
臺北高等行政法院99年度訴字第1924號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文
原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。

理 由
一、緣上訴人所屬臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）以被上訴人為未辦登記營業人，滯欠民國83年度營利事業所得稅、86年度11期營業稅（以上含怠報金、行政救濟加計利息、滯納金及滯納利息）及86年度營業稅罰鍰計新臺幣（下同）11,017,664元（嗣以83年度營利事業所得稅繳款書送達不合法，臺北市國稅局大安分局重新填發繳款書，將限制出境案列管欠稅金額更正為10,862,326元）為由，依稅捐稽徵法第24條第3項規定，於99年2月26日以財北國稅徵字第0990223176號函報上訴人，由上訴人以被上訴人欠繳稅捐及罰鍰已達限制出境金額標準，而於99年3月2日以台財稅字第0990081490號函（下稱原處分）請內政部入出國及移民署（下稱移民署）限制被上訴人出境，並以同號函知被上訴人。
被上訴人不服原處分，循序提起行政訴訟，經原審判決訴願決定及原處分均撤銷，上訴人不服，遂提起本件上訴。
二、被上訴人起訴主張略以：㈠、太極門非營利事業機構，從無營業行為。
弟子集體訂購所需練功服、打坐墊等用品，係互助代辦之集體團購消費行為，非營利販售，刑事確定判決業已明載。
依臺灣省稅務局76年76稅2字第03378號函及上訴人84年台財稅第81634845號函規定，太極門依法無須辦理營利事業登記及非屬營業稅課稅範圍。
惟臺北市國稅局卻僅憑檢察官起訴書所引之不實文件與筆錄誣指被上訴人為未辦登記營業人，滯欠83年度營利事業所得稅、86年11期營業稅及罰鍰計11,017,664元為由，通知上訴人函請移民署對被上訴人為限制出境處分，顯屬違法。
㈡、被上訴人於92年12月24日向臺北市國稅局提供不動產設定擔保金額1,157,477元之抵押權，以當時土地公告現值乘1.4倍核算，擔保品金額高達1,627,360元。
且臺北市國稅局於97年10月30日仍就被上訴人名下全部不動產為禁止處分。
上開資產公告現值加成計算價值共計數億元，已遠超過上訴人所稱被上訴人滯欠之應納稅額11,017,664元，稅捐保全無虞，依行政程序法第7條第1項第2款、行政執行法第3條規定，不應再對被上訴人為限制出境處分。
而上訴人明知被上訴人於95年8月16日出境後即未入境，卻對於已出境之被上訴人為限制出境之處分，不僅無處分實益，不能達到處分目的，亦違反比例原則等語，爰求為判決訴願決定及原處分均撤銷。
三、上訴人則以：㈠、被上訴人截至99年2月22日止，欠繳83年度營利事業所得稅、86年11期營業稅（以上含怠報金、行政救濟加計利息、滯納金及滯納利息）及86年營業稅罰鍰計11,017,664元（本件限制出境案列管欠稅經更正為10,862,326元），惟被上訴人之財產不足以保全稅捐，臺北市國稅局依稅捐稽徵法第24條第3項規定，報由上訴人函請移民署限制被上訴人出境，於法並無違誤。
㈡、而臺北市國稅局為保全稅捐，於97年10月30日函請相關財產主管機關就被上訴人名下所有不動產辦理不得移轉或設定他項權利登記處分，其財產總價值僅為1,637,800元，與確定欠稅金額顯不相當，且被上訴人所提之其他不動產，仍不足保全原處分列管之營業稅及罰鍰之獲償等語，資為抗辯，並求為判決駁回被上訴人之訴。
四、原判決將訴願決定及原處分均予撤銷，係以：㈠、按入出境是人民居住遷徙自由型態之一，在現今國際化已深的地球村時代，人民出境自由所保障的非僅是單純出國旅行的權利，可能涉及的包括人民的工作權、人格發展權、學術自由、婚姻家庭團聚權等基本權利，可見出境自由是人民極為重要的基本權利。
又國家租稅的欠稅是因財產所得而形成，由稅捐稽徵法第24條規定可知，限制出境係稅捐保全措施的最後手段，於決定限制出境與否時，不能僅以欠稅達一定金額為唯一要件，必須斟酌個案具體狀況，如是否保全措施所必要、保全措施有無實益等，否則即構成裁量濫用的違法情形。
㈡、被上訴人滯欠83年度營利事業所得稅、86年度11期營業稅（以上含怠報金、行政救濟加計利息、滯納金及滯納利息）及86年度營業稅罰鍰計11,017,664元，限制出境案列管欠稅經更正為10,862,326元，均繫屬強制執行中。
臺北市國稅局以99年2月26日財北國稅徵字第0990223176號報請上訴人函轉移民署限制上訴人出境，經上訴人以被上訴人欠繳稅捐及罰鍰已達限制出境金額標準，於99年3月2日以原處分請移民署對被上訴人予以限制出境。
惟上訴人明知被上訴人於95年8月16日即已出境迄今未返國，卻仍於99年3月函請移民署對被上訴人限制出境，顯然只以被上訴人欠稅金額達法定標準為唯一要件，完全未斟酌被上訴人早已出境，所為之限制出境手段既無法避免被上訴人潛逃出境，復無法藉被上訴人不能出境的心理壓力，督促被上訴人自動履行欠稅義務等情，上訴人所作之原處分，已然違背法律規範得施以限制出境的授權裁量目的，有裁量濫用之違法情節。
從而，原處分有裁量濫用之瑕疵，於法有違，訴願決定未予糾正，亦有未合等詞，資為其判斷之論據。
五、本院查：
㈠、按「（第1項）納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利；
其為營利事業者，並得通知主管機關，限制其減資或註銷之登記。
（第2項）前項欠繳應納稅捐之納稅義務人，有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象者，稅捐稽徵機關得聲請法院就其財產實施假扣押，並免提供擔保。
但納稅義務人已提供相當財產擔保者，不在此限。
（第3項）在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐逾法定繳納期限尚未繳納完畢，所欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣100萬元以上，營利事業在新臺幣200萬元以上者；
其在行政救濟程序終結前，個人在新臺幣150萬元以上，營利事業在新臺幣300萬元以上，得由財政部函請內政部入出國及移民署限制其出境；
其為營利事業者，得限制其負責人出境。
但已提供相當擔保者，應解除其限制。
……（第5項）稅捐稽徵機關未執行第1項或第2項前段規定者，財政部不得依第3項規定函請內政部入出國及移民署限制出境。
（第6項）限制出境之期間，自內政部入出國及移民署限制出境之日起，不得逾5年。」
稅捐稽徵法第24條第1項、第2項、第3項、第5項、第6項定有明文。
是上訴人於其所屬稅捐稽徵機關對欠繳應納稅捐之納稅義務人，執行稅捐稽徵法第24條第1項、第2項之保全稅捐措施後，得對確定欠稅在2百萬元以上之營利事業負責人為限制出境之處分；
條文規定積欠稅捐應達一定金額以上及對納稅義務人財產實施保全措施，仍無法確保稅收後，始得為該處分，乃係基於比例原則之考量。
㈡、次按「行政機關依裁量權所為之行政處分，以其作為或不作為逾越權限或濫用權力者為限，行政法院得予撤銷。」
行政訴訟法第201條著有規定。
所稱「逾越權限」指行政機關行使裁量權，其結果逾越法定裁量範圍者；
而「濫用權力」則指其不符法律授權之目的者。
承前所述，上訴人就符合稅捐稽徵法第24條第3項規定要件者，有權選擇是否作出限制出境之決定，惟仍應遵循法律授權目的及範圍，且不得違反比例原則等一般法規範。
而該條項授權上訴人行使此裁量權，無非為確保稅收，避免納稅義務人於稅捐稽徵機關作成稅捐處分後，藉由隱匿財產或滯留國外，規避繳納稅捐之義務，乃增進公共利益所必要。
至欠稅之個人或營利事業之負責人是否已出境，並非法定禁止為限制出境之要件。
鑑於限制出境處分，並不發生限制入境之法律效果；
縱上訴人裁處時，受處分人在國境之外，然於其入境之後，即產生法定管制效果，而與對在國境內者為限制出境處分，藉限制該欠稅之個人或營利事業負責人之居住遷徒自由，所造成之心理壓迫暨生活不便，並無二致，非不可達該條項規定旨在確保稅收之授權目的。
況限制出境得致受處分人心理產生壓力，進而促使其正視欠稅之效果，亦不因處分當時，受處分人在國境內或境外，即有顯然差別；
此由處分當時被上訴人雖在國外，迄今未返國，然猶認對系爭限制出境之不利益處分，有為行政救濟之必要乙節益明。
是上訴人對於處分當時人在國外之欠稅個人或營利事業負責人為限制出境處分，非不可達立法授權藉此處分確保稅收之目的，仍有處分實益。
故上訴人為限制出境處分時，有關受處分人當時在境內或境外，並非上訴人於審酌限制出境法定構成要件事實以外，所應考量之重要因素。
原判決僅以上訴人未斟酌被上訴人早已出境，所為之限制出境手段既無法避免被上訴人潛逃出境，復無法藉被上訴人不能出境的心理壓力，督促其自動履行欠稅義務，即謂原處分違反法律規範得施以限制出境的授權裁量目的，有裁量濫用之違法云云，揆諸前開說明，容有未合。
上訴意旨據此指摘原判決違誤，尚堪採取。
㈢、綜上所述，原判決有上揭可議之處，且影響判決結果，上訴人求予廢棄，為有理由；
又因有關被上訴人是否已提供相當擔保，及上訴人依稅捐稽徵法第24條第1、2項所為之稅捐保全是否已足確保系爭稅捐債權之獲償等事實，尚有未明，而有由原審法院再為調查之必要，爰將原判決廢棄，發回原審法院更為審理。
六、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 12 月 15 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 廖 宏 明
法官 林 文 舟
法官 胡 國 棟
法官 林 玫 君

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 100 年 12 月 16 日
書記官 吳 玫 瑩