最高行政法院行政-TPAA,106,判,100,20170302,1

最 高 行 政 法 院 判 決
106年度判字第100號
上 訴 人 宜華國際股份有限公司
代 表 人 劉文治
訴訟代理人 葉大殷 律師
洪國勛 律師
被 上訴 人 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 蘇鈞堅

上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國105年5月11日臺
北高等行政法院104年度訴字第1666號判決，提起上訴，本院判決如下：

主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。

理 由
一、上訴人所有臺北市○○區○○○路000號20樓至34樓、000號1樓至19樓、000號7樓等35戶房屋（下稱系爭35戶房屋）及同市區○○路000巷00號1樓至3樓等3戶房屋（下稱系爭3戶房屋，與系爭35戶房屋，合稱系爭房屋，詳如原判決附表），坐落基地所興建之1幢3棟地上42層、地下4層共236戶之建築物，領有臺北市政府都市發展局（下稱都發局）民國103年12月29日核發之103使字第0335號使用執照（下稱系爭使用執照），該等建築物之構造種類為鋼骨造（即鋼筋混凝土以上構造等級），用途為國際觀光旅館及一般旅館。
嗣上訴人於104年1月21日向被上訴人所屬中北分處申報設立房屋稅籍有關事項及使用情形，經該分處設立房屋稅籍，並分別於104年2月4日、3月4日派員至現場進行勘查，審認系爭35戶房屋總層數為34層、系爭3戶房屋總層數為42層。
被上訴人爰依臺北市政府103年2月11日府財稅字第10330000500號公告（下稱臺北市政府103年2月11日公告）之「臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」「臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」、「臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點」（下稱評定作業要點）、「臺北市房屋街路等級調整率評定表」及「臺北市房屋街路等級調整率表」等，分別核定系爭35戶房屋及系爭3戶房屋現值（詳如原判決附表所示），並以104年5月25日北市稽中北甲字第10440734000號函（下稱原處分）檢送房屋現值核定表予上訴人。
上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審以判決駁回，乃提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張略以：（一）評定作業要點第5點、第8點及第10點等規定，顯係以房屋之用途、形式、結構及附屬設備為增加房屋標準單價之事由，與房屋稅條例第11條第1項第1款規定之建造材料幾乎無關，超出母法之授權範圍，增加人民之租稅負擔，已違反租稅法定主義。
（二）臺北市政府於82年4月14日以（82）府財稅字第82023792號公告調整房屋標準單價表時，不分新舊房屋一律適用，此次卻僅針對103年7月1日以後取得使用執照房屋，其後又廢止99年2月26日台財稅字第09800596590號函釋（下稱財政部99年2月26日函釋），顯侵害上訴人對於原房屋稅之信賴，又未予合理補償或過渡期間，已違租稅平等。
（三）我國採房地分離課稅制度，不僅課徵房屋稅亦課徵地價稅。
而房屋的形式價值與其交易價格雖有所不同，但若房屋的建築年份、結構、裝修設備完全相同，則不管其區位如何，其形式價格自應相同；
至於實際交易價格因為區位不同而導致區位好者地價高，房屋交易價格亦隨之提高，此純係土地價值之反應，規定地價時實已考慮過地段調整率，若再將「路街調整率」納入房屋稅內，顯屬重複課稅。
是被上訴人依據103年2月11日修正後評定作業要點，按房屋坐落地點之街路等級調整率180%，加成核計系爭38戶房屋構造標準單價，顯違反租稅法定主義等語，求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被上訴人則以：（一）臺北市不動產評價委員會依房屋稅條例第11條規定，於103年常會決議增訂於103年7月1日（含）以後建造完成房屋適用之「臺北市35層以下房屋構造標準單價表」、「臺北市36層以上房屋構造標準單價表」，及修訂評定作業要點自103年7月1日起實施，並經臺北市政府103年2月11日公告之。
系爭35戶房屋及系爭3戶房屋經臺北市政府都發局於103年12月29日核發系爭使用執照，依該使用執照存根記載，建築物構造種類為鋼骨造，系爭35戶房屋總層數34層，其中1至19層用途為國際觀光旅館，20層至34層用途為一般旅館，並裝設有電扶梯、中央系統型冷氣機及游泳池；
另系爭3戶房屋總層數42層，用途為一般旅館，其中2樓設有游泳池，是被上訴人分別按「臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」及「臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」，核定系爭房屋現值，洵屬有據。
（二）依房屋稅條例第5條、第10條規定，房屋稅稅基為房屋現值，惟房屋現值之計算具稅捐稽徵業務之細節性、技術性，是房屋稅條例第11條乃授權由不動產評價委員會評定；
且評定作業要點第5點、第8點及第10點規定有關增加房屋價值之設備予以增加其房屋標準單價，業經臺北市政府於103年2月11日公告，是評定作業要點並未超出房屋稅條例第11條第1項之授權範圍，性質屬行政程序法第159條之行政規則，無違租稅法定主義。
又臺北市不動產評價委員會於103年1月22日召開常會審議調整房屋構造標準單價時，礙於財政部99年2月26日函釋規定重行評定之房屋標準單價，僅適用於重行評定後的新、增、改建房屋，故會議決議自103年7月1日起取得使用執照之新建房屋，始能適用新的標準單價；
財政部復以103年11月5日台財稅字第10304636460號令釋（下稱財政部103年11月5日令釋）廢止前揭99年2月26日函釋，並授權地方政府得視實際情形自行決定其適用原則，惟因房屋稅條例第11條規定房屋標準價格每3年評定1次，目前尚未滿3年，依法不能重行評定。
另系爭房屋依系爭使用執照所載用途為國際觀光旅館及一般旅館，亦非作自用住宅使用，尚非屬評定作業要點第15點有關高級住宅之規範範圍。
（三）依房屋稅條例第3條、第7條規定，房屋於興建完成時始為房屋稅課徵對象，自應以房屋建築完成取得建築管理機關所核發使用執照記載之房屋構造、用途、總層數等資料及地政機關測量之面積，據以核計房屋現值課徵房屋稅。
系爭房屋既經臺北市政府都發局於103年12月29日核發系爭使用執照，被上訴人據以核計房屋現值，並無違誤，且無溯及既往問題等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）近年來臺北市市區房價上漲，卻產生高價房屋評定之房屋現值及所繳之房屋稅過低等不合理情況。
鑑於房屋構造標準單價乃反映房屋之建材與人工價格等實際工程造價，103年7月以前採行之標準單價係70年所評定，價格已遠低於現行房屋造價，不符量能課稅精神，為合理反映高級住宅應有的房屋評價，並通盤檢視臺北市各路段實際發展及繁榮程度，覈實評定房屋現值促進房屋稅負擔合理化，臺北市不動產評價委員會依房屋稅條例第11條規定，於103年常會決議增訂於103年7月1日（含）以後建造完成房屋適用之「臺北市35層以下房屋構造標準單價表」、「臺北市36層以上房屋構造標準單價表」，修訂評定作業要點自103年7月1日起實施，並經臺北市政府103年2月11日公告在案。
是被上訴人依房屋稅條例第7條、第10條、第11條、臺北市政府103年2月11日公告修訂之評定作業要點、「臺北市稅捐稽徵處房屋街路等級調整率作業要點」、「臺北市房屋街路等級調整率評定表」、「臺北市房屋街路等級調整率表」，及增訂之「臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」、「臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」等，分別核定系爭房屋之房屋構造標準價，並就玻璃帷幕、游泳池、電扶梯、樓層高度及地下層分別加減價，核定系爭房屋房屋現值如原審判決附表，自屬有據。
（二）依房屋稅條例第5條第1項規定可知，房屋稅之稅基係以房屋之「現值」計算，非以過往價值。
法條文義既曰「現值」，則愈能呈現房屋真正現值者，則其課稅之稅基愈正確，愈符合量能課稅及實質課稅原則。
是理論上房屋現值應逐年透過鑑價或相關調查程序確認，以符合法條文義之「現值」，故房屋稅條例第11條第2項乃明定每3年應重行評定1次房屋標準價格，以為稽徵機關核計房屋現值之依據。
又觀房屋稅條例第11條第1項規定，判斷房屋標準價格，係授權由不動產評價委員會依據相關法定事項分別評定後，由直轄市、縣（市）政府公告。
至於不動產評價委員會如何在法定事項範圍內調配各種價格因素，以評定房屋標準價格，係依房屋稅條例第11條第1項規定之3款基準為依據。
是不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條第1項規定之房屋各種價格因素，合理評定不同類別房屋之價值，而此價格因素，究應區分幾種類型級別，乃細節性、技術性事項，屬行政裁量範圍，且此行政裁量事項需考量各地差異情形，是關於房屋標準價格之評定，非由中央政府統一為之，係依房屋稅條例第11條第1項規定，由各直轄市、縣（市）不動產評價委員會評定，並由各直轄市、縣（市）政府公告之，以收因地制宜之效，是房屋稅條例第24條規定乃明文授權地方政府訂定房屋稅徵收細則，其意在此。
且依財政收支劃分法第12條第1項第2款規定，房屋稅屬地方稅，基於地方自治立法權及地方自治財政精神，有關房屋稅徵收事宜，仍應保留部分項目予地方自治團體補充立法，是相較於房屋稅條例第11條第1項規定，臺北市房屋稅徵收自治條例第8條所規定依房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率「等事項」調查擬定，以作為臺北市房屋標準價格審查評定之依據，臺北市政府自得依該自治條例規定，按該市實際情形補充制定房屋稅之相關規範。
準此，臺北市不動產評價委員會在房屋稅條例第11條第1項之法定事項範圍內評定其房屋標準價格，修正評定作業要點此種對於房屋現值之核定以更為精細之標準（例如評定作業要點第5點、第10點有關增減其房屋標準單價）作為計算之依據，係為確實反映當期房屋價值，以達到核實課稅目的所為之技術性、細節性補充規範，並非法律之變更，與房屋稅條例規定以房屋現值為課稅基礎，並無不同，差異僅在房屋現值因核定之參考因素更為精確致有變更，此種房屋現值之變更乃係因為房屋現值被更精確反映之結果，不能認為係法律之變更。
據此，臺北市政府於103年2月11日公告「臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」「臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」及修正公告評定作業要點自103年7月1日起實施，據以核計房屋現值，符合房屋稅條例規定旨意，無違法律保留及租稅法定主義。
另臺北市不動產評價委員會於103年1月22日召開常會審議調整房屋構造標準單價時，依財政部99年2月26日函釋規定，重行評定之房屋標準單價，僅適用於重行評定後的新、增、改建房屋，故決議自103年7月1日起取得使用執照之新建房屋，始能適用新的標準單價，並經臺北市政府於103年2月11日公告在案，無上訴人指摘違反上開財政部99年2月26日函釋之情事；
況財政部99年2月26日函釋業經財政部103年11月5日令釋廢止，並指明參照房屋稅條例之規定，房屋稅徵收率及徵收細則，得由各地方政府自行訂之，是各地方政府評定房屋構造標準單價時，得視地方實際情形自行決定其適用原則，亦無牴觸房屋稅條例之相關規定，自得予適用。
綜上，臺北市政府都發局於103年12月29日核發系爭使用執照，被上訴人先後於104年2月4日、3月4日派員現場勘查後，適用增訂之「臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」、「臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」及評定作業要點等標準，據以核計房屋現值，乃係確認系爭房屋之真正現值，於法並無不合，並未逾越法律授權範圍，亦無違法律保留、租稅法定主義及平等原則。
（三）依房屋稅條例第3條及第7條規定可知，房屋於興建完成時始為房屋稅課徵對象，自應以房屋建築完成取得建築管理機關所核發使用執照記載之房屋構造、用途、總層數等資料及地政機關測量之面積，核計房屋現值課徵房屋稅。
再房屋稅為1年徵收1次之週期稅，每一稅捐週期屆至（每年7月1日至次年6月30日），稅捐債務即告成立，修正後評定作業要點規定自103年7月1日（即104年房屋稅課徵期間之起日）實施，則被上訴人適用增訂之「臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」、「臺北市35層以下房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」及評定作業要點，據以核定房屋稅，當無違法律不溯及既往原則之問題。
（四）依房屋稅條例第9條、第11條、行為時不動產評價委員會組織規程（101年8月22日修正）第1條、第2條、第3條、第7條等規定可知，直轄市、縣（市）政府應依法組織不動產評價委員會，組織成員除政府代表外，尚包括當地民意代表及不動產估價師、建築開發商業同業公會、營造業公會、建築師公會等專業人員代表，並依房屋稅條例第11條規定評定房屋標準價格。
臺北市不動產評價委員會即依上開法定程序組成並召集會議，查無瑕疵可指，其決議效力應屬合法有效。
（五）系爭房屋依系爭使用執照所載用途為國際觀光旅館及一般旅館，並非作自用住宅使用，非屬評定作業要點第15點規範範圍，無違租稅法定主義。
且就不動產持有稅部分，現行採房地分離課稅，稅基分別為土地公告地價及房屋評定現值，均由地價評議委員會或不動產評價委員會評定。
本件被上訴人核定系爭房屋現值，係由不動產評價委員會所評定，而不動產評價委員會評定之「房屋構造標準單價表」及「房屋街路等級調整率評定表」，業已依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂出標準，尚無上訴人所稱與地價稅重複課稅或應減除地價之問題。
被上訴人依上開計算方式核定系爭房屋現值，於法並無不合等語，判決駁回上訴人在原審之訴。
五、本院查：
（一）按房屋稅條例第9條及第11條分別規定：「各直轄市、縣（市）（局）應選派有關主管人員及建築技術專門人員組
織不動產評價委員會。不動產評價委員會應由當地民意機
關及有關人民團體推派代表參加，人數不得少於總額5分
之2。其組織規程由財政部定之。」及「房屋標準價格，
由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市
、縣（市）政府公告之：……。前項房屋標準價格，每3
年重行評定1次，……。」
又財政部依房屋稅條例第9條規定授權所訂定之行為時（101年8月22日修正發布）不動產評價委員會組織規程第2條規定：「直轄市或縣（市）政
府均應依照本規程組織不動產評價委員會（以下簡稱本會
）。」
第3條規定：「本會置委員13人至15人，由直轄市、縣（市）政府就下列人選中遴聘：一、直轄市：由財政
局（處）長、地方稅稽徵機關局（處）長、建築管理主管
人員1或2人、地政主管人員1或2人、地方稅稽徵機關主管科長為當然委員，另由市政府聘請市議員代表2人、不動
產估價師代表1人、建築開發商業同業公會代表1人、營造業公會代表1人及建築師公會之專門技術人員1或2人為委員，主任委員1人、副主任委員1或2人，由市長或市長指派副市長、財政局（處）長、稽徵機關局（處）長分別兼
任。」及第7條規定：「前條有關評定不動產之土地、房
屋標準單價及房屋之位置所在段落等級等，應先由直轄市
、縣（市）地方稅稽徵機關派員實地調查，作成報告，經
本會召集會議評定後，送由直轄市、縣（市）政府公告。
」可知，直轄市、縣（市）政府應依據上開規程組織不動
產評價委員會，其組織成員除政府代表外，尚包括當地民
意代表及不動產估價師、建築開發商業同業公會、營造業
公會、建築師公會等專業人員代表，並依房屋稅條例第11條規定評定房屋標準價格。原判決業已論明臺北市不動產
評價委員會即依上開法定程序組成並召集會議，查無瑕疵
可指，其決議效力應屬合法有效等情。上訴人未具體指明
臺北市不動產評價委員會之組成及評定究有何違誤之處，
泛言原判決就其於原審爭執臺北市政府不動產評價委員會
是否確實依法組成並進行評議乙事，並未敘明其認定事實
之證據資料暨其所在，有判決違背法令及不備理由之違法
云云，洵非可採。
（二）次按房屋稅係依房屋現值按規定之稅率課徵，房屋現值則由主管稽徵機關依據不動產評價委員會評定之標準核計而
得（房屋稅條例第5條、第10條參照）。
不動產評價委員會評定之房屋標準價格，應以同條例第11條第1項規定之3款基準：「一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等
級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所
處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各
該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。」
為依據，並由直轄市、縣（市）政府公告之。各直轄市及
縣（市）政府依同條例第24條規定，有訂定房屋稅徵收細則之權限。
臺北市政府於103年2月11日修正公告評定作業要點之第5點第1款規定：「下列房屋除依據使用執照（未領使用執照者依建造執照）或建物測量成果圖所載之資料
為準外，得派員至現場勘查後，依本要點之規定，增減其
房屋標準單價：（一）國際觀光旅館。」第8點規定：「
房屋樓層之高度在4公尺以上者，其超出部分，以每10公分為1單位，增加標準單價1.25%，未達10公分者不計。
……」第10點規定：「第5點第(一)款至第(四)款之房屋有下列設備者，按所適用之標準單價另予加價如下：（一）
中央系統型冷氣機：加價5%。
（二）電扶梯：每部加價2%（以裝設之樓層為限）。（三）金屬或玻璃帷幕外牆：面
積超過外牆面積10%者，加價10%，但地下室或地下層部分不予加價。
(四)游泳池：依下列情形加價5%：1、室內游泳池：屬公共設施，依所有權登記方式按分攤游泳池所有
權之各戶全戶面積予以加價；如為設置游泳池之該戶單獨
所有，僅就設置之該戶全戶面積予以加價；如游泳池與其
設置之該棟房屋為同一所有權人單獨所有者，該棟全棟房
屋予以加價。2、屋頂游泳池：比照室內游泳池方式加價
。」無非係依據房屋建材暨建材用於房屋之相關特定設施
、構造及用途而影響房屋交易之價格因素，定其標準價格
，難謂非在房屋稅條例第11條第1項第1款「按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級」之法定事項及合理範圍內
，依相關價格因素評定各別房屋標準價格，核未逾越該條
款規定之授權範疇，符合前揭房屋稅條例之規定旨意，無
違法律保留原則及租稅法定主義。上訴意旨主張：評定作
業要點第5點、第8點及第10點所列有關房屋現值加成事由，係以房屋之用途、形式、結構及附屬設備作為房屋標準
單價之增減事由，與房屋之建造材料無關，導致房屋現值
之雙重評價且未由地方自治團體為之，逾越房屋稅條例第
11條授權範圍，違反租稅法定主義云云，指摘原判決適用法規不當，並非可採。
（三）依房屋稅條例第4條規定，房屋稅係向房屋所有人徵收。
又依土地登記規則第78條以下「建物所有權第一次登記」之規定，建築完成後應提出使用執照或免發使用執照及其
他相關圖件，向主管機關登記確認為所有權人。再房屋稅
條例第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起
30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；……。」而建築物非經領得使用執
照，不准使用（建築法第73條）。
因此對有使用執照之房屋，依取得使用執照時之相關核計房屋現值之法令，評定
房屋標準價格，並據以核計房屋現值，符合前揭法律之規
範意旨。
從而，臺北市政府103年2月11日公告修訂之評定作業要點及公告各項房屋構造標準單價表，適用於在其實
施日即103年7月1日之後取得使用執照之房屋，於法即無不合。至於房屋（有使用執照）是何時取得建造執照，則
不影響以取得使用執照時之相關核計房屋現值之法令評定
房屋標準價格之判斷。
上訴意旨以臺北市政府103年2月11日公告修正之評定作業要點及公告各項房屋構造標準單價
表，對103年7月1日前後建築完成之房屋採差別待遇，分別適用不同之標準單價表以評定房屋現值，已逾越房屋稅
條例第11條第1項規定之法律授權範圍，且與同條第2項規定之精神有悖，違反租稅法律主義及租稅平等原則，原判
決未予指摘並拒絕適用，有適用法令不當之違法云云，亦
屬無據。又原處分是否合法，取決於系爭房屋應否適用修
正後之評定作業要點等相關規定。
至於103年6月30日以前取得使用執照之房屋，是否應適用修正後之評定作業要點
（含房屋構造標準單價表），係屬針對103年6月30日以前取得使用執照房屋核定房屋現值是否合法之問題。如果於
103年6月30日以前取得使用執照之房屋，亦應適用修正後之評定作業要點而未適用，則係該等房屋之房屋現值核定
是否合法之問題，惟上訴人尚不得據以要求不法之平等，
以系爭房屋應比照不適用修正後之評定作業要點等相關規
定，故上訴意旨據此指摘原判決違法，自非可採。
（四）復按我國對於不動產持有稅部分，現行係採房地分離課稅，稅基分別土地公告地價及房屋評定現值，均由地價評議
委員會或不動產評價委員會評定。
依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，係由不動產評價委員會依據房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同
地段之房屋買賣價格減除地價部分訂定標準等事項，據以
評定房屋標準價格，主管稽徵機關再依據不動產評價委員
會評定之標準價格核計房屋現值。原判決因認不動產評價
委員會評定之「房屋構造標準單價表」及「房屋街路等級
調整率評定表」，業已依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概
況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，
訂出標準，尚無與地價稅重複課稅或應減除地價之問題，
是被上訴人依上開計算方式核計系爭房屋現值，於法並無
不合等情，並無違誤。
上訴意旨主張臺北市政府103年2月11日公告修訂之評定作業要點附表7之「房屋街路等級調整率評定表」並未依房屋稅條例第11條第1項第3款減除地價以致重複課稅，並經上訴人於原審爭執，然原判決未予
詳查即逕謂並無上訴人所指之違誤，自有認定事實未依證
據及判決理由不備之違法云云，殊難憑採。
（五）本件系爭房屋之房屋標準價格是於104年首次評定，不生是否未滿3年重行評定房屋標準單價問題。上訴意旨援引
財政部90年10月12日台財稅字第0900455793號令釋，指摘臺北市政府103年2月11日公告兩套不同房屋標準單價表，並訂定不同適用日期，但同一時期內不可能適用兩種不同
房屋標準價格，其違反房屋稅條例及財政部命令而無效一
節，有所誤解，亦無可採。
（六）綜上所述，原判決並無上訴人所指有違背法令之情形，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予
駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。
依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 3 月 2 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 汪 漢 卿
法官 程 怡 怡
法官 張 國 勳
法官 胡 方 新

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 106 年 3 月 2 日
書記官 張 玉 純