最高行政法院行政-TPAA,104,裁,1366,20150821,1

最 高 行 政 法 院 裁 定
104年度裁字第1366號
上 訴 人 涂新安
訴訟代理人 陳英得 會計師
被 上訴 人 財政部高雄國稅局
代 表 人 吳英世

上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國104年5月5日高
雄高等行政法院103年度訴字第300號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。
依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；
而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。
是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；
若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；
倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。
如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。
上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、被上訴人依臺灣桃園地方法院檢察署（下稱桃園地檢署）通報及查得資料，以上訴人於民國95年1月至96年12月間未依規定申請營業登記，而經營銷售資源回收廢五金等貨物之業務，銷售額合計新臺幣（下同）21,663,257元，經審理違章成立，除核定補徵營業稅額1,083,163元，並依行為罰與漏稅罰擇一從重處罰，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第1款規定，按所漏稅額1,083,163元處以1倍之罰鍰1,083,163元。
上訴人不服，申請復查，未獲變更，循序提起行政訴訟，為原審判決駁回，而提起本件上訴。
三、上訴人上訴主張略以：（一）被上訴人並無積極證據證明上訴人有漏稅違章事實存在，原判決僅依據銀行存款資料，即認定違章，進而裁罰鉅額罰款，顯有違本院102年度判字第816號判決認租稅裁罰處分，其證明程度應達到使法院完全的確信，始能予以維持之意旨，而有違背法令情事。
（二）本案原處分機關並無積極事證，僅以認知錯誤銀行帳戶往來即輕率認定為貨款，明顯違反臆測課稅禁止原則。
再者，納稅義務人固有租稅協力義務，該義務惟仍有比例原則之適用，不能無限上綱為稅捐稽徵機關不負充分舉證之保護傘，否則稅捐稽徵法第12條之1之規定形同具文。
原判決就原處分違反課徵租稅構成要件事實之認定應負舉證責任部分，明顯違背法令。
（三）原判決違反論理法則與經驗法則，以臆測推論認定上訴人在系爭期間有從事資源回收物之銷售業務，然對上訴人任職於華旭公司，不可能兼職銷售如此鉅額資源回收物之事實，並未論述不採之理由，顯有判決不備理由之違法。
（四）有關魏進益資金部分，原判決認定魏進益之證詞係為臨訟附和上訴人之詞，但對周天喜資金部分，卻又認定諸人之記憶恆隨時日之消逝，而漸趨模糊淡忘，明顯認定標準不一、理由矛盾。
被上訴人原處分要上訴人及關係人提示法律並無規定須保留或記帳之資料，明顯顛倒舉證責任，且擴張法律解釋，原判決未予糾正，明顯違反法令。
又新冠鴻公司所營事業係其他金屬建築組件製造，被上訴人認定新冠鴻負責人尤俊嵐等人匯入上訴人之款項為貨款，則意味上訴人將資源回收物銷售予新冠鴻公司或尤俊嵐等人，明顯違反資源回收物大都銷售予資源再生廠之經驗法則。
又系爭款項若為貨款，交易理應有持續性，然何以本案97年以後相關人員未再有匯款情事？此有利於上訴人之證據，被上訴人棄而不論，認定事實已違反論理及經驗法則，原判決就此未論述其採信之理由，顯有判決不備理由之違法等語。
經核，原判決業已就本件（一）依上訴人提出之綜合所得稅核定資料清單95年度、96年度申報核定資料、勞工保險被保險人投保資料表等資料，固足證明上訴人當時任職於華旭公司乙節屬實。
惟觀之上訴人除任職於華旭公司外，亦為該公司之股東，而依華旭公司函稱內容，及參諸證人王玉治於被上訴人詢問時之證述，復勾稽上訴人確自其武廟郵局帳戶多次匯款至賣方王玉治岡山郵局帳戶無誤，足認被上訴人主張上訴人於系爭期間有從事資源回收等貨物之銷售業務乙節，堪稱信實。
（二）被上訴人依通報及查得資料綜合判斷，主張魏進益於95年4月20日至96年11月27日以本人、鄭淑華或藍永章名義存入上訴人武廟郵局帳戶之存款金額合計15,473,423元為貨款乙節，堪予採信。
又稽之魏進益先後存入上訴人武廟郵局帳戶高達11筆，上訴人與魏進益對於每次借貸金額各為若干？利息如何計算？均未能具體說明，亦未提出相關證據資料以為佐證，上訴人僅泛稱上開金額就是償還借款本金加計補貼利息之金額，其真實性已非無疑。
且觀諸上開每筆數額幾乎均計算至個位數，亦與一般私人借貸還款金額之常情不甚相符，證言應係臨訟附和上訴人之詞，洵難採信。
（三）本件上訴人於系爭期間有經營資源回收廢五金、收購PS版、印刷廢鋁、鋅版等業務，且新冠鴻公司、負責人尤俊嵐、股東吳輝子於95年2月23日至96年9月11日有高達17筆極似定期交易入帳模式之款項存入上訴人武廟郵局帳戶，而上訴人既未能明確說明或提出相關資料佐證其所稱借貸關係之具體內容，是依據上訴人所從事之經濟活動，及新冠鴻公司等人存入上訴人武廟郵局帳戶之存款金額合計3,583,112元之交易入帳模式，綜合評價上開直接證據及間接證據之判斷結果，足認該存款之原因事實係屬貨款之蓋然性確實更勝於借貸還款之蓋然性。
從而，被上訴人對於新冠鴻公司等人存入上訴人武廟郵局帳戶之存款金額合計3,583,112元部分認定係屬貨款，並據以計算上訴人銷售額乙節，堪認已盡其關於課稅要件事實存在之客觀舉證責任。
(四)本件參據上訴人武廟郵局客戶歷史交易清單顯示，上訴人使用該郵局帳戶之存提款交易頻繁，而其中與本件被上訴人所述訴外人王玉治、魏進益、鄭淑華、藍永章、新冠鴻公司、尤俊嵐、吳輝子、鼎寶巽公司、亞之傑公司、周添喜、黃淑真等人有關之存款紀錄，僅占上訴人使用武廟郵局帳戶存提款交易紀錄之小部分，由此可知上訴人武廟郵局帳戶之資金，並非全供營業使用，仍有作其他用途使用，應可認定。
而稽徵機關以情況證據認定事實時，須基於該證據於直接關係上所可證明之他項情況事實，本乎推理作用足以確認課稅要件事實之存在，方為合法，尚不得以擬制推測之方法，推定課稅事實之存在。
是以，本件自難僅憑上訴人武廟郵局帳戶之資金，曾部分係供上訴人給付貨款之用，或部分係由訴外人魏進益、新冠鴻公司、鼎寶巽公司、亞之傑公司等支付貨款而存入，即遽予推論該帳戶所有往來資金均屬與上訴人銷售貨物有關之貨款。
則不論上訴人有無履行其稅法上之協力義務，提供相關資料供被上訴人查核，被上訴人對於該存款金額500,000元係屬上訴人銷售額之課稅要件事實，尚難謂已盡其客觀舉證責任。
本件上訴人雖未履行其協力義務，提供相關資料供被上訴人查核，然被上訴人對於課稅要件事實之存在，依稅捐稽徵法第12條之1第4項規定，本應先負客觀舉證責任。
然被上訴人認定周添喜於96年7月19日存入上訴人武廟郵局帳戶之存款金額500,000元係屬貨款乙節，其證據之證明力尚嫌薄弱，要難遽認課稅要件事實存在之蓋然性勝於不存在之蓋然性。
從而，本件依調查所得之客觀事證為綜合評價判斷，上訴人此部分為其他合理經濟活動之可能性，既非小於貨款之情況，自難遽為不利於納稅義務人即上訴人之事實認定。
而本件依黃淑真為新格發公司股東、新格發公司從事鋁合金煉製之情況證據，如逕認課稅要件事實之存在，實難謂非以擬制推測之方法，推定課稅事實之存在。
又上訴人雖未提示相關資料供核，而有違反協力義務之情事，然此並不足反推被上訴人主張其查得黃淑真於96年11月27日、96年12月31日先後存入上訴人武廟郵局帳戶之存款金額800,000元、178,260元，即為上訴人銷售額之事實為真實。
準此，本件依被上訴人所舉事證，尚不足證明前揭存入上訴人武廟郵局帳戶合計978,260元為貨款之事實為真實，被上訴人自應承擔未盡客觀舉證責任之不利益，而不得遽為不利於上訴人之事實認定。
（五）綜上所述，被上訴人依通報及查得資料綜合審認判斷，所為上訴人未辦營業登記，而經營銷售資源回收廢五金等貨物之業務，銷售額合計為20,255,390元範圍內之認定，並據以核定補徵營業稅1,012,770元之課稅處分，核屬適法，並無違誤。
至逾前開銷售額之認定及依此所為之補徵營業稅處分部分，難謂適法。
且此核定對於裁處罰鍰之結論亦生影響，訴願決定未予糾正，尚有未合，應認訴願決定及原處分關於補徵營業稅逾1,012,770元及罰鍰部分，上訴人訴請撤銷，為有理由，應予准許。
至上訴人逾此部分之請求，則為無理由，應予駁回等情，敘述甚詳。
本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。
依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。
依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 104 年 8 月 21 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 鍾 耀 光
法官 吳 慧 娟
法官 黃 淑 玲
法官 林 樹 埔
法官 鄭 小 康

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 104 年 8 月 28 日
書記官 黃 淑 櫻