最高行政法院行政-TPAA,101,判,71,20120119,1

最 高 行 政 法 院 判 決
101年度判字第71號
上 訴 人 黃吳雪惠
訴訟代理人 謝幸樹
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 陳金鑑
上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國100年9月7日臺北高等行政法院100年度再字第40號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文

上訴駁回。

上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由

一、上訴人配偶黃榮昌於民國55年間與訴外人黃文雄、黃鄭菁、鄭舜惠、鄭舜穎及黃武雄等人，共同出資新臺幣（下同）100,000元，為訴外人黃榮東清償債務，而取得渠所有坐落臺南縣仁德鄉○○段405之1、405之3及405之4地號等3筆土地（應有部分：52.875%，分割後地號為崁腳段405之1、405之3、405之4、405之5、405之6，嗣崁腳段405之1及405之3地號土地經重劃編為白崙段28及89地號），並登記於訴外人黃鄭菁名下，訴外人黃榮東應有部分仍為47.125%。

嗣訴外人黃鄭菁出售其中坐落臺南縣仁德鄉○○段28及89地號等2筆土地（下稱系爭土地）予訴外人楊傑人及陳文成等2人，並由其於91年度將出售後所得利益，依約定先將其中47.125%分配予訴外人黃榮東，其餘52.875%按出資比例返還上訴人配偶等5人，其中上訴人配偶獲配計新臺幣（下同）21,952,280元，案經被上訴人核認上訴人91年度綜合所得稅結算申報，涉嫌漏報其配偶黃榮昌上開其他所得計21,922,280元，除歸課核定上訴人當年度綜合所得總額24,333,834元，補徵稅額8,49l,773元外，並按所漏稅額8,248,874元處以0.5倍之罰鍰計4,124,400元（計至百元止）。

上訴人不服，申請復查，經被上訴人以97年4月7日財北國稅法二字第0970204817號復查決定未獲變更（下稱原處分），提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。

嗣經原審法院以97年度訴字第2566號判決駁回上訴人之訴（下稱前程序判決），上訴人不服，提起上訴，經本院100年度判字第108號判決駁回上訴人之上訴而確定（下稱原確定判決）。

上訴人仍不服，以原審法院前程序判決有行政訴訟法第273條第1項第13、14款規定之再審事由，提起再審之訴，經原審法院以100年度再字第40號判決駁回上訴人之訴，上訴人仍不服，提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：

（一）前程序判決未對上訴人於復查決定中提出之不動產買賣契約書、價金給付之帳戶、票據等重要證物，及本件「90年度」所得逾5年時效期間為論斷，故依行政訴訟法第273條第l項第14款規定，構成再審事由。

（二）罰鍰部分，因上訴人配偶於100年2月7日死亡，依財政部66年（應係68年之誤）1月23日台財稅30475號函釋、稅捐稽徵法第1條之1、第48條之3及財政部85年8月2日臺財稅字第851912487號函釋，本案應僅予以補徵稅額結案，免再予裁處罰鍰。

惟因事出突然，上訴人未及於原確定判決前補陳死亡證明書及除戶戶籍謄本供原確定判決審酌，依行政訴訟法第273條第l項第13款規定，構成再審事由等語，求為判決廢棄原確定判決及前程序判決，並撤銷訴願決定及原處分。

三、被上訴人則以：

（一）系爭其他所得之認定，業經前程序判決及原確定判決就合夥、營利所得，依實質課稅原則、法律規定及相關證據審酌，有上訴人配偶等6人於臺灣臺南地方法院公證處作成90年度認字第12627號認證書（請求認證共同出資之合約書）、前臺南縣仁德鄉調解委員會90年民調字第11l號調解書（部分土地出售得款分配之調解）及黃鄭菁匯款資料、不動產買賣契約書影本及上訴人配偶安泰商業銀行綜合存款存摺影本可稽，依司法院釋字377號解釋意旨，個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，因該筆所得係於91年度實現，原處分於法洵無不合，難謂前程序判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審理由。

又91年度綜合所得稅核課期間，係自92年度5月申報日起算至97年5月間屆滿，本件並無逾核課期間情事。

（二）本件綜合所得稅納稅義務人係上訴人，而非其配偶，縱上訴人補陳『死亡證明書』及『除戶戶籍謄本』供審酌，因上訴人配偶既非違章主體，自無財政部函釋違章主體已不存在，免再予處罰之適用，縱經斟酌仍無法異其判決結果，自難謂前程序判決有行政訴訟法第273條第1項第14款之再審理由等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：

（一）前程序判決乃以系爭土地依上訴人配偶與訴外人黃文雄、黃鄭菁、鄭舜惠、鄭舜穎及黃武雄等人簽訂之合約書，而登記於黃鄭菁名下，因此系爭土地所有權人為訴外人黃鄭菁，上訴人配偶等人僅擁有處理土地後之損益分配請求權，因此上訴人配偶就系爭土地之出售自非屬「土地交易所得」，而屬行為時所得稅法第14條第1項第10類之其他所得。

至訴外人黃鄭菁將系爭土地出售後，分別於91年5月21日及同年7月17日將所得利益，按出資比例分別匯款14,414,253元及7,538,027元，合計21,952,280元予上訴人配偶，有不動產買賣契約書影本及上訴人配偶黃榮昌安泰商業銀行綜合存款存摺影本可稽，再扣除上訴人配偶原始出資之成本等，核定上訴人配偶之其他所得為21,922,280元等語明確。

因此上訴人主張之不動產買賣契約書、價金給付之帳戶、票據等，原程序判決於計算上訴人配偶之其他所得時，已加以審酌。

（二）司法院釋字第377號解釋略以：「個人所得之歸屬年度……係以實際取得之日期為準，亦即年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得為限」，因此上訴人申報因系爭土地出賣由訴外人黃鄭菁於91年5月21日及同年7月17日將所得利益，按出資比例分別匯款予上訴人配偶之其他所得，係於91年度實現，亦足證明。

且查上訴人之主張與「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」等無涉，亦與法律規定不同。

況91年度綜合所得稅5年核課期間，係自92年度5月申報日起算至97年5月間屆滿，而本件原處分於96年6月20日送達，並無上訴人主張逾核課期間情事。

（三）前程序判決乃以上訴人為納稅義務人，對其配偶黃榮昌依合約書等規定，而取得之其他所得部分漏未申報，從納稅義務人應自行及誠實申報義務之角度觀察，上訴人主觀上核有違反所得稅法第110條第1項規定之過失責任。

因此上訴人配偶並非本件納稅義務人即違章主體，並無財政部函釋違章主體已不存在，免再予處罰之適用，即法院縱經斟酌，亦不能為較有利上訴人之裁判等詞。

因將上訴人之訴予以駁回。

五、上訴意旨略謂：依所得稅法第7條及第15條規定，在合併申報之綜合所得下，納稅義務人非夫即妻，且依本院96年度判字第1912號判決意旨，就納稅義務人之有所得配偶之綜合所得稅之租稅債務人，實質上仍為該有所得之配偶，原判決認上訴人配偶並非本件納稅義務人即違章主體，故本件不適用財政部66年（應係68年之誤）1月23日台財稅30475號函釋，顯有違上開所得稅法規定及本院判決意旨，有判決適用法規不當及不備理由之違誤等語。

六、本院查：

（一）按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。

但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：……十三、當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。

但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。

十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。」

行政訴訟法第273條第1項第13款、第14款分別定有明文。

惟所謂「當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者」，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，且須以經斟酌可受較有利益之裁判者為限，如當事人已於前訴訟程序提出主張，而為原判決所不採者，即非此所謂未經斟酌之證物；

另所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」，係指足以影響於判決之重要證物漏未斟酌而言，且須以經斟酌可受較有利益之裁判者為限，如該證物業經原判決斟酌，自無漏未斟酌之情事，縱未經採納，核屬證據取捨問題，亦不得據為再審之理由。

（二）原判決對於上訴人所提上開再審之訴，認其主張與行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由之要件不合，顯無再審理由等情，業已在理由欄詳加敘明，認事用法均無違誤。

上訴意旨空言指摘，並無理由。

上訴人於原審另主張被上訴人所為上訴人配偶黃榮昌漏報91年度其他所得21,922,280元之認定若為真實，因上訴人配偶已於本案判決確定前之100年2月7日死亡，依財政部68年1月23日台財稅第30475號函釋，僅得補徵稅額，應予免罰；

上訴人因事出突然，未及於判決確定前提出上訴人配偶死亡證明書、除戶戶籍謄本予以主張，自得依行政訴訟法第273條第1項第13款提出再審部分；

經查，上訴人所提其配偶死亡證明書、除戶戶籍謄本，係分別於100年2月8日及100年2月23日核發，已在本件前程序判決（98年5月27日）之後，尚非前訴訟程序已經存在之證物，是上訴人以該死亡證明書、除戶戶籍謄本主張發見未經斟酌之證物，提起再審之訴，顯無再審理由。

原判決以本件綜合所得稅納稅義務人係上訴人，而非其配偶，上訴人配偶並非違章主體，無財政部上開函釋之適用，上訴人所提上揭死亡證明書、除戶戶籍謄本，縱再經斟酌，亦不能為較有利上訴人之裁判，與上述第13款之再審事由不符等由，駁回上訴人此部分再審之訴，理由雖與本院不同，未盡允洽，然結論並無二致。

上訴意旨仍執前詞主張本件應有財政部68年1月23日台財稅第30475號函釋適用云云，要屬法律見解歧異問題，與本件爭點係有無行政訴訟法第273條第1項第13、14款規定之再審事由無關，自難執此為有利上訴人判斷之論據。

再所舉本院96年度判字第1912號判決，係屬個案，且屬關於所得稅法第71條之1第1項適用之爭議，與本件事實不同，無從比附援引，附此敘明。

（三）綜上所述，原確定判決及前程序判決並無行政訴訟法第273條第1項第13、14款之再審事由，原審據此判決駁回上訴人再審之訴，於法核無不合。

上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 101 年 1 月 19 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 吳 明 鴻
法官 侯 東 昇
法官 江 幸 垠
法官 林 金 本
法官 陳 國 成

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 101 年 1 月 20 日
書記官 邱 彰 德